Uzasadnienie
Przedmiotem skargi "A" S.A. jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 27 lipca 2022 r. nr 1801-lOV-2.4103.65.2021, utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w R. z dnia 29 czerwca 2021 r. nr 1871-SPP.4103.40.2020, którą określono "A" S.A. w podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r., kwotę zwrotu różnicy podatku w wysokości [...] zł.
Jak wynika z akt sprawy i uzasadnienia zaskarżonej decyzji Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego stwierdził, że czynność zakwalifikowana przez spółkę jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, udokumentowana fakturą FAUE/[...] z dnia 28 grudnia 2016 r. na kwotę netto [...] zł (co odpowiadało wartości [...] EUR) i podatek VAT za stawką 0%, nie wypełniała podstawowego warunku tego rodzaju dostawy. Jak bowiem ustalono, towar wydany słowackiemu podatnikowi (zarejestrowanemu jako podatnik VAT-UE), z zamiarem dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, nie został przez nabywcę wywieziony z terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.
Zatem "A" S.A. nie miała prawa do zastosowania preferencyjnej stawki podatku (0%) z tytułu dostawy ujętej jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Jednocześnie stwierdzono, że spółka realizując przedmiotową transakcję nie dochowała należytej staranności.
Stanowisko organu I instancji, które zostało wyrażone w decyzji wydanej przez ten organ, zostało uznane za prawidłowe przez organ odwoławczy, który zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy tę decyzję "A" S.A. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 27 lipca 2022 r. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości wraz z poprzedzającą decyzją organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie od organu na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów:
- 1. prawa materialnego, tj:
- - art. 13 ust. 1 oraz art. 42 ust. 1, 3 i 11 w związku z art. 41 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021, poz. 685 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w analizowanym okresie, dalej: ustawa VAT, poprzez nieprawidłowe zastosowanie skutkujące uznaniem, że spółka nie dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (dalej: WDT) na rzecz C.I.s.r.o., w związku z czym zakwestionowano możliwość zastosowania 0 % stawki podatku VAT, mimo, że spółka dysponowała dokumentami potwierdzającymi dostarczenie towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej innym niż terytorium kraju, tj. dokumentami przewozowymi CMR i dochowała należytej staranności kupieckiej w ramach przedmiotowych transakcji, gdyż nie powinno się odmawiać podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku zaistnienia nieprawidłowości u kontrahenta podatnika,
- - art. 7 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 i 5 ustawy VAT, poprzez uznanie, że nie nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, podczas gdy wywóz towarów został potwierdzony spółce przez C.I.Is.r.o. przedłożonymi w toku kontroli dokumentami, których to potencjalna wadliwość wynika z czynności i działań podejmowanych przez inne podmioty w celu wprowadzenia spółki w błąd, wobec czego skarżącej nie można czynić zarzutu niedochowania należytej staranności w transakcji,
- - art. 41 ust. 3, art. 42 ust. 1, art. 42 ust. 3, art. 42 ust. 4 i art. 42 ust. 11 ustawy VAT poprzez całkowicie błędne i dorozumiane przyjęcie, że skarżąca rzekomo nie przedłożyła dokumentów wskazujących jednoznacznie, że towar udokumentowany fakturami wystawionymi na rzecz C. I. s.r.o. faktycznie został dostarczony do tych kontrahentów, podczas gdy w rzeczywistości przedłożone przez spółkę dowody (dokumenty) są w zupełności wystarczające do zastosowania do przedmiotowych transakcji stawki VAT w wysokości 0% tytułem wewnątrzwspóInotowej dostawy towarów,
- - art. 5 ust. 1 pkt 1 i 5, art. 13 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 41 ust. 3, art. 42 ust. 1, art. 42 ust. 3 i art. 42 ust. 11 ustawy VAT poprzez całkowicie błędne przyjęcie, że spółka nie mogła opodatkować dostawy na rzecz C. I. s.r.o. stosując 0 % stawkę podatku VAT, podczas gdyby nawet zakładając, że którekolwiek z rozliczeń związanych z przedmiotowymi transakcjami dokonywanych przez ww. podmiot w ramach słowackiej administracji podatkowej okazałoby się z jakichkolwiek przyczyn niepełne, to i tak w żadnym wypadku nie podważałoby to prawidłowości zastosowania przez spółkę do omawianej transakcji stawki VAT w wysokości 0%, bowiem spółka działała w dobrej wierze i - jak to wynika z ugruntowanego orzecznictwa, w tym orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie: Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej) - nie może ponosić odpowiedzialności za ewentualne działania osób trzecich, na które spółka nie miała żadnego wpływu, co jednakże organ całkowicie pominął,
- - art. 42 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 3 ustawy VAT poprzez:
- a) jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że dodatkowym warunkiem opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawką 0% jest dobra wiara podatnika i zachowanie przez niego należytej staranności, podczas gdy z przepisów prawa unijnego ani krajowego taki warunek nie wynika, a organ podatkowy nie jest uprawniony do wywodzenia dodatkowych warunków, które nie są przewidziane przepisami prawa,
- b) jego błędną wykładnię poprzez uznanie, że podjęte przez spółkę działania nie stanowiły wszelkich możliwych i racjonalnych działań w zakresie weryfikacji i doboru kontrahentów,
- c) niewłaściwe zastosowanie i pozbawienie podatnika prawa opodatkowania wewnątrzwspóInotowej dostawy towarów stawką 0% wskutek przyjęcia, że spółka nie spełnia wymogu posiadania w swojej dokumentacji dowodów potwierdzających rzeczywisty wywóz z terytorium kraju towarów będących przedmiotem wewnątrzwspóInotowej dostawy, podczas gdy spółka spełnia wszystkie wskazane w ww. przepisie warunki.
- 2. postępowania podatkowego, tj.:
- - art. 122 w związku z art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie ustaleń sprzecznych ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, w szczególności poprzez zarzucanie spółce niedochowania należytej staranności, w sytuacji gdy działania osób trzecich bezpośrednio zmierzały do wprowadzenia spółki w błąd i podejmowanie jakichkolwiek innych działań w zakresie weryfikacji kontrahenta czy nadzoru nad transportem nie doprowadziłoby do uzyskania przez spółkę informacji, że towar nie opuścił terytorium kraju,
- - art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnioną dowolność interpretacji zebranego materiału dowodowego,
- - art. 120, art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez niewyczerpujące zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego oraz jego weryfikacji, co upoważnia do stwierdzenia, że postępowanie nie wyczerpuje wszelkich dowodów jakie istnieją w sprawie,
- - art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 210 § 4 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie przez organ drugiej instancji dokonania merytorycznej weryfikacji decyzji organu pierwszej instancji w aspekcie co najmniej zarzutów podniesionych przez skarżącą w odwołaniu i w konsekwencji utrzymanie w obrocie prawnym decyzji wydanej z obrazą prawa materialnego i procesowego jak też naruszenie art. 127 Ordynacji podatkowej oraz art. 78 Konstytucji RP poprzez zaniechanie przez organ drugiej instancji dokonania samodzielnej analizy i oceny niniejszej sprawy o czym świadczy uzasadnienie zaskarżonej decyzji powielające w całości stanowisko zawarte w uzasadnieniu decyzji organu pierwsze instancji,
- - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, w tym prowadzenie postępowania w sposób mający na celu doprowadzenie do uzyskania efektu fiskalnego poprzez przypisanie skarżącej nieistniejących cech i zamiarów mających uzasadniać brak dochowania należytej staranności i w tym celu rozstrzyganie wszelkich wątpliwości na niekorzyść skarżącej,
- - art. 122 w związku z art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez uchybienie obowiązkowi zebrania przez organ pełnego materiału dowodowego pozwalającego na dokładne ustalenie stanu faktycznego zaistniałego w niniejszej sprawie, w tym w szczególności w zakresie ustalenia okoliczności faktycznych związanych z dostawą na rzecz C. I. s.r.o., czy też związanych z dobrą wiarą po stronie spółki, determinującą rozstrzygnięcie - zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem, w tym orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (...) - że podatnik (kontrolowany) nie może ponosić odpowiedzialności za ewentualne działania osób trzecich, na które spółka nie miała żadnego wpływu, co jednakże organ całkowicie pominął.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje
Stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei w myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm. - dalej "p.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który jednak dotyczy interpretacji podatkowych i stąd nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.
Kwestią zasadniczą dla rozstrzygnięcia sprawy, a jednocześnie sporną miedzy stronami postępowania, jest ocena spełnienia przez skarżącą warunków, o których mowa w art. 42 ustawy VAT uprawniających ją do zastosowania stawki podatku 0% w odniesieniu do wykazanej przez nią WDT na rzecz C. I. s.r.o.
| Przechodząc do oceny prawidłowości przyjętej w skarżonej decyzji podstawy prawnej i wykładni zastosowanych w sprawie | |przepisów prawa materialnego zacząć należy od ich przytoczenia. |
|Wskazać więc należy, że stosownie do treści art. 41 ust. 3 ustawy VAT (w stanie prawnym obowiązującym w 2016 r.) w | |wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art.
42. Zgodnie zaś z art. 42 ust. 1 ustawy VAT, |
|wewnątrzwspólnotową dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem, że: |
|1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych,| |nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej; | |2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, | |że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na | |terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju; |
|3) podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE. | |W myśl art. 42 ust. 3 ustawy VAT, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają | |dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa | |członkowskiego innym niż terytorium kraju: |
|- dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których | |jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż | |terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi), |
|- specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku - z zastrzeżeniem ust. 4 i 5. |
|Stosownie natomiast do art. 43 ust. 4 ustawy VAT, w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów| |bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub | |nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej: | |1) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego | |wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów; |
|2) adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca | |zamieszkania nabywcy; |
|3) określenie towarów i ich ilości; |
|4) potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa | |członkowskiego innym niż terytorium kraju; |
|5) rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są | |środkami transportu lotniczego. |
|Ponadto, zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy VAT, w przypadku, gdy dokumenty, o których mowa wyżej, nie potwierdzają | |jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, | |dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, | |w szczególności: |
|1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie, |
|2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu, |
|3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest | |realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania, |
|4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. | |Ponadto zgodnie z art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy VAT, przepis ust. 1 (zawierający definicję pojęcia wewnątrzwspólnotowej dostawy | |towarów) stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby | |transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. |
|Z powyższego wynika, że prawo podatnika do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% do WDT, uzależnione jest od posiadania | |dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towaru z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego, który to | |wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na ten konkretny podmiot prawa do | |rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel. Przy czym, biorąc pod uwagę fakt, że dostawa wewnątrzwspólnotowa uprawnia dostawcę do | |zastosowania stawki podatku VAT 0% czyli preferencyjnej, to podatnik zobowiązany jest do udowodnienia wskazanych wyżej okoliczności. | |Z zestawienia treści powołanych przepisów wynika więc, że dla uznania danej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, | |konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek - wynikającej z art. 42 ustawy VAT (należycie udokumentowany wywóz towarów z | |terytorium kraju) i art. 13 ustawy VAT (zarówno dostawca, jak i nabywca są podatnikami zidentyfikowanymi dla transakcji | |wewnątrzwspólnotowych dla potrzeb tego podatku).
Jednak wykazanie, że dostawa została zrealizowana z podmiotem unijnym a priori nie | |oznacza, że spełniony został drugi i to zasadniczy, fundamentalny wręcz element, który musi wystąpić, aby uznać daną czynność za WDT - | |to jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego w wyniku dokonania czynności dostawy. To dostawca, | |w tym wypadku skarżąca, który powołuje się na preferencje w swojej sprawie, winien ustalić że towar ten fizycznie opuścił terytorium | |państwa członkowskiego dostawy i zadbać o odpowiednie udokumentowanie tego faktu. |
|Dla pełności wywodu i objęcia nim wypadków atypowych, należy zaznaczyć, że możliwe jest wprawdzie, że dostawca będzie mógł zastosować | |stawkę VAT 0%., pomimo, że nie doszło do przemieszczenia towarów i dostawy na rzecz zagranicznego kontrahenta, ponieważ to nabywca nie | |wykonał umownego obowiązku wysyłki lub transportu towarów. Będzie do tego uprawniony, jeżeli ustalone zostanie, że dochował należytej | |staranności w swoich poczynaniach i działał w dobrej wierze (por. wyroki TSUE: Telos, C-409/04 pkt 67, Mecsek - Gabona | |C-273/11 pkt 43, Euro Tyre Holding C -430/09, pkt 38). To determinuje obowiązek organów podatkowych prowadzenia postępowania | |podatkowego niejako w dwóch płaszczyznach. Wpierw muszą ustalić czy spełnione zostały warunki do zastosowania stawki VAT 0%, zaś w | |przypadku, gdy warunki te nie zostały spełnione powinny również zbadać czy po stronie dostawcy zaistniała dobra wiara, która pomimo | |braku spełnienia warunków uprawnia go do zastosowania stawki VAT 0%. |
|W kwestii interpretacji mającego zastosowanie w niniejszej sprawie prawa krajowego, odnoszącego się do sposobu udokumentowania WDT | |Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu 7 sędziów z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10 stwierdził, że dla | |zastosowania stawki 0 % przy WDT wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 | |ustawy VAT, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 tej ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w| |art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem | |wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. | |NSA opowiedział się więc za otwartym katalogiem dowodów, którymi można wykazywać spełnienie przesłanki z art. 42 ust. 1 ustawy VAT. | |NSA wskazał m.in., że dowody, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy VAT, nie mają charakteru bezwzględnie obligatoryjnych, lecz | |jedynie dowodów względnie obowiązkowych, co oznacza, że podatnik powinien co do zasady nimi dysponować, lecz w przypadku ich braku lub | |braku pewnych danych na dokumentach wymaganych tymi przepisami - co czyni je niepełnowartościowymi dowodami w zakresie wykazania | |dowodzonej okoliczności - może ona zostać udowodniona również innymi dowodami, określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy VAT. | |Skarżąca wprawdzie zaoferowała w toku postepowania dokumenty mające łącznie potwierdzać dostarczenie towaru do odbiorcy na terenie S. | |Sporna transakcja zakwalifikowana jako WDT została udokumentowana fakturą z dnia 28 grudnia 2016 r. nr FAUE/[...]. Skarżąca przedłożyła | |ponadto do akt sprawy: |
|- zamówienie nr ZOUE/[...] z dnia 14 grudnia 2016 r., od odbiorcy z UE C. l. s.r.o., wystawione przez "A" S.A., na 5 rodzajów | |akumulatorów w łącznej ilości 1.158 szt. (24 palety) o wadze 22 212 kg, sporządzone przez M. Ł.; |
|- fakturę proforma nr FPROF/[...], wystawioną przez "A" S.A. na rzecz C. I. s.r.o., w której wskazano datę sprzedaży i płatności na dzień| |14 grudnia 2016 r., warunki dostawy EXW, a w treści zawarto dane dotyczące akumulatorów zgodne z wystawionym zamówieniem nr ZOUE/[...] | |oraz wskazano wartość brutto i netto towarów, po uwzględnieniu rabatu, na kwotę [...] EUR. Faktura wystawiona została przez M. Ł.; | |- przelew zagraniczny potwierdzający zapłatę za towar dokonaną przez C. I. s.r.o. dnia 28 grudnia 2016 r., z rachunku bankowego SK33 | |[...], tytułem: "Proforma invoice FPROF/[...] ", na kwotę [...] EUR; |
|- PACKING LIST, wystawiony w imieniu "A" S.A. przez M. Ł., z dnia 28 grudnia 2016 r. do faktury nr FAE/[...], w którym jako odbiorca | |widnieje C.I. s.r.o. W treści specyfikacji wymieniono rodzaje akumulatorów, ich ilość, wagę oraz sposób zapakowania zgodny z ww. | |dokumentami; |
|- międzynarodowy list przewozowy CMR (egz. 1), wystawiony w dniu 28 grudnia 2016 r., dotyczącego transportu towaru wymienionego w | |treści faktury nr FAUE/[...], w którym wskazano jako nadawcę: "A" S.A., jako odbiorcę i miejsce przeznaczenia: C.I. s.r.o. ul. T., [...] | |oraz jako przewoźnika (rubryka 16) "B" spółka z o.o. z/s w P., numer rejestracyjny środka transportu - [...], naczepa nr rej. [...]. W | |dokumencie CMR, w polu 23 widnieje pieczątka przewoźnika "B" spółka z o.o. oraz pod pieczątką imię i nazwisko: H. B. oraz nr paszportu | |[...]. W poz. 24, tj. w miejscu potwierdzenia przez nabywcę przyjęcia towaru, widnieje nieczytelny podpis oraz pieczątka C.I. s.r.o. | |Ponadto brak jest daty odbioru towaru. W dokumentacji spółki nie stwierdzono innych dokumentów związanych z wyżej | |opisaną transakcją. |
|Sąd w niniejszej sprawie podziela stanowisko organów, że dokumenty te nie mogą same w sobie uzasadniać skorzystania przez skarżącą ze | |stawki preferencyjnej bowiem nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń towarzyszących spornej dostawie, a w szczególności | |faktu przekroczenia granicy kraju i dostarczenia towaru odbiorcy na terenie innego kraju członkowskiego UE. Jak wykazało obszerne | |postępowanie dowodowe towar dostarczany w spornej transakcji nie był wywożony i dostarczany do odbiorcy wskazanego w dokumencie CMR to | |jest firmie C.I. s.r.o. lecz trafiał do odbiorcy krajowego. Tymczasem jak to wyżej podkreślono istotą WDT jest przemieszczenie towaru z| |kraju do innego państwa członkowskiego i efektywne opodatkowanie tej czynności w kraju konsumpcji. Oczywiste jest więc, że dla | |wykazania dokonania takiej dostawy nie mogą wystarczać dokumenty nieobrazujące jednoznacznie samego wywozu towaru z kraju.
Oznacza | |to, że organy przyjęły, że spółka nie przedłożyła dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy VAT, które jednoznacznie | |potwierdziłyby transport (wywóz) towarów oraz ich dostawę na teren innego państwa członkowskiego, a więc w takim rozumieniu jak | |wskazano w cytowanej uchwale NSA z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10. Rzecz jasna organy nie mogą poprzestać jedynie | |na stwierdzeniu ich formalnej poprawności, lecz uprawnione są do weryfikacji ich rzetelności, a więc badania ich zgodności z | |rzeczywistym przebiegiem zdarzeń gospodarczych. |
|W oparciu o całokształt materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie organy zasadnie wywiodły, że dostawa akumulatorów, | |która miała wynikać z zakwestionowanej faktury VAT wystawionej przez skarżącą na rzecz słowackiej spółki C.I. s.r.o. nie jest | |dostawą wewnątrzwspólnotową, w wyżej przedstawionym rozumieniu. |
|Do takiego wniosku prowadzą po pierwsze ustalenia wobec kontrahenta skarżącej, to jest C.I. s.r.o. Wykazały one bowiem między | |innymi, że podmiot ten współpracował z firmą ‘C" spółka z o.o. Współpraca ta opierała się na ustnych porozumieniach. W ramach tej | |współpracy C.I. s.r.o. wystawiła na rzecz "C" spółka z o.o. faktury o nr [...] /2016, [...] /2016, [...] /2016, które miały dokumentować | |dostawy akumulatorów samochodowych. Towary, których dostawa do "A" spółka z o.o. została udokumentowana fakturą nr [...] /2016, nabyto od| |firmy "A "S.A. w Polsce, na podstawie faktury nr SO/[...], zaś dostawy udokumentowane fakturami nr [...] /2016 i [...] /2016 związane były z | |nabyciem od T. d.d. Słowenia SI [...]. C.I. s.r.o. nie zajmowała się transportem tych towarów. Towary te rozładowano w Polsce w firmie | |"C" spółka z o.o. Z "A" S.A. nie podpisano umowy i nie złożono zamówień, była jedynie umowa ustna.
C.l. l s.r.o. nie ujęła w deklaracji| |VAT-7 za grudzień 2016 r.nabycia towarów od tych dostawców, tłumacząc to błędem księgowego. Za grudzień 2016 r. złożono korektę | |deklaracji VAT, w której poprawiono błędy. Towary będące przedmiotem dostaw udokumentowanych ww. fakturami były transportowane | |bezpośrednio od dostawców "A"S.A. oraz T. d.d. do Polski i towary te fizycznie nie wjechały na terytorium S. |
|Z tymi ustaleniami korespondują ustalenia dotyczące przewozu towaru. Wynika z nich, że przewoźnik "B" spółka z o.o. nie świadczyła | |usług transportowych na rzecz którejkolwiek ze spółek, tj. "A"S.A., C.I. s.r.o., czy "C" spółka z o.o. Z kolei kierowca mający | |wykonywać transport H. B. nr rej. samochodu [...] w omawianym okresie wykonywał usługi na terenie kraju. Kierowca ten nie świadczył | |usługi transportowej związanej z przewozem towarów pomiędzy "A" S.A., a C.I. s.r.o., usługa taka nie była zlecana kierowcy H. B., | |który dnia 28 grudnia 2016 r. nie wykonywał jakichkolwiek usług transportowych, a jedynie wracał do bazy, po wykonaniu zlecenia w dniu | |27 grudnia 2016 r. Ponadto ustalono, że "B" z o.o. nie przyjmowała zlecenia od nadawcy lub odbiorcy, czy jakiegokolwiek innego | |podmiotu na wykonanie takiej usługi transportowej, w związku z tym nie potwierdziła opłacenia takiego transportu, nie zawierała umowy | |na taki transport, nie posiada jakichkolwiek dokumentów dotyczących zawarcia, czy wykonania tej umowy, a tym bardziej jej | |zaksięgowania, czy rozliczenia. Nie potwierdzono również faktycznego rozładunku towaru w K. na S., ponieważ w dacie wskazanej na | |dokumencie CMR "B". z o.o. nie wykonywała usługi transportowej na Słowację. |
|O tym, że towar będący przedmiotem spornej transakcji nie dotarł nigdy do miejsca przeznaczenia uwidocznionego w dokumentach spółki | |bezsprzecznie świadczą pozostałe zebrane w sprawie dowody, tj.: |
|- brak potwierdzenia wywozu ze strony słowackich organów podatkowych - z uzyskanej informacji wynika, że towar będący | |przedmiotem dostawy widniejący na dokumencie przewozowym CMR nr 1 z dnia 28 grudnia 2016 r., w rzeczywistości nie był wwieziony na | |Słowację lecz został bezpośrednio dostarczony z "A" S.A. do "C" spółka z o.o. |
|- brak potwierdzenia viaTOLL - jak wynika z informacji przekazanej przez Główny Inspektorat Transportu Drogowego (pismo z dnia 5 lutego| |2019 r.), na podstawie danych z monitoringu viaTOLL ustalono, że samochód o nr rej PNT [...] w dniach 27-28 grudnia 2016 r. przemieszczał| |się jedynie po terytorium Polski i nie wyjechał na terytorium Słowacji. Przebyta trasa wskazuje na przemieszczenie się dnia | |28 grudnia 2016 r. samochodu z K.przez M. do P., |
|- ustalenia kontroli przeprowadzonej w "C" spółka z o.o.. - okoliczność wskazująca pośrednio na brak dostarczenia towarów od "A:"S.A. | |do C.I. s.r.o.; w toku ww. kontroli uzyskano informację, że pojazd, który wg dokumentu przewozowego (CMR nr 2) miał dostarczyć towar z | |C.I. s.r.o. do I. Spółka z o.o., był zarejestrowany w Systemie Poboru Opłaty Elektronicznej, jednak w weryfikowanym przedziale czasowym| |nie zarejestrowano transakcji, co oznacza, że pojazd ten w dniach, w których rzekomo dokonano dostawy towarów do "C" spółka z o.o. nie | |poruszał się po krajowych drogach objętych monitoringiem systemu viaTOLL. Okoliczność ta - jak słusznie zauważyły organy, pośrednio | |wskazuje, że przemieszczenie towarów sprzedanych przez "A" S.A. z wykorzystaniem podmiotu na terenie Słowacji, nie miało miejsca, | |a towary zostały przetransportowane bezpośrednio z M. (siedziby – "A" S.A.) do P. (siedziby - "C" spółka z o.o.). | |Jak już wyżej zaakcentowano, brak faktycznego dostarczenia towarów do odbiorcy mającego swoją siedzibę w innym kraju członkowskim a | |więc brak fizycznego przemieszczenia towarów przez granicę kraju, nie zawsze przesądza o pozbawieniu podatnika prawa do | |opodatkowania kwestionowanych transakcji stawką podatku VAT 0% jako WDT.
Odnosząc się do wypracowanej w orzecznictwie TSUE klauzuli | |"dobrej wiary" Sąd zwraca uwagę, że może powołać się na nią ten podatnik, który przedsięwziął wszystkie, niezbędne do wykonania WDT | |działania, odpowiednio je dokumentując, do czego jednak nie doszło, a czego nie mógł przy dochowaniu należytej staranności przewidzieć.| |Innymi słowy takiemu podatnikowi od strony formalnej niczego zarzucić nie można, lecz nie ziścił się aspekt materialny. Z tego | |rodzaju sytuacją w niniejszej sprawie nie mamy jednak do czynienia, bowiem skarżąca nie zadbała o odpowiednią weryfikację tego, czy | |sporne transakcje odbyły się w ramach WDT, a więc, że zostały doręczone do odbiorcy na terenie innego kraju członkowskiego UE. | |Podkreślenia wymaga, że organizacja dostawy w ramach której to odbiorca odpowiadał za transport, nakładała na skarżącą wzmożenie | |ostrożności w relacjach z nowym kontrahentem przy transakcjach, które szczególnie narażone są na nadużycia, ze względu na | |preferencyjne ich opodatkowanie podatkiem VAT. |
|Jeżeli zatem, jak to zasadnie przyjęły orzekające w sprawie organy, "A" S.A. wyłącznie w oparciu o fakt rejestracji podmiotu | |wyciągnęła wniosek o jego rzetelności, to zasadne jest twierdzenie, że weryfikacja kontrahenta miała wyłącznie formalny charakter i nie| |była rzeczywistą oceną jego wiarygodności. |
|Udział w danej transakcji wymaga bowiem nie tylko wzięcia pod uwagę korzyści jakie może ona przynieść, ale również ryzyka jakie ze sobą| |niesie. Ostatecznie może okazać się, że konieczne jest nawet odstąpienie od przystąpienia do współpracy, jeśli istnieją wątpliwości co | |do uczciwości kontrahenta. |
|M. Ł., zatrudniona w "A" S.A.. przedstawiła okoliczności zawarcia współpracy z "C" s.r.o., jak również wskazała, że weryfikacja ww. | |podmiotu polegała na sprawdzeniu "(...) że miał ważny NIP unijny i rekomendację", nie nastąpiła weryfikacja |
|osobista, "A" S.A. nie miała umowy, kontaktu telefonicznego ani mailowego z ww. firmą". Zeznania te potwierdzają zatem, że weryfikacja| |kontrahenta miała wyłącznie formalny charakter. Sama spółka w trakcie postępowania przyznała, że inne wymogi stosuje w kontaktach | |handlowych z podstawowymi nabywcami towarów, zaś zupełnie inne przy marginalnych odbiorcach, w stosunku do których wartość dostaw jest | |minimalna i nie przekracza nawet 2% miesięcznych dostaw wewnątrzwspólnotowych. |
|Stwierdzić tutaj należy, że rzetelna weryfikacja kontrahenta przy zawieraniu transakcji, także tych o mniejszych rozmiarach, jest | |niezbędna przy ocenie dochowania należytej staranności. Odstępując od rzetelnego zweryfikowania odbiorcy, np. jak podnosi strona z | |uwagi na marginalny z nim obrót handlowy, podatnik podejmuje ryzyko, że w razie późniejszego zakwestionowania transakcji przez organy | |podatkowe nie będzie mógł się skutecznie powołać na zachowanie należytej staranności w tym zakresie. |
|W ocenie Sądu zasadne jest stanowisko organów, że zebrane dowody i okoliczności z nich wynikające świadczą o tym, że: A"S.A. | |interesowało jedynie zabezpieczenie finansowe transakcji, a nie kwestia, czy zbywane przez nią towary zostały dostarczone na adres | |wskazany w dokumentach. Spółka zaniechała tak elementarnych czynności jak choćby ustalenie, czy przewoźnik wskazany na dokumencie CMR | |był rzeczywistym realizatorem usługi transportowej. Zastosowanie procedury dostawy, w której organizacją transportu zajmuje się nabywca| |nie zwalnia podatnika ze staranności w prowadzeniu dokumentacji sprzedaży i dbałości aby dokumentacja ta odpowiadała rzeczywistym | |zdarzeniom gospodarczym, gdyż tylko takie działanie można zakwalifikować jako działanie w dobrej wierze, uprawniające do skorzystania | |stawki podatku od towarów i usług 0%. |
|Z zebranego materiału dowodowego w sprawie, wynika że strona na żadnym etapie spornej transakcji nie współpracowała i nie miała | |bezpośrednio kontaktu z podmiotem C.I. s.r.o. Strona wskazywała ogólnie na rzekomy wcześniejszy kontakt z M. S. podczas | |zawierania transakcji oraz zamówienia składane telefonicznie przez ww. osobę, nie przedstawiając jednocześnie żadnych dowodów na | |potwierdzenie swoich twierdzeń. Okoliczności tych nie potwierdziły zeznania w charakterze świadka M. Ł.. Przedstawiła ona zarówno | |okoliczności nawiązania współpracy z firmą C.I. s.r.o., jak i spornej transakcji. Wynikało z nich, że nawiązanie współpracy nastąpiło z| |polecenia kontrahenta z U. – "D", brak było kontaktu telefonicznego i mailowego ze stroną słowacką, zamówienie na towar zostało złożone| |drogą mailową przez "D"). |
|Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skargi, że spółka została wprowadzona w błąd przez swojego kontrahenta i nie miała świadomości | |jego oszukańczych działań. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie potwierdza tego stanowiska Jak już wskazano spółka sama | |zaniechała rzeczywistej weryfikacji swojego kontrahenta poprzestając jedynie na weryfikacji formalnej i rekomendacji ukraińskiej firmy | |"D". |
|W rozpoznawanej sprawie organy obu instancji zasadnie uznały, że skarżąca w odniesieniu do kwestionowanej transakcji nie wykazała się | |dobrą wiarą, z uwagi na łączne wystąpienie wielu podniesionych w uzasadnieniu skarżonej decyzji okoliczności, które wynikają z analizy | |całokształtu zebranego materiału dowodowego zgodnie z dyspozycją art. 191 Ordynacji podatkowej. Taka ocena nie jawi się bynajmniej jako| |dowolna, lecz jest oparta na racjonalnych przesłankach, zgodnie z zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego. Z treści decyzji | |czy całości zgromadzonego materiału dowodowego nie można wywieść, aby organy prowadziły postepowanie pod kątem wykazania z góry | |przyjętej tezy działania podatnika w złej wierze.
Nie można też przyjąć, że ocena materiału dowodowego była wybiórcza. Była ona | |niewątpliwie selektywna, ale nie jest przecież możliwe ustalenie okoliczności faktycznych na podstawie sprzecznych czy wykluczających | |się dowodów, które należy poddać ocenie i wartościowaniu, jak to miało miejsce w kontrolowanej sprawie. |
|Zdaniem sądu organy podatkowe w zakresie niezbędnym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły wystarczające | |postępowanie dowodowe, którego wyniki poddały rzetelnej analizie i ocenie, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione | |wnioski. Wbrew stanowisku skarżącej zaskarżona decyzja nie narusza wskazanych w skardze przepisów postępowania to jest art. 120, art. | |121, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 210 § 4 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej w takim | |zakresie, by naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zaprezentowana w skarżonej decyzji ocena materiału dowodowego | |została utrzymana w płaszczyźnie oceny swobodnej, a więc pozostającej pod ochroną prawa, bo uwzględnia całokształt ujawnionych w | |sprawie okoliczności faktycznych, została przeprowadzona w oparciu o zasady logiki i doświadczenia życiowego oraz została| |przekonywująco uzasadniona.
Zdaniem Sądu, argumentacja strony skarżącej zawarta w skardze ogranicza się w głównej mierze do | |bezpodstawnej polemiki z ustaleniami organów poprzez zanegowanie stanowiska organów, bez wskazania jakich konkretnych uchybień | |dopuściły się one w kwalifikacji poszczególnych transakcji, skupiając się przede wszystkim na wadliwości samego postępowania. | |Bezzasadny, w ocenie Sądu, jest także zarzut dotyczący naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, bowiem zaskarżona decyzja | |zawiera szczegółowe, obszerne uzasadnienie faktyczne, w tym w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, | |wskazanie dowodów, którym dał wiarę oraz takich, którym tego waloru nie przyznał i z jakich powodów. Zawiera też skarżona decyzja | |uzasadnienie prawne z przytoczeniem podstawy prawnej decyzji. Okoliczność, że podatnik nie zgadza się z rozstrzygnięciem przyjętym w | |sprawie, nie oznacza, że organy podatkowe nie mogą prezentować w tym względzie odmiennego stanowiska.
Strona ma bowiem prawo do | |prezentowania swojego własnego stanowiska, zaś organ ma prawo go nie uwzględnić, jeżeli uzna, że nie ma ono odzwierciedlenia w | |zebranych dowodach bądź w obowiązujących przepisach prawnych. |
|W konsekwencji brak też podstaw do stwierdzenia naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego art. 13 ust. 1, art. 42 | |ust. 1, 3 i 11 w związku z art. 41 ust. 3 ustawy VAT. Skarżąca przedstawiła wprawdzie dokumenty, które zawierały dane | |mogące wskazywać na WDT, jednak dane te muszę być rzetelne i wiarygodne, co należy do oceny organów podatkowych. W niniejszej sprawie | |organy wykazały natomiast jednoznacznie, że w ramach spornej transakcji, sprzedawany przez skarżącą towar - na rzecz słowackiej spółki| |C.I. s.r.o., nie był przemieszczany na terytorium innego kraju członkowskiego. |
|W tej sytuacji Sąd nie znalazł podstaw do kwestionowania legalności zaskarżonej decyzji, co doprowadziło do oddalenia skargi na | |podstawie art. 151 p.p.s.a. |