Uzasadnienie
Postanowieniem z dnia 2 marca 2022 r., nr: SKO.4140.3.2022 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Przemyślu (dalej: SKO) po rozpatrzeniu zażalenia P. (dalej: Nadleśnictwo/Skarżący), od postanowienia Wójta Gminy [...] z dnia 14 grudnia 2021 r. nr: Rf.3120.3.4.2021, w sprawie nadania decyzji nieostatecznej Wójta Gminy [...] z dnia 14 grudnia 2021 r. nr Rf.3120.99.3.3.2021 w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 rok rygoru natychmiastowej wykonalności, utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji.
Z akt sprawy wynika, że Wójt Gminy [...], po przeprowadzeniu postępowania podatkowego w sprawie określenia Nadleśnictwu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2016, decyzją z dnia 14 grudnia 2021 r, opisaną na wstępie, określił Nadleśnictwu zobowiązanie podatkowego w podatku od nieruchomości w kwocie 13.808,00 zł.
Postanowieniem z dnia 14 grudnia 2021 r. nr Rf.3120.99.3.4.2021 Wójt Gminy [...] nadał powyższej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności.
W uzasadnieniu postanowienia wyjaśnił, że zgodnie z art. 239a ustawy z dnia z dnia 21 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2021 r. poz. 1540 ze zm.), dalej: O.p., decyzja nieostateczna, nakładająca obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności, Rygor ten może być - jak stanowi art. 239b § 1 pkt 4 ww. ustawy - nadany m.in. w przypadku, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące
Organ wskazał, że z dokumentacji księgowej oraz akt wymiarowych wynika fakt, że okres do upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego Nadleśnictwa za rok 2016, na dzień wydania przedmiotowego postanowienia jest krótszy niż 3 miesiące.
Organ podatkowy podkreślił, że wzywał Nadleśnictwo do złożenia korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2016 - lecz bezskutecznie.
Mając na względzie powyższe okoliczności organ uznał że zobowiązanie wynikające z decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2016 nie zostanie wykonane.
Na ww. postanowienie Nadleśnictwo wniosło zażalenie zarzucając:
- - rażące naruszenie art.144 § 5 O. p. w zw. z art. 145 § 2 O. p. poprzez nieprawidłowe doręczenie bez UPO w formie dokumentu elektronicznego przez portal EPUAP na skrzynkę /[...]/domyslna postanowienia Wójta Gminy [...] z dnia 14 grudnia 2021 r., znak Rf.3120.99.3.4.2021, skutkujące brakiem potwierdzenia przez pełnomocnika skarżącego odbioru przesyłki podpisem elektronicznym - profilem zaufanym, co stanowi bezskuteczność doręczenia postanowienia i skutkuje koniecznością ponownego, prawidłowego doręczenia postanowienia,
- - naruszenie art 239b § 1 pkt 4 i § 2 w zw. z art. 239a O.p. poprzez ich zastosowanie, a w konsekwencji nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Wójta Gminy [...] z dnia 14 grudnia 2021 r., nr Rf.3120.99.3.3.2021 w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 rok, mimo braku spełnienia warunku w postaci uprawdopodobnienia przez organ podatkowy, iż zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane przez podatnika.
SKO, po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z dnia 2 marca 2022 r. utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji
SKO stwierdziło, że organ I instancji wydał prawidłowe rozstrzygnięcie, zgodne z obowiązującymi przepisami prawa i ustalonym stanem faktycznym.
W uzasadnieniu postanowienia SKO podkreśliło, że postępowanie podatkowe w sprawie zobowiązań za 2016 rok przedawnia się z końcem roku 2021. Z uwagi, między innymi, na czas trwania postępowania odwoławczego konieczne jest zapewnienie minimum okresu umożliwiającego wykonanie zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji przed upływem terminu przedawnienia.
Powołując się na art. art. 239b § 2 O. p. SKO wskazało, że obowiązkiem organu podatkowego nie jest dowodowe wskazanie, iż podatnik nie zapłaci podatku wynikającego z nieostatecznej decyzji, ale wskazanie na okoliczności, fakty już istniejące, na podstawie których można obiektywnie i racjonalnie wnioskować, że podatek ten nie zostanie zapłacony.
Na powyższe postanowienie z dnia 2 marca 2022 r. Nadleśnictwo złożyło skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o jego uchylenie w całości, uchylenie postanowienia Wójta Gminy [...] z dnia 14 grudnia 2021 r. nr Rf.3120.99.3.4.2021 w całości i umorzenie postępowania w sprawie a także o zasądzenie kosztów postępowania na rzecz Skarżącego według norm przepisanych.
Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono:
- - naruszenie przepisów postępowania oraz prawa materialnego, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
- - naruszenie art. 70 § 1 O. p. w zw. z art. 212 O. p. w zw. z art. 59 § 1 pkt 9) O. p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia o rygorze już po upływie terminu przedawnienia, toteż z uwagi na fakt, iż zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania, zobowiązanie w podatku od nieruchomości w zakresie powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków za 2016 rok wygasło, a zobowiązanie nie istnieje, tak więc organ II instancji nie powinien utrzymywać w mocy postanowienia dotyczącego rygoru natychmiastowej wykonalności dla decyzji, która powinna zostać wyeliminowana z obrotu prawnego, a postępowanie winno zostać umorzone;
- - rażące naruszenie art. 144 § 5 O. p. w zw. z art. 145 § 2 O. p. w zw. z § 15 Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 14 września 2011 r. w sprawie sporządzania pism w formie dokumentów elektronicznych, doręczania dokumentów elektronicznych oraz udostępniania formularzy, wzorów i kopii dokumentów elektronicznych poprzez uznanie nieprawidłowego doręczenie bez UPO w formie dokumentu elektronicznego przez portal EPUAP na skrzynkę /[...]/domyslna postanowienia Wójta Gminy [...] z dnia 14 grudnia 2021 r. Rf.3120.99.3.4.2021 w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, skutkujące brakiem potwierdzenia przez pełnomocnika skarżącego odbioru przesyłki podpisem elektronicznym- profilem zaufanym, co stanowi bezskuteczność doręczenia zarówno decyzji, jak i postanowienia o rygorze oraz skutkuje koniecznością ponownego, prawidłowego doręczenia decyzji;
- - naruszenie art 239b § 1 pkt 4 i § 2 w zw. z art. 239a O.p. poprzez ich zastosowanie, a w konsekwencji utrzymanie w mocy postanowienia w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Wójta Gminy [...] z dnia 14 grudnia 2021 r., nr Rf.3120.99.3.4.2021 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w zakresie powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków za 2016 r., mimo braku spełnienia warunku w postaci uprawdopodobnienia przez organ podatkowy, iż zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane przez podatnika.
W odpowiedzi na skargę SKO podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko i wniosło o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny miał na uwadze, co następuje:
Skarga jest uzasadniona i musi skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia. W sprawie organ II instancji naruszył prawo procesowe przy prowadzonej kontroli postanowienia organu I instancji, a uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na w3ynik sprawy.
Zgodnie z treścią przepisu art. 212 O.p. organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili doręczenia. Stosownie do treści art. 219 O.p. zasada ta ma zastosowanie do postanowień. Jedynym wyjątkiem przewidzianym przez ustawodawcę są decyzje, o których mowa w art. 67d O.p. (decyzje o umorzeniu zaległości podatkowych z urzędu), a które wiążą organ podatkowy od chwili ich wydania).
Szereg skutków materialnoprawnych i procesowych powstaje z momentem doręczenia aktu, a nie z jego wydaniem.
Materialnoprawnym następstwem doręczenia jest powstanie pomiędzy organem podatkowym a stroną stosunku materialnoprawnego. W przypadku doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności obowiązek wynikający z decyzji nieostatecznej staje się z tym momentem wykonalny, a zatem zachodzi dopuszczalność wszczęcia postępowania egzekucyjnego.
Wśród skutków procesowych jest związanie organu wydaną decyzją lub postanowieniem. Z zasady tej wynika, że organ nie może dokonać zmiany treści tego aktu. Z chwilą doręczenia aktu wchodzi on do obrotu prawnego. Doręczenie otwiera termin do wniesienia odwołania od decyzji (art. 223 § 2 pkt 1 O.p.) oraz zażalenia na postanowienie (art. 236 § 2 pkt 1 O.p.). Stąd też niezwykle istotne znaczenie ma czynność doręczenia decyzji lub postanowień.
Czynność doręczenia musi zostać dokonana prawidłowo i organ musi dysponować z dokonania tej czynności odpowiednim potwierdzeniem. W zależności od formy doręczenia (za pośrednictwem operatora czy elektronicznie) będą to różnego rodzaju dowody potwierdzenia. Dowody te podlegają załączeniu do akt sprawy. Sąd one urzędowym potwierdzeniem, że określona osoba dany dokument przesłany mu przez organ otrzymała. Dopiero posiadanie takiego dokumentu może stanowić podstawę do przyjęcia, że został on stronie w określonych okolicznościach, w sposób zgodny z prawem procesowym doręczony.
Sad zgadza się ze stanowiskiem NSA zajętym w uchwale z dnia 7 marca 2022 r. I FPS 4/21 który stwierdził, że "przepisy postępowania pełnią funkcję gwarancyjną przede wszystkim w stosunku do strony postępowania. Dotyczy to unormowań nakładających określone obowiązki na organ administracji publicznej prowadzący postępowanie. Owa funkcja gwarancyjna jest szczególnie widoczna w zakresie przepisów regulujących doręczenia (zob. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18, ONSAiWSA 2019, nr 4, poz. 55). Te normy prawne nakładają na organ podatkowy obowiązek dokonywania doręczeń pism w określonej formie i w określonym trybie. Ma to stanowić gwarancję, że strona postępowania będzie powiadomiona o wszystkich istotnych czynnościach toczącego się postępowania, w konsekwencji czego będzie mogła chronić swoje prawa. W ten sposób realizowane są dyrektywy zasady czynnego udziału stron w postępowaniu."
Brak doręczenia w sposób zgodny z przepisami i potwierdzony zgodnie z wymogami formalnymi powoduje konieczność przyjęcia, że decyzja czy też postanowienie niedoręczone są aktami nieistniejącymi. Wynika to z tego, że decyzja czy postanowienie rozpoczyna swój byt prawny dopiero z chwilą doręczenia. Nie ma przy tym znaczenia, że strona powzięła wiedzę na temat wydania takiego aktu, a nawet zapoznała się z nim, jeżeli nie nastąpiło to w drodze oficjalnego doręczenia. Szczególne znaczenie nabiera to przy doręczaniu postanowień o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, skoro skutkiem takiego aktu, w powiazaniu z innymi czynnościami organu mogą być zmiany w terminie przedawnienia zobowiązań podatkowych.
Brak prawidłowego doręczenia nawet w sytuacji, gdy strona złożyła środek odwoławczy od decyzji czy też postanowienia nie może być uznane za pomijalne uchybienie z uwagi na to, że ocena skuteczności doręczenia uzależniona byłaby od aktywności procesowej strony. Trzeba tez uwzględnić, że w wielu wypadkach środek zaskarżenia składany jest celowo. Stronie bowiem zależy na usunięciu stanu niepewności wynikającego z braku wprowadzenia do obrotu prawnego aktu wadliwie doręczonego. Dąży ona zatem do uzyskania wypowiedzi procesowej organu podatkowego, w której zostanie potwierdzona bezskuteczność doręczenia.
Dlatego też prawidłowość doręczenia powinna być każdorazowo przedmiotem kontroli przez organ II instancji.
W przedmiotowej sprawie w aktach nie zawarto żadnych dokumentów dotyczących doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu postanowienia z dnia 02.03.2022 r. nie odniosło się w żaden sposób do argumentacji strony wskazującej na nieprawidłowe doręczenie postanowienia, a tym samym brak wywołania przez nie skutków prawnych. Nieodniesienie się do tych okoliczności przez organ przy jednoczesnym braku jakichkolwiek dokumentów doręczenia w aktach uniemożliwia sądowi administracyjnemu ustalenie czy postanowienie organu I instancji zostało prawidłowo doręczone, a tym samym weszło do obrotu prawnego, czy też strona dowiedziała się o nim pomimo tego braku i złożyła środek odwoławczy, co wszak nie usuwa wady polegającej na nieprawidłowym doręczeniu. Podkreślić trzeba, że wejście do obrotu prawnego, jak już wyżej wskazano ustawa wiąże z prawidłowym doręczeniem aktu.
Z tych względów, wobec zaistnienia uchybienia z art. 145 § 1 pkt 1 lit c o.p. sąd uchylił zaskarżone postanowienie.
Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ odniesie się do kwestii prawidłowości doręczenia postanowienia. W tym celu może zażądać stosownych dokumentów od organu I instancji. W zależności od ustaleń co do tego doręczenia podejmie stosowną decyzje procesową.