Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia {...}listopada 2019r., nr{...}, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS), po rozpoznaniu odwołania J.S. (dalej: Eksporter/Skarżący), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia {...} sierpnia 2019r., nr{...}.{...} w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego wywozowego z dnia {...} grudnia 2017r. poz. MRN [.].
Jak wynika z akt sprawy, w dniu 29 grudnia 2017r. w Oddziale Celnym, Agencja Celna Nr 240 DIP Sp. z o.o., działająca na podstawie upoważnienia bezpośredniego, udzielonego przez eksportera – J.S. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A" J.S., "B" przedstawiła celem wyprowadzenia poza obszar celny Unii Europejskiej (UE) towar w postaci: kawa naturalna Alvorada Lavaz. West. - 168 szt.
W zgłoszeniu celnym zgłaszający wskazał:
Z.M. Ukraina jako odbiorcę towaru;
deklarowany urząd wywozu - PL401050 (tj. OC);
deklarowany urząd wyprowadzenia - PL401060 (tj. OC);
transport - pojazdem o numerze rejestracyjnym BC1501EO.
Zgłoszenie celne zostało zarejestrowane w systemie AES (Automatyczny System Eksportu) pod pozycją MRN [.] a towar zwolniono do wyprowadzenia.
W związku z brakiem komunikatu potwierdzającego wyprowadzenie towaru poza obszar celny UE, stosownie do art. 335 ust. 1 i 2 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE L z dnia 29 grudnia 2015r.), Oddział Celny komunikatem IE582 zwrócił się do zgłaszającego o udzielenie stosownych wyjaśnień. Zgłaszający nie odpowiedział na ten komunikat. Jednocześnie, do deklarowanego urzędu wyprowadzenia wysłany został komunikat IE584, zawierający wniosek o potwierdzenie wyprowadzenia towaru. W odpowiedzi Oddział Celny przesłał komunikat IE586, który świadczy o tym, że towar nie został tam przedstawiony i nie został zarejestrowany w żadnej ewidencji elektronicznej lub papierowej.
W piśmie z dnia 19 czerwca 2019r., Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wystosował do Eksportera powiadomienie o zamiarze wydania decyzji unieważniającej ww. zgłoszenie celne. W powiadomieniu zawarto też informację o możliwości przedłożenia tzw. alternatywnych dokumentów, o których mowa w art. 335 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego nr 2015/2447. Strona nie skorzystała z przysługujących jej uprawnień.
Konsekwencją ustaleń podjętych w niniejszej sprawie przez organ I instancji było wydanie decyzji z dnia {...} sierpnia 2019r.{...}.{...}, w której Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego unieważnił zgłoszenie celne wywozowe, zarejestrowane w dniu {...} grudnia 2017r., poz. nr MRN [.] na podstawie art. 248 ust. 2 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) nr 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. Urz. UE seria L Nr 343 z dnia 29.12.2015r. ze zm.).
Od decyzji organu I instancji Eksporter złożył odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia.
Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (jedn. tekst Dz. U. z 2019r. poz. 900 ze zm., dalej: O.p.), poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, nie wyjaśnienie istotnych dla sprawy okoliczności, w tym w szczególności brak wyjaśnienia okoliczności, jakie towarzyszyły niniejszej sprawie.
DIAS opisaną na wstępie decyzją z dnia 2{...} listopada 2019r. utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy.
W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że procedura wywozu otwarta w Oddziale Celnym w Jarosławiu według zgłoszenia celnego MRN [.] z dnia {...} grudnia 2017r. nie została prawidłowo zakończona a towar nie opuścił obszaru Unii Europejskiej. Z urzędu wyprowadzenia, tj. Oddziału Celnego za pośrednictwem komunikatu IE586 uzyskano informację, że status objętego ww. zgłoszeniem celnym towaru nie zmienił się i pozostaje nadal na etapie przyjęcia a nie wyprowadzenia. Towar objęty przedmiotowym zgłoszeniem nie został przedstawiony, ani nie został zarejestrowany w żadnej ewidencji elektronicznej lub papierowej. Zebrana dokumentacja nie wskazuje miejsca przekroczenia granicy ani jakiejkolwiek adnotacji urzędowej, związanej z realizacją wywozu towarów.
DIAS podkreślił, że wbrew twierdzeniom Strony, w przedmiotowej sprawie komunikat IE599, potwierdzający wyprowadzenie towaru nie został wygenerowany w systemie AES.
Organ odwoławczy uwzględnił również, że Eksporter, mimo stosownego wezwania nie przedstawił dowodów alternatywnych, o których mowa w art. 335 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447, świadczących w sposób nie budzący wątpliwości o opuszczeniu przez towar obszaru celnego Unii. Obowiązek przedstawienia tego rodzaju dokumentacji ciąży na eksporterze. Organ ma jedynie obowiązek ich weryfikacji.
J.S., reprezentowany przez pełnomocnika - adwokata wniósł do tut. sądu administracyjnego skargę na powyższą decyzję DIAS, wnosząc o jej uchylenie, ewentualne o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi podatkowemu I instancji.
Skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego, mające wpływ na treść zapadłej decyzji, tj. art. 122, art. 180 §1, art. 187 §1, art. 191 O.p. poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, nie wyjaśnienie istotnych dla sprawy okoliczności, w tym w szczególności brak wyjaśnienia okoliczności, jakie towarzyszyły niniejszej sprawie.
W uzasadnieniu Skarżący wskazał, że organ nie wykazał jakiejkolwiek inicjatywy dowodowej celem zweryfikowania okoliczności sprawy, lecz ograniczył się wyłącznie do wezwania eksportera do przedłożenia oczekiwanych przez siebie dokumentów, chcąc tym samym niejako zwolnić się z obowiązku poszukiwania dowodów we własnym zakresie. Powyższe w sposób oczywisty uchybia ciążącemu na organie administracji publicznej obowiązkowi ustalania stanu faktycznego z własnej inicjatywy. W tym kontekście Skarżący podniósł, że po otrzymaniu komunikatu IE 586 organ poprzestał na dokonaniu jakichkolwiek ustaleń w niniejszej sprawie, co w ocenie Skarżącego jest niewystarczające.
Skarżący zarzucił, że pomimo dysponowania przez organ danymi podmiotu, do którego dostawa miała być zrealizowana oraz podmiotu, który dokonał zgłoszenia celnego organ poprzestał na wymianie formalnych zapytań w systemie elektronicznym, nie próbując nawet wyjaśnić zaistniałego stanu faktycznego u źródła, tj. osób bezpośrednio zaangażowanych w realizowany przewóz.
Skarżący zwrócił uwagę na fakt otrzymania komunikatu IE599 do dokonanego zgłoszenia celnego, stanowiącego potwierdzenie prawidłowego zamknięcia procedury wywozu towarów objętego zgłoszenie. Ponadto Skarżący aż do momentu uzyskania informacji od organu o działaniach zmierzających do unieważnienia ww. zgłoszenia celnego nie posiadał jakichkolwiek informacji, które mogłyby wskazywać, że towar nie został wywieziony poza obszar Unii Europejskiej. Uprawnionym jest zatem twierdzenie, że Skarżący działał w dobrej wierze. Okoliczności transakcji, jak również posiadane przez Stronę dokumenty związane z transakcją (faktury, zgłoszenia celne, komunikaty IE599) nie budziły wątpliwości po stronie Skarżącego, gdyż wynikało z nich jednoznacznie, że towar został wywieziony z przedsiębiorstwa, deklarowanym krajem przeznaczenia był kraj trzeci (Ukraina), transakcja przebiegała na warunkach Incoterms FCA, płatność została uregulowana w formie zapłaty gotówką a Strona otrzymała komunikaty IE529 i IE599.
Skarżący skonstatował, że wszystkie powyższe okoliczności spełniały warunki do zastosowania stawki VAT 0%, jako właściwej dla transakcji eksportowych, natomiast wygenerowane komunikaty IE599 potwierdzały, że każda transakcja została właściwie zakończona, a procedura wywozu prawidłowo zamknięta. Skarżący podkreślił, że nie miał żadnych wątpliwości wskazujących na to, że towar nie został wywieziony poza terytorium Unii Europejskiej. Zdaniem skarżącego, również przywołana przez organ w zaskarżonej decyzji argumentacja, nie przesądza o takim przebiegu transakcji i procedury wywozu.
W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie z przyczyn przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje
Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą decyzją ostateczną z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa.
Wyeliminowanie z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd administracyjny, że doszło do naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub stwierdzenia nieważności decyzji. Powyższe kryteria zostały określone w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c i pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019r. poz. 2325 ze zm.; zwanej dalej: P.p.s.a.).
Po rozpoznaniu sprawy w wyżej przedstawionych granicach Sąd doszedł do przekonania, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu.
Na wstępie należy wskazać, że data zgłoszenia celnego (29 grudnia 2017r.) przypadała w okresie obowiązywania rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013r. z dnia 09.10.2013r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE seria L Nr 269 z dnia 10.10.2013r. ze zm., dalej UKC). Zatem w niniejszej sprawie zastosowanie znalazły odpowiednie przepisy UKC, jak również regulacje zawarte w rozporządzeniu delegowanym nr 2015/2446 oraz rozporządzeniu wykonawczym nr 2015/2447. Kontrola zgodności z prawem zaskarżonej decyzji odbywała się z uwzględnieniem wskazanych powyżej aktów prawa wspólnotowego.
Spór w niniejszej sprawie sprowadzał się do stwierdzenia, czy zostały spełnione przesłanki, wskazane w art. 248 ust. 2 rozporządzenia delegowanego nr 2015/2446, dające organom celnym podstawę do unieważnienia zgłoszenia celnego. Jak stanowi art. 269 ust. 1 UKC, towary unijne, które mają zostać wyprowadzone poza obszar celny Unii, zostają objęte procedurą wywozu. Zgodnie z art. 248 ust. 2 rozporządzenia delegowanego nr 2015/2446, jeżeli po upływie 150 dni od daty zwolnienia towarów do procedury wywozu, procedury uszlachetniania biernego lub powrotnego wywozu urząd celny wywozu nie otrzyma informacji o wyprowadzeniu towarów ani dowodów potwierdzających, że towary opuściły obszar celny Unii, taki urząd może unieważnić dane zgłoszenie.
W niniejszej sprawie towar objęty zgłoszeniem celnym z dnia {...} grudnia 2017r. został zwolniony do wyprowadzenia również w dniu {...} grudnia 2017r. Zgodnie zaś z art. 267 ust. 4 UKC, zwolnienie do wyprowadzenia udzielane jest przez organy celne, pod warunkiem że dane towary zostaną wyprowadzone poza obszar celny Unii w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w momencie:
- a) przyjęcia zgłoszenia celnego lub zgłoszenia do powrotnego wywozu; lub
- b) złożenia wywozowej deklaracji skróconej.
Art. 335 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego nr 2015/2447 stanowi, że jeżeli po upływie 90 dni od zwolnienia towarów do wywozu urząd celny wywozu nie zostanie poinformowany o wyprowadzeniu towarów, może zwrócić się do zgłaszającego o podanie informacji dotyczących daty, kiedy towary opuściły obszar celny Unii, oraz urzędu celnego wyprowadzenia, przez który to nastąpiło.
W niniejszej sprawie w terminie 90 dni (który upływał w dniu 29 marca 2018r.) od zwolnienia towarów do wywozu, organ nie pozyskał informacji o wyprowadzeniu towarów. Zaistniała więc sytuacja wskazana w art. 335 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego nr 2015/2447. Na podstawie wskazanego powyżej przepisu, do Eksportera wystosowano komunikat IE 582, który zawierał wezwanie do udzielenia stosownych wyjaśnień. Nie ulega wątpliwości, że Eksporter nie udzielił odpowiedzi na powyższe wezwanie. Jednocześnie deklarowany urząd wyprowadzenia (Oddział Celny Korczowa) przesłał komunikat IE 586, z którego wynikało, że towar nie został tam przedstawiony i nie został również zaewidencjonowany.
W tej sytuacji potwierdzenia wywozu towaru poza obszar celny Wspólnoty mógł dokonać Skarżący, przedstawiając odpowiednie dokumenty alternatywne.
Zgodnie z art. 335 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego nr 2015/2447, jeżeli urząd celny wywozu poinformuje zgłaszającego o tym, że urząd celny wyprowadzenia nie udzielił odpowiedzi w terminie określonym w ust. 3, zgłaszający może przedstawić urzędowi celnemu wywozu dowody świadczące o tym, że towary opuściły obszar celny Unii. Dowody te może w szczególności stanowić jeden z następujących dokumentów lub kilka z nich:
- a) kopia potwierdzenia dostawy podpisana lub uwierzytelniona przez odbiorcę spoza obszaru celnego Unii;
- b) dowód zapłaty;
- c) faktura;
- d) potwierdzenie dostawy;
- e) dokument podpisany lub uwierzytelniony przez przedsiębiorcę, który wyprowadził towary poza obszar celny Unii;
- f) dokument przetworzony przez organ celny państwa członkowskiego lub państwa trzeciego zgodnie z zasadami i procedurami mającymi zastosowanie w danym państwie;
- g) prowadzony przez przedsiębiorców rejestr towarów dostarczonych na statki morskie, statki powietrzne lub instalacje morskie.
Strona może również przedłożyć inny niż wymieniowy w powyższym przepisie dowód. Istotne jest aby był wiarygodny, tj. miał postać oryginału lub potwierdzonej za zgodność z oryginałem kserokopii. Ponadto dowód ten musi pozwalać na identyfikację towaru, aby można było stwierdzić, że jest to ten sam towar, który został objęty zgłoszeniem wywozowym.
W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że Skarżący nie przedstawił żadnych dokumentów alternatywnych, pozostawiając wezwanie organu bez odpowiedzi. Podkreślenia wymaga, że Skarżący nie przedstawił żadnych dokumentów, potwierdzających wywóz towarów poza obszar celny Wspólnoty, również na dalszym etapie postępowania.
Wobec treści komunikatu IE 586, który nie pozostawiał wątpliwości co do tego, że towar w deklarowanym urzędzie wyprowadzenia nie został przedstawiony, jak również z uwagi na całkowitą bierność Eksportera w przedstawieniu dokumentów na potwierdzenie wywozu towarów, organ celny miały podstawy, aby w oparciu o art. 248 ust. 2 rozporządzenia delegowanego nr 2015/24446 unieważnić przedmiotowe zgłoszenie celne. W zaistniałych okolicznościach konieczne było uregulowanie sytuacji towaru objętego zgłoszeniem.
Na uwzględnienie nie zasługują zarzuty skargi, dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Skarżący akcentował brak zebrania kompletnego materiału dowodowego. Zdaniem Eksportera, organ celny, po otrzymaniu komunikatu IE 586 nie prowadził już działań w celu wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy. Z tak postawioną tezą nie sposób się zgodzić. W przypadku, gdy organ celny pozyska dane z systemu AES, wskazujące na brak wyprowadzenia towaru poza obszar celny Wspólnoty, to na samym zgłaszającym spoczywa ciężar wykazania okoliczności rzeczywistego wyprowadzenia towaru i zakończenia procedury celnej.
Należy bowiem uwzględnić, że to sam zgłaszający może dysponować dokumentami, wskazanymi w art. 335 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego - jako dowody alternatywne. Podnoszone w skardze zarzuty co do braku weryfikacji zgłoszenia celnego u źródła, tj. u odbiorcy (Z.M.) oraz zgłaszającego (Skarżący) są nietrafne. Należy podkreślić, że we wskazanych powyżej okolicznościach sprawy, inicjatywa dowodowa leżała po stronie Skarżącego. Skarżący na żadnym z etapów toczącego się postępowania nie przedstawił dokumentów potwierdzających wywóz towaru. Eksporter nie odpowiedział na pierwotne wezwanie wysłane w formie komunikatu IE 582. Następnie bez odpowiedzi pozostawił wezwanie z dnia 19 czerwca 2019r. do przedstawienia stanowiska w sprawie i dokumentów wskazanych w art. 335 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego.
Również na etapie postępowania odwoławczego, Skarżący nie przedstawił dokumentów, które mogły zmienić wydane wobec niego rozstrzygnięcie. Trudno więc na etapie wniesionej skargi czynić organom zarzut braku weryfikacji informacji u samego źródła, tj. u zgłaszającego w sytuacji, gdy w trakcie toczącego się postępowania przed organami, Eksporter nie reagował na kierowane do niego wezwania i nie przedstawił dowodów alternatywnych.
Argumenty zawarte w skardze nie stanowią podstawy do stwierdzenia uchybień procesowych po stronie organu, jak również naruszenia prawa materialnego. W skardze Eksporter powołuje się na posiadane dokumenty, związane z transakcją, t.j. faktury, zgłoszenia celne, komunikaty IE 529 oraz IE599, które w jego ocenie wskazywały na faktyczne wyprowadzenie towaru poza obszar celny Wspólnoty. Po pierwsze wskazać należy, że wbrew twierdzeniom skargi, organy celne w niniejszej sprawie nie otrzymały komunikatu IE 599. Po drugie, mimo deklarowanego posiadania ww. dokumentów, Skarżący nie przedstawił ich na żadnym etapie postępowania. Sam fakt powołania się na ww. dokumenty, bez ich rzeczywistego przedstawienia nie może na obecnym etapie postępowania zmienić stanowiska organów co do prawidłowości zakończenia przedmiotowej procedury celnej, które Sąd w pełni aprobuje. Skoro Skarżący, jak deklaruje jest w posiadaniu ww. dokumentów, powinien on był je przedstawić w odpowiedzi na kierowane do niego wezwania.
Wobec braku przedstawienia opisywanych w skardze dokumentów, deklaracje o ich posiadaniu należało ocenić jako gołosłowne i nie można obecnie kwestionować stanowiska organu odwoławczego o braku dowodów potwierdzających wywóz deklarowanych towarów poza obszar celny UE, a więc prawidłowego zakończenia omawianej procedury celnej.
Na koniec wypada zauważyć, że przedmiotem niniejszej sprawy nie było badanie poprawności rozliczenia podatku od towarów i usług, lecz prawidłowość przeprowadzenia i zakończenia konkretnej procedury celnej zainicjowanej zgłoszeniem celnym eksportowym. Tym samym dywagacje skarżącego co do zachowania tzw. "dobrej wiary" jako zasady właściwej systemowi VAT pozostają poza zakresem niniejszej sprawy. Wypada wszak tylko zauważyć, że zakończenie omawianej procedury jest potwierdzane w systemie AES stosownym komunikatem przez właściwy organ celny, a taki w niniejszej sprawie nie został nawet wygenerowany.
Nie stwierdzając więc naruszenia prawa materialnego, jak również przepisów postępowania, które miałyby wpływ na wynik sprawy, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.