Wyrok WSA w Rzeszowie z 19 lipca 2022 r., I SA/Rz 252/22

Sąd

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie

Rozpoznanie

w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 19 lipca 2022 r. spraw ze skarg M.O. na postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 17 lutego 2022 r., - nr 1801-IOV-2.4103.83.2021, - nr 1801-IOV-2.4103.84.2021 w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargi.

Skład

Przewodniczący S.WSA Jacek Boratyn, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, Sędzia WSA Jarosław Szaro

Uzasadnienie

M. O.(dalej: skarżący/podatnik) poddał kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 17 lutego 2022 r. nr 1801-IOV-2.4103.83.2021 (sprawa o sygn. akt I SA/Rz 252/22) oraz nr 1801-IOV-2.4103.84.2021 (o sygn. akt I SA/Rz 253/22), którymi stwierdzono uchybienie przez podatnika terminu do wniesienia odwołań od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z 23 czerwca 2021r. nr 1802-SPV.4103.19.2021 oraz z 19 sierpnia 2021r. nr 1802-SPV.4103.25.2021 w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Powyższe skargi Sąd postanowił połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia, stosownie do art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej: P.p.s.a.).

Z uzasadnień zaskarżonych postanowień wynikało, że ww. decyzją z 23 czerwca 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2015 r., za I, II, III i IV kwartał 2016 r. oraz kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług – dalej: ustawa o VAT), a decyzją z 19 sierpnia 2021 r. określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2017 r. i kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Od decyzji tych podatnik złożył odwołania, które zostały ocenione przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej jako wniesione po upływie przepisanego terminu. Decyzje organu I instancji wyekspediowano na adres "P. [...], [...] P." za pośrednictwem operatora pocztowego, ale nie zostały przez adresata podjęte. Doręczenia uznano za skuteczne, na zasadach określonych w art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej, w dniu 12 lipca 2021 r. jeżeli chodzi o decyzję z 23 czerwca 2021 r., a 6 września 2021 r. jeżeli chodzi o decyzję z 19 sierpnia 2021 r. Uznano, że dopełniono wymagań określonych w przepisach art. 144, 145, 146, 148, 150 Ordynacji podatkowej. Podatnik prowadził działalność gospodarczą od 18 kwietnia 2013 r., a w zgłoszeniu identyfikacyjnym osoby fizycznej nieprowadzącej samodzielnie działalności gospodarczej, złożonym 13 listopada 2013 r. przez matkę wówczas małoletniego podatnika, wskazano adres "P. [...]". Podczas dokonywania wpisu w ewidencji działalności gospodarczej CEIDG jako adres zamieszkania, miejsce wykonywania działalności i adres do doręczeń podano "[...] Z.", a jako adres zameldowania "P. [...]". W dniu 30 kwietnia 2013 r. dokonano zmian poprzez wskazanie adresu "P.[...]" jako miejsca zamieszkania, zameldowania i głównego miejsca wykonywania działalności gospodarczej, a adresu "Z.[...]" jako dodatkowe miejsce wykonywania działalności gospodarczej i adres do doręczeń. We wniosku z 29 sierpnia 2018 r. nie wskazano adresu zamieszkania, a jako adres stałego miejsca wykonywania działalności gospodarczej i adres do doręczeń wskazano "Z., ul...., [...] P.". Kontrola podatkowa prowadzona była w czasie, kiedy podatnik był przedsiębiorcą, przez co doręczeń dokonywano na adres podatnika z ewidencji CEIDG. Jednak postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za rok 2015 i 2016 oraz rok 2017 zostało wszczęte 24 marca 2021 r., po wykreśleniu podatnika z rejestru przedsiębiorców w dniu 28 stycznia 2021 r. (wykreślenie z rejestru podatników VAT nastąpiło jeszcze wcześniej, 23 czerwca 2020 r., z powodu nieskładania deklaracji podatkowych na podatek od towarów i usług), co spowodowało "zamknięcie" adresów prowadzenia działalności gospodarczej oraz adresu do korespondencji. Doręczenia były zatem realizowane wobec osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, na adres rejestracyjny "P. [...]", wskazany także jako adres do korespondencji i widniejący w systemie teleinformatycznym organu podatkowego SerCE, a ponadto wskazany przez podatnika w zeznaniu podatkowym za rok 2020. Podatnik powinien zaś informować organ podatkowy o zmianie adresu zamieszkania, stosownie do art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej, czego nie dopełnił.

Wobec powyższego opisanymi na wstępie postanowieniami z 17 lutego 2022 r. stwierdzono uchybienie terminu do wniesienia odwołań, który - w myśl art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - wynosił 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie.

Organ odwoławczy nie uwzględnił stanowiska podatnika, że wobec orzeczenia wobec niego zakazu prowadzenia działalności gospodarczej doręczeń w toku postępowania należało dokonywać na adres zamieszkania lub na adres do doręczeń, a doręczenie decyzji na adres w nich wskazany było niezgodne z przepisami prawa, tym bardziej, że organ posiadał wiedzę o adresie jego zamieszkania, ponieważ wielokrotnie ustnie informował o tym adresie. Tymczasem organ podatkowy część pism wysyłał na jeden adres, część na inny. Decyzje zostały mu doręczone wadliwie, przez co nie ma podstaw, aby ubiegać się o przywrócenie terminu do wniesienia odwołań.

W skargach zarzucono naruszenie:

1. art. 121 § 1 w zw. z art. 123, art. 165 § 4 i art. 291b zd. 2 Ordynacji podatkowej przez ich niezastosowanie i prowadzenie postępowania podatkowego w sposób rażąco godzący w zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych i pozbawienia strony możliwości czynnego udziału w toczącym się postępowaniu podatkowym, przez doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego na adres odmienny niż dotychczasowy, tj. na który dokonywano doręczeń w toku postępowania kontrolnego, mimo że skarżący w ciągu 6 miesięcy od daty zakończenia postępowania kontrolnego nie zmienił miejsca zamieszkania ani też adresu korespondencyjnego, co skutkuje oceną, że postępowanie podatkowe nie zostało skutecznie wszczęte, a wszelkie dalsze działania organu miały charakter wyłącznie faktyczny i nie wywoływały skutków prawnych, a tym samym decyzje organu I instancji nie zostały skutecznie doręczone w trybie zastępczym i podatnik nie uchybił terminowi do wniesienia odwołań,
2. art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 120, art. 123, art. 150 § 4, art. 228 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób rażąco godzący w zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów podatkowych, sprowadzającego się do nie poinformowania podatnika o przepisach pozostających w związku z postępowaniem podatkowym, tj. o "zamknięciu adresu dla doręczeń - zgodnie zobowiązującymi procedurami" przez organ podatkowy z dniem 28 stycznia 2021 r., w związku z wykreśleniem go z ewidencji CDEIG i konsekwencjami z tym związanych, co skutkowało, że w postępowaniu podatkowym dokonywano doręczeń na nieaktualny adres zamieszkania podatnika jako osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, odmienny niż adres zamieszkania i dla doręczeń znany organowi z urzędu z postępowania kontrolnego, na który realizowane były doręczenia, czym skarżący pozbawiony został prawa czynnego udziału w toczącym się postępowaniu podatkowym i czym organ naruszył zasadę legalizmu, a decyzje organu I instancji nie zostały mu skutecznie doręczone w trybie zastępczym i tym samym skarżący nie uchybił terminowi do wniesienia odwołania,
3. art. 191 w zw. z art. 146 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, przez niewłaściwe zastosowanie i błędne stwierdzenie, że nie dopełnił on obowiązku poinformowania organu o zmianie adresu dla doręczeń, podczas gdy w realiach faktycznych i prawnych niniejszej sprawy przepis ten nie miał zastosowania, ponieważ organ z urzędu, bez jego wiedzy, w czasie po zakończeniu postępowania kontrolnego, a przed wszczęciem postępowania podatkowego uznał, że doręczeń w postępowaniu podatkowym zobowiązany był dokonywać na adres zamieszkania podatnika wynikający ze zgłoszenia identyfikacyjnego osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, z uwagi na wykreślenie go z urzędu z ewidencji CDEIG, a nie na adres, na który realizowano doręczenia w toku postępowania kontrolnego, podczas gdy nie zmieniał on miejsca zamieszkania, ani nie zmienił się adres dla doręczeń, w toku żadnego z tych postępowań i tym samym nie naruszył obowiązku informacyjnego wynikającego z tego przepisu, w związku z czym brak było podstaw do uznania, że doszło do skutecznego doręczenia decyzji,
4. art. 122 w. zw. z art.187 § 1 i 3, art. 191, art 150 § 4 Ordynacji podatkowej, przez brak wyjaśnienia stanu faktycznego, zaniechanie zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia materiału dowodowego odnoszącego się do ustalenia faktycznego miejsca zamieszkania skarżącego i adresu dla doręczeń podczas prowadzonego postępowania podatkowego, pomimo wiedzy posiadanej z urzędu w związku z prowadzonym postępowaniem kontrolnym, że faktycznie nie zamieszkuje pod adresem wynikającym ze zgłoszenia identyfikacyjnego osoby fizycznej nieprowadzącej samodzielnie działalności gospodarczej, co skutkowało błędnym zastosowaniem art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej, tj. uznania, że doszło do skutecznego doręczenia decyzji w trybie doręczenia zastępczego i tym samym niewłaściwe zastosowanie art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej,
5. art. 9d w zw. z art. 14a ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, przez uznanie, że skutecznym było przyjęcie przez organ w toku postępowania podatkowego jako adresu dla doręczeń adresu zamieszkania wskazanego w zgłoszeniu rejestracyjnym skarżącego - osoby fizycznej nieprowadzącej samodzielnie działalności gospodarczej - z dnia z 13 listopada 2003 roku, pomimo tego, że faktycznie pod tym adresem nie zamieszkiwał, o czym organ posiadał wiedzę z urzędu, nie ukrywał się przed organem podatkowym, postępowanie podatkowe dotyczy odpowiedzialności przedsiębiorcy (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą), a nie odpowiedzialności osoby fizycznej, a organ był w posiadaniu danych dla doręczeń wynikających z wpisu w CDEIG i tym samym niewłaściwie wykorzystał dane z systemu CRP KEP, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że zaniechanie obowiązkowi aktualizacyjnemu w realiach niniejszej sprawy nie miało pozytywnego wpływu na skuteczność dokonywanych doręczeń w trybie art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej.

W świetle powyższego wniesiono o uchylenie zaskarżonych postanowień i orzeczenie o kosztach postępowania, a ponadto przeprowadzenie dowodu z dokumentu zeznania podatkowego za rok 2020, ze wskazaniem daty jego złożenia.

W uzasadnieniu skarg skarżący podniósł, że był przekonany, że po zakończeniu postepowania kontrolnego będzie otrzymywał korespondencję na ten sam adres, co dotychczas. Decyzje podatkowe nie zostały mu prawidłowo doręczone, ponieważ skierowano je na niewłaściwy adres, przez co nie mógł uchybić terminowi do wniesienia odwołania. Nie zostało mu również doręczone postanowienie o wszczęciu postępowań podatkowych. Od czasów postępowania kontrolnego nie zawiadamiał organu o zmianach miejsca zamieszkania. Dlatego korespondencję należało kierować na adres "Z. ul. [...]", co odpowiadałoby dyspozycji art. 291b Ordynacji podatkowej. Tymczasem doręczeń dokonywano na adres ze zgłoszenia rejestracyjnego osoby fizycznej. Nie zmieniał jednak adresu do doręczeń i zamieszkania, ani w toku postępowania kontrolnego, ani w toku prowadzonego postępowania podatkowego, ani w okresie 6 miesięcy przed wszczęciem postępowania podatkowego. Dlatego brak było również podstaw do zarzucenia mu naruszenia obowiązku wynikającego z treści art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ swoje stanowisko w zakresie skuteczności doręczeń uzasadniał wyłącznie faktem wykreślenia go z ewidencji CDEIG. Wykreślenia go z tej ewidencji dokonano z urzędu, w związku z orzeczeniem o zakazie prowadzenia działalności gospodarczej, bez jego udziału. Jednak samo wykreślenie wpisu z ewidencji CEIDG, w świetle art. 33 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy, nie oznaczało usunięcia danych z CEIDG i systemu CRP KEP. Jeżeli organ uznał, że wykreślenie z ewidencji CDEIG rodziło skutki odnośnie do adresu, to powinien go o tym poinformować oraz o konsekwencjach z tym związanych. Skuteczne doręczenie pisma na podstawie art. 150 Ordynacji podatkowej jest uzależnione od zgodnej z prawem próby doręczenia pisma na zasadach określonych w art. 148 § 1 lub art. 149. Doręczenie powinno nastąpić w miejscu, gdzie adresat mieszka aktualnie, a nie w którym mieszkał w przeszłości. Doręczenie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej jest skuteczne, gdy miejsce zamieszkania adresata nie budzi wątpliwości. Wadliwe skierowanie pisma pod adres niebędący adresem zamieszkania podatnika powoduje, że doręczenie nie nastąpiło. Zgłoszenie aktualizacyjne, na które powołał się organ, zostało złożone w roku 2003 przez jego matkę, ponieważ był wówczas małoletni. Od rozpoczęcia w 2013 roku powadzenia działalności gospodarczej jako adres dla doręczeń i adres prowadzenia działalności gospodarczej wskazywany był "Z. ul. [...]" (poprzednio Z.[...]). Tam też znajdowało się jego centrum interesów życiowych. Inna jednostka Krajowej Administracji Skarbowej, tj. Podkarpacki Urząd Celno-Skarbowy w..., kieruje adresowaną do niego korespondencję na adres w m. Z., gdzie ją odbiera. W dacie wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego nie mieszkał już w P.. Nie miał powodów przypuszczać, że jakakolwiek korespondencja będzie wysyłana na jego nieaktualny adres zamieszkania.

W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie, podtrzymując dotychczas wyrażone stanowisko. Organ odwoławczy uznał, że doręczenia dokonywane na adres widniejący w systemie SerCE było prawidłowe i skuteczne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skargi nie zasługiwały na uwzględnienie, bowiem przeprowadzona przez Sąd kontrola nie wykazała, by zaskarżone postanowienia wydane zostały w warunkach wymagających zastosowania środków prawnych określonych w przepisach art. 145 P.p.s.a. Uwzględnienie skargi jest możliwe tylko w razie stwierdzenia naruszenia przez organ prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Żadna z powyższych okoliczności w kontrolowanych sprawach nie zaistniała.

Poddanymi kontroli Sądu postanowieniami stwierdzono uchybienie przez skarżącego, jako stronę postępowań podatkowych, terminu do wniesienia odwołań od decyzji podatkowych wydanych przez organ I instancji. Ze stanowisk organów podatkowych wynikało, że decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z 23 czerwca 2021 r. i z 19 sierpnia 2021 r. zostały skierowane do doręczenia podatnikowi na adres "P. [...]", ale nie zostały tam odebrane i podjęte, wobec czego uznano, że doręczenie nastąpiło na zasadach określonych w art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej, jako tzw. "doręczenie zastępcze". Skarżący uważa z kolei, że wysłanie decyzji na adres "P. [...]" było bezskuteczne, ponieważ nie był to adres właściwy, a doręczeń należało dokonać na adres "Z., ul. [...], [...] P.". Organ odwoławczy podniósł, że podatnik został wykreślony z ewidencji CEiDG dnia 28 stycznia 2021 r., w związku z orzeczonym wobec niego zakazem prowadzenia działalności gospodarczej, przez co nie można było w toku postępowania podatkowego wszczętego po tej dacie dokonywać doręczeń na adresy, które były zarejestrowane w tej ewidencji. Dlatego skorzystano z adresu rejestracyjnego, który widniał w ewidencji prowadzonej przez organ podatkowy.

Z przepisów zawartych w rozdziale o doręczeniach w toku postępowania podatkowego, zamieszczonych w przepisach art. 144-154c Ordynacji podatkowej, według stanu uprawnego obowiązującego w czerwcu i sierpniu 2021 r. wynikało, że organ podatkowy doręczał pisma stronie występującej w sprawie osobiście m.in. za pokwitowaniem, za pośrednictwem operatora pocztowego (art. 144 § 1 pkt 1). W toku postępowania strona miała obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie adresu, pod którym dokonuje się doręczeń (art. 146 § 1), a w razie niedopełnienia tego obowiązku pismo doręczane za pośrednictwem operatora pocztowego uważało się za doręczone pod dotychczasowym adresem z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w art. 150 § 1 pkt 1, a pismo pozostawiano się w aktach sprawy (art. 146 § 2). Pisma doręczało się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju (art. 148 § 1). W przypadku nieobecności adresata w miejscu zamieszkania albo pod adresem do doręczeń pismo podlegało doręczeniu za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, a gdyby go nie było lub odmówił przyjęcia pisma - sąsiadowi, zarządcy domu lub dozorcy - gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi (art. 149). W razie niemożności doręczenia pisma w powyższy sposób operator pocztowy obowiązany był przechować pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej (art. 150 § 1 pkt 1), a zawiadomienie o próbie doręczenia pozostawić w oddawczej skrzynce pocztowej (art. 150 § 2). W przypadku nie podjęcia pisma pomimo dwukrotnej awizacji (art. 150 § 3) pismo uznawano za doręczone z upływem ostatniego dnia okresu 14 dni, a samo pismo składano do akt sprawy (art. 150 § 4). Odwołanie od decyzji należało wnieść w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie (art. 223 § 2 pkt 1). W razie stwierdzenia przez organ odwoławczy uchybienia tego terminu obowiązany jest on wydać postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania (art. 228 § 1 pkt 2).

W świetle powyższego Sąd uznał argumentację organu odwoławczego za prawidłową, odpowiadającą prawu. Doręczenie podatnikowi decyzji organu I instancji było prawidłowe, a termin do wniesienia odwołań, liczony odpowiednio od 12 lipca 2021 r. i 6 września 2021 r., został uchybiony, ponieważ odwołania wniesiono 30 września 2021 r. Dowody doręczeń, z adnotacjami pracownika doręczyciela pocztowego, a także dokumenty odwołania, zdeponowano w aktach sprawy. Faktyczny dzień zapoznania się przez podatnika z decyzjami nie miał wpływu na bieg powyższych terminów.

Skutek doręczenia, na który powołał się organ odwoławczy (art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej), stanowi fikcję prawną, polegającą na uznaniu doręczenia pocztowego za skuteczne, pomimo że strona postępowania faktycznie nie otrzymała kierowanej do niej korespondencji. Doręczenie takie może być uznane za prawidłowe tylko wtedy, gdy nie było możliwe dokonanie doręczenia osobie fizycznej w trybie art. 148 § 1 i art. 149. Akceptowana przez ustawodawcę fikcja doręczenia służy praktycznym celom procedury podatkowej - zapewnieniu prawidłowego toku postępowania. Umożliwia jego zakończenie, z pominięciem skutków wynikających z braku odbioru korespondencji urzędowej przez uczestnika/stronę postępowania, niezależnie od przyczyn niemożności doręczenia osobistego adresatowi, dorosłemu domownikowi, sąsiadowi albo administracji budynku. Powołanie się na skutek określony w art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej jest jednak możliwe tylko wtedy, gdy korespondencję wysłano na właściwy adres. W przeciwnym razie doręczenie takie byłoby nieskuteczne i wymagałoby ponowienia na właściwy adres. Przepisy regulujące zasady doręczeń mają bowiem charakter gwarancyjny, a powołanie się na art. 150 § 4 wymaga dopełnienia warunków, jakie zostały przewidziane dla doręczeń w procedurze podatkowej.

Przesądzające znaczenie w sprawie podatnika miało to, czy organ prawidłowo kierował korespondencję na adres "P. [...]", czy - jak uważa podatnik - powinien ją wysłać na adres "Z., ul. [...]". Analiza zawartej w postanowieniach argumentacji w odniesieniu do zgromadzonych w aktach dokumentów prowadzi do wniosku, że doręczenie decyzji podatkowych na adres "P. [...]" było prawidłowe. Nie ulega bowiem wątpliwości, że z chwilą wykreślenia skarżącego z ewidencji CEIDG zawarte w niej adresy stały się nieaktualne. Okoliczność ta musiała być podatnikowi znana, skoro wynikała z orzeczonego wobec niego środka karnego zakazu prowadzenia działalności gospodarczej. Od dnia 28 stycznia 2021 r. organy podatkowe, wszczynając nowe postępowania podatkowe, nie mogły już posługiwać się danymi zawartymi dotychczas w ewidencji CEIDG. Musiały ustalić inny adres zamieszkania lub do doręczeń, ponieważ postępowanie podatkowe zostało zainicjowane w marcu 2021 r., a więc już po wykreśleniu podatnika z rejestru przedsiębiorców, choć przed upływem 6 miesięcy od zakończenia kontroli. Ustalenia nowego adresu należało dokonać z pominięciem danych dotychczas widniejących w ewidencji CEIDG. Ponieważ dotychczasowy adres zdezaktualizował się w okresie 6 miesięcy od zakończenia kontroli podatkowej, stosownie do art. 291b O.p. podatnik obowiązany był powiadomić o tym fakcie organ podatkowy. W toku postępowania podatkowego skarżący nie miał już statusu przedsiębiorcy, osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, przez co zasadne było posłużenie się przez organ I instancji przy doręczeniach jako nowym adresem - adresem rejestracyjnym, niezależnie od tego, kiedy został on organowi podatkowemu zgłoszony. Podatnik, jako osoba fizyczna, osoba prywatna, nie zadbał o jego uaktualnienie, na zasadach obowiązujących wszystkich podatników i wynikających z ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, a uczestników kontroli podatkowej z mocy art. 291b O.p., dlatego nie można było uznać czynności organu za niezgodne z prawem. Należy również wskazać za organem odwoławczym, że sam podatnik posługiwał się różnymi adresami, zmieniając je między miejscowościami P. i Z., a adres w P. niewątpliwie zawarł także w zeznaniu podatkowym złożonym 30 kwietnia 2021 r., czym spowodował skutek aktualizacji danych, o jakim mowa w przepisach art. 9 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (art. 9 ust. 1d), mających istotne znaczenie podczas oceny zgodności z prawem doręczania decyzji organu I instancji. Adres ten stał się dla organów podatkowych adresem aktualnym do doręczeń w toku prowadzonego postępowania podatkowego i wykorzystanie go przez organ podatkowy nie mogło być ocenione jako stanowiące naruszenie prawa, o jakim mowa w przepisach art. 145 P.p.s.a. Nie tylko nie stanowi ono naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ale nie stanowi też podstawy wznowienia postępowania z powodu niebrania udziału w postępowaniu przez stronę nie z własnej winy (zob. art. 240 § 1 pkt 4 O.p.), skoro podatnik nie zgłosił organowi podatkowemu innego adresu, pod którym oczekiwałby doręczeń. Adres w P. został ponadto wskazany przez podatnika z dokumencie pełnomocnictwa do doręczeń (formularz PPD-1) z 22 października 2020 r. złożonym w toku kontroli podatkowej. Nie było zatem tak, że to organy kierowały do skarżącego korespondencję na różne adresy, skoro sam podatnik takimi różnymi adresami się posługiwał. Podatnik nawet po odbiorze - przez dorosłego domownika - jednej z kierowanych do niego przesyłek na adres w P., już w trakcie postępowania podatkowego, nie podjął stosownych działań w celu powiadomienia organu podatkowego o konieczności zmiany adresu do doręczeń.

Z podanych względów Sąd uznał, że postanowienia stwierdzające uchybienie przez podatnika terminu do wniesienia odwołań nie naruszają prawa, dlatego, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

Na marginesie Sąd zwraca uwagę, że uchybienie przez podatnika terminu do wniesienia odwołania nie pozbawia go prawa ubiegania się o przywrócenie uchybionego terminu, przy wykorzystaniu instrumentów prawnych określonych w przepisach O.p. (art. 162) oraz ustawie z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (art. 15zzzzzn2).