Uzasadnienie
Burmistrz K. decyzją z [...] stycznia 2016 r., nr [...] ustalił E. O. (dalej: "skarżący"’) łączne zobowiązanie pieniężne za 2016 r. w podatku rolnym oraz podatku od nieruchomości na łączną kwotę [...]zł. W postępowaniu podatkowym prowadzonym za 2018 r. ustalono, że skarżący od 2015 r. wynajmuje hale magazynowe mieszczące się na terenie nieruchomości położonej w K. przy ul. [...] i [...]. Powyższe znajduje potwierdzenie w oświadczeniach najemców oraz fakturach wystawionych na ich rzecz. W związku z powyższymi ustaleniami Burmistrz postanowieniem z [...] marca 2019 r., nr [...] wznowił postępowanie zakończone wydaniem wymienionej na wstępie decyzji ostatecznej w części dotyczącej nieruchomości położonej w K. w rejonie ul. [...] i [...] W toku wznowionego postępowania włączono do akt sprawy dokumenty zebrane w toku postępowania za 2018 r.
Burmistrz K. wydaną w wyniku wznowienia postępowania decyzją z [...] maja 2019 r., nr [...] uchylił wymienioną na wstępie decyzję w części dotyczącej nieruchomości położonej w K. w rejonie ul. [...] i [...] (oznaczonej w przedmiotowej decyzji jednostkami rejestrowymi: [...] [zapisanej w księdze wieczystej [...]], [...] [zapisanej w księdze wieczystej [...]], [...] [zapisanej w księdze wieczystej [...]]) i ustalił łączne zobowiązanie pieniężne za 2016 r. w podatku rolnym oraz podatku od nieruchomości na łączną kwotę [...]zł. Uzasadniając decyzję Burmistrz wskazał, że w toku postępowania podatkowego za 2018 r. stwierdzono wystąpienie przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm. – dalej w skrócie: "O.p."). Ustalono, że na działkach nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] znajdują się dwa budynki - hale magazynowe związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Na wskazanych działkach znajdują się również budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, tj. utwardzony plac manewrowy (parking) oraz rampa przeładunkowa. Obiekty budowlane znajdujące się na nieruchomości przy ul. [...] i [...] były użytkowane już w 2015 r. W tym kontekście wskazano, że zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 716 – dalej w skrócie: "u.p.o.l."), jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Kierując się treścią przytoczonego przepisu ustalono zobowiązanie podatkowe od [...] stycznia 2016 r.
W wyniku odwołania skarżącego Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] sierpnia 2019 r., nr [...] uchyliło w całości decyzję organu pierwszej instancji z [...] maja 2019 r. i przekazało sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia. W ocenie Kolegium decyzja organu pierwszej instancji nie spełniała wymogów przewidzianych przez art. 210 § 1 pkt 6 O.p.
W wyniku powtórnego rozpoznania sprawy Burmistrz K. decyzją z [...] października 2019 r., nr [...] powtórnie uchylił wymienioną na wstępie decyzję w części dotyczącej nieruchomości położonej w K. w rejonie ul. [...] i [...] (oznaczonej w przedmiotowej decyzji jednostkami rejestrowymi[...] [zapisanej w księdze wieczystej [...]], [...] [zapisanej w księdze wieczystej [...]], [...] [zapisanej w księdze wieczystej [...]]) i ustalił łączne zobowiązanie pieniężne za 2016 r. w podatku rolnym oraz podatku od nieruchomości na łączną kwotę [...]zł. Uzasadniając powtórne rozstrzygnięcie organ pierwszej instancji wyjaśnił, że dokumenty dołączone przez skarżącego do odwołania od decyzji z [...] maja 2019 r. nie mają znaczenia z uwagi na ich wydanie w 2018 i 2019 r. podczas gdy prowadzone postępowanie dotyczy 2016 r. Dodatkowo do akt sprawy włączono protokół z oględzin przeprowadzonych [...] maja 2019 r. na terenie nieruchomości w K. przy ul. [...], [...] i [...].
Z protokołu wynika, że na wskazanej nieruchomości nie trwają żadne prace rozbiórkowe, hale posiadają wszystkie cechy budynku, a stan techniczny budynków nie uległ zmianie od [...] grudnia 2018 r. Powtórnie stwierdzono, że na działkach nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] znajdują się dwa budynki - hale magazynowe związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Na ternie wskazanych działek znajdują się budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, tj. utwardzony plac manewrowy (parking) oraz rampa przeładunkowa. Uzasadniono również sposób w jaki obliczono nową wysokość zobowiązania podatkowego.
Pismem z [...] października 2019 r. skarżący wniósł odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji z [...] października 2019 r. W odwołaniu domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji przez organ pierwszej instancji, a w razie nieuwzględnienia tego żądania o uchylenie zaskarżonej decyzji przez organ odwoławczy.
Zaskarżonej decyzji Burmistrza zarzucił:
- 1) nieustalenie stanu faktycznego na dzień wydania decyzji uchylonej, tj. na dzień [...] stycznia 2016 r.;
- 2) naruszenie zasad ogólnych O.p. w szczególności art. 121, art. 124 oraz art. 210 § 4, a także art. 180, art. 187, art. 191, art. 194 O.p.
W uzasadnieniu odwołania skarżący podniósł, że organ wydający nową decyzję powinien stosować przepisy prawa materialnego obowiązujące w dniu orzekania, jednak według stanu faktycznego na dzień wydania uchylonej decyzji, tj. na dzień [...] stycznia 2016 r. Podniesiono również, że Burmistrz nie wskazał żadnego dowodu, na podstawie którego ustalił dokładnie stan faktyczny na wskazany ostatnio dzień. Organ pierwszej instancji słusznie zauważył, ze dowody wydane po dniu wydania uchylonej decyzji, tj. po dniu [...] stycznia 2016 r. nie mają żadnego znaczenia. W ocenie skarżącego dowodem mogą być tylko te dokumenty opatrzone datą sprzed [...] stycznia 2016 r., nieznane wcześniej organowi. Dowodów tego rodzaju w ocenie skarżącego nie przedstawiono.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] listopada 2019 r., nr [...] utrzymało w mocy decyzję Burmistrza z [...] maja 2019 r. Zdaniem Kolegium organ pierwszej instancji przeprowadził wyczerpujące postępowanie podatkowe. Pozyskany materiał pozwolił na ustalenie, że co najmniej w 2018 r. (z postępowania wynika, że już od 2015 r.) objęte decyzją obiekty wynajmowano odpłatnie innym podmiotom gospodarczym. Obiekty te były użytkowane z pominięciem wymaganych zezwoleń. Ich powierzchnia oraz wartość zostały ustalone przez biegłego sądowego, a ustalenia w tym zakresie nie stanowią przedmiotu odwołania.
Skarżący kwestionuje opodatkowanie podnosząc, że hala magazynowa nr [...], tj. magazyn opakowań szklanych wraz z hurtownią podlega rozbiórce z uwagi na decyzję W. Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Budowlanego z [...] lutego 2019 r., nr [...] W ocenie Kolegium wskazana decyzja nie może oddziaływać na opodatkowanie sprzed momentu jej wydania.
Pismem z [...] listopada 2019 r., skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika wniósł skargę na omówioną powyżej decyzję Kolegium z [...] listopada 2019 r. W skardze wniesiono m. in. o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji z [...] października 2019 r. Wniesiono również o zasądzenie kosztów postępowanie w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu skargi podniósł m. in., że nie jest prawdą, że w odwołaniu podniesiono tylko zarzut dotyczący nakazu rozbiórki hali magazynowej nr [...]. W odwołaniu nie powołano się na żadną decyzję rozbiórkową. Główny zarzut odwołania dotyczył nieustalenia stanu faktycznego na dzień wydania uchylonej decyzji, tj. na dzień [...] stycznia 2016 r. Kolegium nie wskazało żadnych konkretnych dowodów na podstawie których dokładnie ustalono powierzchnię użytkową budynków i gruntów oraz wartość budowli. Zarzucono, że uzasadnienie decyzji Kolegium jest zbyt lapidarne.
W ocenie skarżącego wydanie decyzji rozbiórkowej winno skutkować zwolnieniem z podatku. Wskazano, że dok zjazdowy nigdy nie był i nie jest użytkowany. Organy nie wskazały żadnego dowodu na okoliczność wskazującą na jego użytkowanie. Zdaniem skarżącego zastosowania w sprawie nie może znaleźć również opinia biegłego sądowego. Biegły, który sporządził wykorzystaną w sprawie opinię nie jest biegłym rzeczoznawcą i posiada jedynie uprawnienia do kierowania robotami budowlanymi w specjalności konstrukcyjno-budowlanej. Wykonane kosztorysy inwestorskie parkingu i rampy przeładunkowej nie pozostają w związku z podstawą opodatkowania. Czym innym jest bowiem wartość księgowa, a czym innym wartość kosztorysowa robót. Organy błędnie utożsamiają pojęcie gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej z gruntami zajętymi na jej prowadzenie. Nie ustalono przy tym, które grunty są zajęte są na prowadzenie działalności.
Nie ustalono również, które budynki, budowle i grunty są własnością skarżącego, a które są własnością jego przedsiębiorstwa. W przypadku podatników będących osobami fizycznymi sam fakt posiadania nieruchomości przez osobę będącą przedsiębiorcą nie jest wystarczający do uznania jej za związaną z działalnością gospodarczą. Konieczne jest ustalenie czy nieruchomość ta wchodzi w skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez te osobę czy też stanowi jej majątek osobisty. Podniesiono również nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony.
W odpowiedzi na skargę SKO w K. podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga okazała się zasadna choć z przyczyn innych niż w niej wskazane.
Rozstrzygnięcie sporu wymaga dokonania kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji SKO w K. z [...] listopada 2019 r., nr [...]. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. – dalej w skrócie: "p.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W uchwale NSA z 26 października 2009 r., I OPS 10/09 [orzeczenia sądów administracyjnych dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl] wyjaśniono, że niezwiązanie granicami skargi oznacza, że sąd ma prawo, a jednocześnie obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze.
Kierując się powyższym niezależnie od zarzutów skargi należało dostrzec, że zaskarżoną decyzją utrzymano w mocy decyzję Burmistrza K. z [...] maja 2019 r., nr [...] Zaznaczyć w tym kontekście należy, że wskazana ostatnio decyzja, na dzień wydania zaskarżonej decyzji nie funkcjonowała już w obrocie prawnym. Omawiana decyzja organu pierwszej instancji została bowiem uprzednio uchylona decyzją SKO w K. z [...] sierpnia 2019 r., nr [...], a sprawa została przekazana Burmistrzowi do ponownego rozpatrzenia. W wyniku powtórnego rozpoznania sprawy organ pierwszej instancji wydał decyzję z [...] października 2019 r., nr [...] Pełnomocnik skarżącego pismem z [...] października 2019 r. wniósł odwołanie od tej decyzji, które winno zostać rozpoznane przez SKO w K.. W tego rodzaju sytuacji nie może budzić wątpliwości, że obowiązkiem SKO w K. było rozpoznanie odwołanie skarżącego z [...] października 2019 r. i w konsekwencji wydanie orzeczenia w przedmiocie decyzji Burmistrza K. z [...] października 2019 r., nr [...], nie zaś w przedmiocie decyzji tego organu z [...] maja 2019 r., nr [...]
Również analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji w konfrontacji z odwołaniem z [...] października 2019 r. utwierdza w przekonaniu, że SKO w K. w istocie nie rozpatrzyło wskazanego ostatnio środka zaskarżenia. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdza się, że skarżący podnosi, iż objęte decyzją organu pierwszej instancji grunty, budynki i budowle nie mogą być zaliczone jako przedmioty opodatkowania, albowiem zapadły względem nich ostateczne decyzje właściwych organów nakazujących ich rozbiórkę. Wskazanego rodzaju argumentów brak jest jednak w odwołaniu z [...] października 2019 r. W odwołaniu tym podniesiono jedynie, że skoro nie mają żadnego znaczenia np. decyzje rozbiórkowe wydane przez PINB w K. z roku 2018 i 2019, to dlaczego mają mieć jakieś znaczenie inne dowody pozyskane po tej dacie.
Zgodnie z art. 127 O.p., postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Z zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, o której mowa w przytoczonym przepisie wynika, że organ odwoławczy jest zobowiązany - oprócz odniesienia się do zarzutów zawartych w odwołaniu - ponownie merytorycznie rozpatrzyć sprawę we wszystkich jej aspektach [tak: wyrok NSA z 25 lutego 2020 r., II FSK 1623/18]. Tymczasem w realiach niniejszej sprawy Kolegium w istocie nie rozpoznało odwołania skarżącego z [...] października 2019 r., w konsekwencji nie orzeczono również o losie prawnym decyzji Burmistrza K. z [...] października 2019 r., nr [...]
Co zaś istotniejsze, w sposób nieodpowiadający prawu orzeczono o utrzymaniu w mocy decyzji organu pierwszej instancji z [...] maja 2019 r., nr [...] uchylonej wcześniej przez SKO w K. decyzją z [...] sierpnia 2019 r., nr [...] Mając powyższe na uwadze należało stwierdzić nieważność zaskarżonej decyzji. Zgodnie bowiem z art. 247 § 1 pkt 4 O.p., organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która: dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Zgodnie zaś z art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach.
W świetle zaś art. 145 § 2 p.p.s.a., w sprawach skarg na decyzje i postanowienia wydane w innym postępowaniu, niż uregulowane w Kodeksie postępowania administracyjnego i w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przepisy § 1 stosuje się z uwzględnieniem przepisów regulujących postępowanie, w którym wydano zaskarżoną decyzję lub postanowienie.
W toku powtórnego postępowania w sprawie obowiązkiem SKO w K. będzie rozpoznanie odwołania skarżącego z [...] października 2019 r., a w konsekwencji wydanie decyzji orzekającej o bycie prawnym decyzji Burmistrza K. z [...] października 2019 r., nr [...] Mając na uwadze dostrzeżone uchybienia za przedwczesne należało uznać odnoszenie się do zarzutów skargi. Odniesienie się do zarzutów skargi musi bowiem zostać poprzedzone przeprowadzeniem postępowania podatkowego w sposób realizujący zasadę dwuinstancyjności tego postępowania.
Rekapitulując całokształt powyższych rozważań sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja była obarczona wadą nieważności wskazaną w art. 247 § 1 pkt 4 O.p.
Mając powyższe na uwadze sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 w zw. z § 2 p.p.s.a. orzekł, jak w pkt I. sentencji wyroku. O kosztach orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 powołanej ustawy. Na kwotę zasądzonych kosztów składa się: wpis od skargi w kwocie [...]zł, równowartość opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa procesowego w kwocie [...]zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego w kwocie [...]zł wynikającej z postanowień § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 265). Zasądzając wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego wzięto pod uwagę, że przedmiotem zaskarżenia nie była należność pieniężna. Niniejszą sprawę należało zaliczyć do innych spraw w rozumieniu w art. 231 p.p.s.a., od których pobiera się wpis stały.
Tym samym wysokość należnego pełnomocnikowi skarżącego wynagrodzenia należało ustalić w oparciu o § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) powołanego ostatnio rozporządzenia [por. postanowienie NSA z 29 kwietnia 2020 r., II FSK 3067/19].