Uzasadnienie
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej "Dyrektor IAS", "organ II instancji"), postanowieniem z 16 marca 2026 r. nr [...], po rozpatrzeniu zażalenia T. sp. z o.o. z siedzibą w P. (dalej: "skarżąca", "strona"), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w P. (dalej: "Naczelnik US", "organ I instancji") z 29 października 2025 r. w sprawie sprostowania z urzędu oczywistej omyłki pisarskiej w postanowieniu Naczelnik US z 26 września 2025 r.
Wskazane rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie sprawy.
Naczelnik US prowadzi wobec skarżącej spółki postępowanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2019 rok. Postępowanie to jest prowadzone w wyniku przekształcenia kontroli celno – skarbowej, zakończonej wynikiem kontroli z 31 lipca.2025 r. i wydaniem postanowienia z 9 września 2025 r. o przekształceniu kontroli celno – skarbowej w postępowanie podatkowe, które zostało doręczone pełnomocnikowi spółki 24 września 2025 r.
W związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym Naczelnik US wydał postanowienie z 26 września 2025 r. nr [...] o włączeniu dowodów do akt sprawy, w którym popełnił oczywistą omyłkę pisarską wskazując, że postanawia cyt. "włączyć do akt kontroli celno-skarbowej" sprawozdania z działalności spółki za rok obrotowy 2017 oraz sprawozdania zarządu z działalności spółki za poszczególne lata.
Postanowieniem z 29 października 2025 r. Naczelnik US sprostował z urzędu oczywistą omyłkę pisarską w postanowieniu z 26 września 2025 r. polegającą na użyciu terminu "kontrola celno-skarbowa" zamiast "postępowanie podatkowe". Postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi skarżącej 13 listopada 2025 r. i nie zawierało pouczenia o prawie do wniesienia zażalenia.
W dniu 19 listopada 2025 r. pełnomocnik skarżącej złożył zażalenie podnosząc nieuzasadnienie postanowienia, niepouczenie strony o zażaleniu, jak również błędne ustalenie organu, że skorygowaną omyłkę można uznać jako oczywistą.
Dyrektor IAS utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Odnosząc się do zarzutów zażalenia wskazał, że brak wyczerpującego uzasadnienia nie powoduje konieczności wyeliminowania postanowienia z obrotu prawnego. W ocenie organu odwoławczego Naczelnik US zasadnie sprostował oczywistą omyłkę pisarską dokonując rektyfikacji postanowienia w trybie art. 215 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm. dalej "o.p."). Z sentencji bowiem sprostowanego postanowienia wynika, iż zostało wydane w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym. W postanowieniu wskazano numer postępowania podatkowego, a nie kontroli celno-skarbowej.
Nadto uzasadnienie postanowienia podlegającego sprostowaniu zawiera sformułowane, że włączone do akt dokumenty mają znaczenie w sprawie objętej postępowaniem podatkowym, ze wskazaniem na przepisy postępowania podatkowego. Jednocześnie w ocenie organu odwoławczego dokonane sprostowanie nie doprowadziło do odmiennego rozstrzygnięcia sprawy. Powyższe, w ocenie Dyrektora IAS przemawia za tym, że omyłka miała charakter oczywisty i nieistotny.
W skardze wniesionej do Sądu oraz w uzupełniającym piśmie z 25 sierpnia 2026 r. pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów sądowych według norm przepisanych. Pełnomocnik skarżącej podniósł zarzut wewnętrznej sprzeczności uzasadnienia Dyrektora IAS, w którym z jednej strony stwierdzono, że postępowanie wpadkowe dotyczące omyłki nie może służyć rozstrzygnięciu kwestii skuteczności przekształcenia kontroli celno-skarbowej, po czym stwierdzono, że pełnomocnikowi skarżącej doręczono postanowienie o przekształceniu kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe.
Dalej wskazano, że twierdzenie, iż doszło do oczywistej/nieistotnej omyłki Dyrektora IAS oparł na założeniu, że doszło do skutecznego przekształcenia kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe. Nie można również, w ocenie pełnomocnika skarżącej, stwierdzić, że prawidłowa jest sentencja, a nie uzasadnienie korygowanego postanowienia. Jednocześnie wskazano, że organ I instancji nie uzasadnił swojego rozstrzygnięcia. Nadto pełnomocnik podniósł, że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia nie odpowiada wymogom prawa, gdyż nie można skutecznie ocenić prawidłowości merytorycznego rozstrzygnięcia obu organów.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje.
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym. Zgodnie bowiem z art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") sprawa może być rozpoznana w tym trybie m.in. jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym wiąże się z tym, że w sprawie nie jest przeprowadzana – celem jej merytorycznego rozpoznania – rozprawa, bowiem sąd rozpoznaje sprawę na posiedzeniu niejawnym (art. 120 p.p.s.a.).
Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia Sąd stwierdził, że nie zaszły podstawy do uwzględnienia skargi w oparciu o przesłanki wskazane w art. 145 § 1 p.p.s.a. Zaskarżone rozstrzygnięcie nie narusza bowiem prawa w stopniu uzasadniającym jego wyeliminowanie z obrotu prawnego. Sąd nie stwierdził, aby organy obu instancji dopuściły się naruszenia prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy, ani też naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Podstawą wydania zaskarżonego postanowienia jest przepis art. 215 § 1 o.p. (Dz.U. j.w.) zgodnie z którym organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. Przepis ten na mocy art. 219 o.p. znajduje odpowiednie zastosowanie do postanowień.
Zarzuty skargi sprowadzają się zasadniczo do naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. W szczególności w ocenie pełnomocnika strony skarżącej błąd popełniony przez organ w sprostowanym orzeczeniu nie miał charakteru oczywistej omyłki pisarskiej.
Odnosząc się do tego zarzutu należy wskazać, że oczywistą omyłką w rozumieniu art. 215 § 1 o.p. mogą być w szczególności różnego rodzaju drobne błędy pisarskie, przeoczenia, zły dobór słów. W wyroku z 23 marca 2012 r. (II FSK 1830/10, LEX nr 1145425) Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd zgodnie z którym "tryb określony w art. 215 § 1 o.p. przewiduje jedynie prostowanie błędów i omyłek, które stanowią wady nieistotne, a sprostowanie decyzji nie może prowadzić do zmiany jej treści". W innym wyroku z 5 lipca 2024 r. (wydanym w sprawie III FSK 1114/23, LEX nr 3742980) NSA podkreślał, że "oczywistość omyłki wynikać powinna bądź z natury samego błędu, bądź z porównania rozstrzygnięcia z uzasadnieniem, z treścią wniosku czy też innymi okolicznościami. Mowa tutaj o oczywistym przeoczeniu, czy zastosowaniu niewłaściwego słowa lub omyłce pisarskiej o charakterze elementarnym.
Nadto w orzecznictwie wskazuje się, że "oczywista omyłka jest to błąd polegający na tym, że przez przeoczenie, niewłaściwy dobór słów czy też omyłkę pisarską zostało wyrażone coś, co w sposób oczywisty i widoczny jest sprzeczne z myślą wyrażoną niedwuznacznie przez organ (por. wyrok WSA w Krakowie z 20 lutego 2018 r. I SA/Kr 822/17, LEX nr 2483526). Przy czym sprostowaniu podlega oczywista omyłka zawarta zarówno w rozstrzygnięciu (sentencji), jak i w uzasadnieniu orzeczenia.
Przenosząc powyższe ogólne rozważania na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że z dokumentów znajdujących się w aktach administracyjnych sprawy, jednoznacznie wynika, że w niniejszej sprawie doszło do przekształcenia kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe. Nadto zarówno sentencja sprostowanego postanowienia, jak i jego uzasadnienie (za wyjątkiem prostowanego stwierdzenia o włączeniu "do akt kontroli celno-skarbowej") wskazuje na to, że organ prowadzi postępowanie podatkowe, a nie kontrolę celno - skarbową. Treść zatem sprostowanego postanowienia była oczywista.
Organ odwoławczy prawidłowo przy tym uzasadnił zaskarżone rozstrzygnięcie z odwołaniem się do jego treści, akt administracyjnych sprawy i z powołaniem się na orzecznictwo dotyczące pojęcia "oczywistej omyłki" i jego rozumienia zgodnie ze Słownikiem Języka P.. Skoro bowiem w sentencji postanowienia Naczelnik US błędnie stwierdził, że włącza dowody do akt kontroli celno-skarbowej, w sytuacji gdy kontrola była już zakończona i oczywistym było, że dowody te mają zostać włączone do akt postępowania podatkowego to błąd ten stanowił oczywistą omyłkę podlegającą sprostowaniu.
Zatem prawidłowe było stwierdzenia organów obu instancji, że wyrażenie "włączyć do akt kontroli celno-skarbowej" miało charakter oczywistej omyłki pisarskiej, który to błąd miał charakter wyłącznie techniczny. Poprzez dokonanie rektyfikacji orzeczenia nie doszło przy tym do zmiany merytorycznej treści postanowienia, a jedynie dostosowano jego błędną treść do rzeczywistego charakteru sprawy i toczącego się postępowania podatkowego.
Zarzuty skargi dotyczyły nadto błędów proceduralnych popełnionych przez oba organy podatkowe.
W ocenie pełnomocnika skarżącej, Dyrektor IAS wykroczył poza zakres sprawy, gdyż w uzasadnieniu dotyczącym postępowania wpadkowego odniósł się do kwestii doręczenia postanowienia o przekształceniu kontroli w postępowanie podatkowe. Organ odwoławczy odniósł się do wydanego i doręczonego pełnomocnikowi skarżącej postanowienia w celu uzasadnienia prawidłowości sprostowania omyłki pisarskiej. Nie doszło tym samym, w ocenie Sądu do wykroczenia poza zakres postępowania wpadkowego.
Na uwzględnienie zasługiwał natomiast zarzut, że organ I instancji nie zawarł pouczenia o przysługującym stronie zażaleniu. Naczelnik US przy przekazaniu zażalenia Dyrektorowi IAS, w piśmie 3 grudnia 2025 r, przyznał, że przy doręczeniu postanowienia nie pouczył strony o zażaleniu. Powołując się na art. 214 o.p. wyraził jednocześnie stanowisko że brak pouczenia nie może szkodzić stronie, w związku z czym należy zaakceptować dopuszczalność terminowego złożenia przez spółkę zażalenia. Pomimo zatem niepouczenia strony o przysługującym jej środku zaskarżenia, strona wniosła zażalenie, a jej zarzuty zostały rozpoznane przez organ II instancji.
Zasadnie również wskazywano w zarzutach zarówno zażalenia, jak i skargi, że organ I instancji nie uzasadnił postanowienia. Poza bowiem sentencją postanowienia i podstawą prawną, w której wskazano na przepisy art. 216 § 1 o.p., art. 219 o.p., art. 215 § 1 o.p., art. 94 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2025 r. poz. 1141 ze zm. dalej. "KAS"), organ nie zawarł uzasadnienia. Sporządzenie uzasadnienia postanowienia, od którego przysługuje zażalenie, zgodnie z art. 217 § 2 o.p. ma natomiast na celu przedstawienie toku rozumowania organu podatkowego tak aby umożliwić stronie zaznajomienie się z powodami podjętego rozstrzygnięcia.
Wskazane powyżej błędy proceduralne organu I instancji zostały dostrzeżone w toku postępowania odwoławczego przez Dyrektora IAS, który umożliwił stronie złożenie zażalenia i który odniósł się do zarzutów zażalenia sporządzając prawidłowe, uzasadnienie faktyczne i prawne postanowienia. Organ odwoławczy w zakresie zasadności sprostowania oczywistej omyłki pisarskiej poparł stanowisko organu I instancji, które zostało szczegółowo uargumentowane. Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia spełnia zatem wymogi art. 217 § 1 i § 2 o.p Sąd dostrzega, że przez brak uzasadnienia organu I instancji doszło do uchybienia przepisowi art. 217 § 2 o.p., co jednak nie ma wpływu na treść wydanego rozstrzygnięcia i nie może stanowić podstawy do wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego. Niewątpliwie bowiem doszło do oczywistej omyłki pisarskiej, która podlegała sprostowaniu przez organ.
W ocenie Sądu, naruszenie zatem przepisów postępowania przez organ I instancji nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, gdyż umożliwiono stronie wniesienia zażalenia, wypowiedzenie się w sprawie, a Dyrektor IAS w prawidłowo sformułowanym zarówno pod względem faktycznym, jak i prawnym uzasadnieniu, wyjaśnił motywy podjętego rozstrzygnięcia, jak i tok rozumowania organu. Rozstrzygnięcie organu I instancji było przy tym zgodne z przepisem art. 215 § 1 o.p. W związku z tym organ odwoławczy zasadnie zastosował przepis art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 o.p. utrzymując postanowienie organu I instancji w mocy.
Mając na względzie powyższe Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.