Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowiez 5 grudnia 2006 r., sygn. akt I SA/Rz 635/06

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.); powoływanej dalej jako Ordynacja podatkowa postanowieniem z dnia (...) sierpnia 2006 roku o nr (...), po rozparzeniu zażalenia wniesionego przez R. Z. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia (...) maja 2006 roku znak: (...) w sprawie zaliczenia nadpłaty w podatku od towarów i usług powstałej w wyniku złożenia korekt deklaracji podatku VAT za maj, lipiec, listopad, grudzień 2004 roku oraz marzec, kwiecień, czerwiec, wrzesień 2005 roku w łącznej wysokości 6 439, 00 zł na poczet:

1. 1) zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2004 roku w kwocie 44zł. oraz odsetek należnych od tej zaległości w kwocie 104zł.,
2. 2) zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2004 roku w kwocie 481zł., oraz odsetek należnych od tej zaległości w kwocie 100zł.,
3. 3) zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2004 roku w kwocie 448zł., oraz odsetek należnych od tej zaległości w kwocie 88zł.,
4. 4) zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2004 roku w kwocie 137zł. oraz odsetek należnych od tej zaległości w kwocie 25zł.,
5. 5) zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2005 roku w kwocie 617zł., oraz odsetek należnych od tej zaległości w kwocie 87zł,
6. 6) zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2005 roku w kwocie 777zł., oraz odsetek należnych od tej zaległości w kwocie 101zł.,
7. 7) zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2005 roku w kwocie 577zł., oraz odsetek należnych od tej zaległości w kwocie 53zł.,
8. 8) zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2005 roku w kwocie 509zł., oraz odsetek należnych od tej zaległości w kwocie 37zł.
9. 9) zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2005 roku w kwocie 395zł. oraz odsetek należnych od tej zaległości w kwocie 24zł.,
10. 10) zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2005 roku w kwocie 626zł., oraz odsetek należnych od tej zaległości w kwocie 26zł.,
11. 11) zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2005 roku w kwocie 200zł., odsetki za zwłokę 0,00 zł;
12. 12) zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2005 roku w kwocie 154zł., odsetki za zwłokę 0,00 zł;
13. 13) zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2006 roku w kwocie 424,40zł., oraz odsetek należnych od tej zaległości w kwocie 4, 60zł., utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał, że R. Z. w dniach 25 czerwca, 20 lipca, 20 sierpnia, 20 września, 20 października, 22 listopada 20 grudnia 2004 roku, 25 stycznia, 21 lutego, 21 marca, 20 kwietnia, 20 maja, 20 czerwca, 20 lipca, 22 sierpnia, 20 września, 20 października, 21 listopada, 20 grudnia 2005 roku, 25 stycznia 2006 roku złożył deklaracje VAT - 7 za miesiące od maja 2004 roku do grudnia 2005 roku., wykazując kwoty podatku wpłacie odpowiednio w wysokości: 1.259,00zł., 1.098,00zł., 1 528,00zł., 1 460,00zł., 613,00zł., 676,00zł., 1 600,00zł., 2 408,00zł., 2 130,00zł., 893,00zł., 1 265,00zł., 1 051,00zł., 1 106,00zł., 1 438,00zł., 977,00zł., 374,00zł., 967,00zł., 573,00zł., 433,00zł., 236,00zł. W ślad za złożonymi deklaracjami VAT - 7 R. Z. dokonał wpłat na poczet zobowiązań w podatku od towarów i usług za okres od maja 2004 roku do grudnia 2005 roku.

Nadto w dniach 20 lutego i 20 marca 2006 roku podatnik złożył deklaracje dla podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń i luty 2006 roku, w których wykazał kwotę do przeniesienia odpowiednio w wysokości 311zł., i 56zł.

W dniu 4 kwietnia 2006 roku R. Z. złożył w Urzędzie Skarbowym korekty deklaracji VAT - 7 dotyczące rozliczenia podatku od towarów i usług za w/w okres, wraz z pismem z dnia 31 marca 2006 roku w którym konieczność dokonania korekt uzasadnił wadliwym, bo zbyt wczesnym wykazaniem VAT należnego od usług transportowych, tj. nie w terminie zapłaty, ale w momencie wystawienia faktury.

W związku z powyższym w korektach deklaracji VAT - 7 za maj, lipiec, listopad, grudzień 2004 roku oraz marzec, kwiecień, czerwiec i wrzesień 2005 roku podatnik zmniejszył kwotę podatku odpowiednio:

1. 1) maj: z kwoty 1259zł. do kwoty 0 zł (tj. o kwotę 1 259zł.)
2. 2) lipiec: z kwoty 1 528zł. do kwoty 99 zł (tj. o kwotę 1 429zł.),
3. 3) listopad: z kwoty 1 600 zł do kwoty 642zł., (tj. o kwotę 958zł.)
4. 4) grudzień 2004: z kwoty 2 408zł. do kwoty 1 505zł., (tj. o kwotę 903zł.)
5. 5) marzec: z kwoty 1 265zł., do kwoty 939zł., (tj. o kwotę 326zł.)
6. 6) kwiecień: z kwoty 1051zł., do kwoty 934 zł (tj. o kwotę 117zł.)
7. 7) czerwiec: z kwoty 1438zł., do kwoty 722 zł (tj. o kwotę 716zł.)
8. 8) wrzesień 2005: z kwoty 967zł. do kwoty 236 zł (tj. o kwotę 731zł.)

W związku z korektami deklaracji za wymienione miesiące wskazana przez podatnika kwota podatku podlegająca zapłacie była niższa od kwoty wskazanej w pierwotnie złożonych deklaracjach za te okresy o 6. 439zł., co spowodowało powstanie nadpłat, o których zaliczenie na poczet niedopłat w miesiącach następnych zwrócił się podatnik w piśmie z dnia 31 marca 2006 roku. Żądnie to R. Z. powtórzył w piśmie z dnia 12 maja 2006 roku.

Natomiast w korektach deklaracji VAT - 7 za: czerwiec, sierpień, wrzesień, październik 2004, styczeń, luty, maj, lipiec, sierpień, październik, listopad, grudzień 2005 oraz styczeń 2006 roku zwiększone zostały kwoty zobowiązań podatkowych: o:

1. 1) czerwiec: 444 zł (z kwoty 1 098 zł do kwoty 1 542 zł)
2. 2) sierpień: 481zł. (z kwoty 1 460zł. do kwoty 1 941zł.)
3. 3) wrzesień 448zł. (z kwoty 613zł. do kwoty 1061zł.)
4. 4) październik 2004 137zł. (z kwoty 676zł. do kwoty 813zł.)
5. 5) styczeń 2005:-617zł. (z kwoty 2 130zł. do kwoty 2 747zł.)
6. 6) luty: 777 zł (z kwoty 893zł. do kwoty 1 670zł.)
7. 7) maj: 577zł. (z kwoty 1106zł. do kwoty 1 683zł.)
8. 8) lipiec: 509zł. (z kwoty 977 zł do kwoty 1 486zł.)
9. 9) sierpień: 395zł. (z kwoty 374 zł do kwoty 769zł.)
10. 10) październik: 626 zł (z kwoty 573zł. do kwoty 1 199 zł)
11. 11) listopad: 200 zł (z kwoty 433 zł do kwoty 633zł.)
12. 12) grudzień 2005: 154 zł (z kwoty 236zł. do kwoty 390zł.)
13. 13) za styczeń 2006 roku podatnik wykazał kwotę podlegającą wpłacie w wysokości 763zł., za luty 2006 roku - w wysokości 255zł.;

co spowodowało, że wykazana kwota podatku podlegająca wpłacie do urzędu skarbowego była większa od kwoty wskazanej w pierwotnie złożonych deklaracjach za w/w okresy - a więc powstała zaległość podatkowa za te okresy na łączną kwotę 6. 383zł..

Postanowieniem z dnia (...) maja 2006 roku (znak: (...)), sprostowanym postanowieniem z dnia (...) czerwca 2006 roku znak: (...)) Naczelnik Urzędu Skarbowego, w oparciu o art. 76 § 1, art. 76a § 1 i 2, art. 51 § 1 i 2, art. 53, art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 § 1 pkt 6 ustawy Ordynacja podatkowa zaliczył nadpłaty w podatku od towarów i usług, powstałe w dniu 4 kwietnia 2006 roku, w wyniku złożenia korekt deklaracji podatku VAT - 7 za maj, lipiec, listopad, grudzień 2004 roku oraz marzec, kwiecień, czerwiec, wrzesień 2005 roku w łącznej wysokości 6 439zł. na poczet zaległości z tytułu podatku od towarów i usług wynikających ze złożonych korekt deklaracji VAT - 7 w następujący sposób:

1. 1) czerwiec: należność główna 444 zł odsetki za zwłokę 104zł.
2. 2) sierpień: należność główna 481zł. odsetki za zwłokę 100zł.
3. 3) wrzesień należność główna 448zł. odsetki za zwłokę 88zł.
4. 4) październik 2004 należność główna 137zł. odsetki za zwłokę 25zł.
5. 5) styczeń 2005: należność główna 617zł. odsetki za zwłokę 87zł.
6. 6) luty: należność główna 777 zł odsetki za zwłokę 101zł.
7. 7) maj: należność główna 577zł. odsetki za zwłokę 53zł.
8. 8) lipiec: należność główna 509zł. odsetki za zwłokę 37zł.
9. 9) sierpień: należność główna 395zł. odsetki za zwłokę 24zł.
10. 10) październik: należność główna 626 zł odsetki za zwłokę 26zł.
11. 11) listopad: należność główna 200 zł odsetki za zwłokę 0zł.
12. 12) grudzień należność główna 2005: 154 zł 0zł.
13. 13) styczeń 2006 roku należność główna: 424, 40zł., odsetki za zwłokę 4,60zł.

Podtrzymując stanowisko organu I instancji, organ odwoławczy przywołał treść art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym nadpłaty podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba ze podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Na tej podstawie kwotę 6. 439zł. stanowiącą nadpłatę, powstałą po myśli art. 73 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w dniu 4 kwietnia 2006 roku, tj. w dniu złożenia korekty deklaracji w podatku od towarów i usług obniżającej wysokość zobowiązania podatkowego w związku z obniżeniem kwoty podatku należnego, organ podatkowy zaliczył na poczet zaległości podatkowych, które powstały w związku ze złożeniem korekt deklaracji VAT - 7 za czerwiec, sierpień, wrzesień, październik 2004 roku, styczeń, luty, maj, lipiec, sierpień, październik, listopad, grudzień 2005 roku oraz styczeń i luty 2006 roku.

Zaliczając nadpłaty na zaległości podatkowe organ naliczył stosownie do § 4 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 roku w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373) odsetki za zwłokę, liczone do dnia zaliczenia nadpłaty włącznie z tym dniem. Za dzień zaliczenia nadpłaty, po myśli art. 76a § 2 Ordynacji podatkowej organ przyjął 4 kwiecień 2006 roku, będący dniem złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, podkreślając przy tym brak istnienia przepisów przejściowych, pozwalających na zaliczanie nadpłat w sposób odmienny niż obowiązujący w dniu zaliczenia.

W ten sposób zaliczono nadpłaty za poczet zaległości podatkowych za miesiąc: czerwiec, sierpień, wrzesień, październik 2004 roku, styczeń, luty, maj, lipiec, sierpień, październik, listopad, grudzień 2005 roku. Dokonując zaliczenia nadpłaty na zobowiązanie za miesiąc styczeń organ podatkowy zastosował art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej wniósł R. Z.. W złożonej skardze skarżący nie podniósł zarzutu naruszenia konkretnych przepisów prawa, lecz domagając się o uchylenia zaskarżonego postanowienia wniósł o uznanie, iż należny podatek VAT za miesiąc styczeń i luty 2006 roku zapłacił w terminie. Nadto skarżący zażądał odstąpienia od naliczania odsetek od zaległości podatkowych, podnosząc istnienie przepisów przejściowych, które pozwalałby na korzystniejsze dla podatnika zaliczanie nadpłat.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje

Stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz. 1269/ sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje administracyjne w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej p.p.s.a./ nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie jest uzasadniona.

W złożonej skardze skarżący nie podnosił zarzutu naruszenia konkretnych przepisów prawa, przedmiotem sporu jest kwestia czy skarżący zapłacił w terminie należny podatek VAT za miesiące styczeń i luty 2006r, jak i czy zgodne z prawem było naliczanie przez organy podatkowe odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. Przedmiot sprawy dotyczył zaliczenia nadpłaty podatku od towarów i usług na następne okresy rozliczeniowe w okresie od maja 2004r. do lutego 2006r.

Zgodnie z art. 81 § 1 ordynacji podatkowej podatnik jest uprawniony do skorygowania uprzednio złożonej deklaracji, a zgodnie z art. 81 § 2 skorygowanie następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty. Złożenie korekty deklaracji w podatku VAT obniżającej wysokość zobowiązania podatkowego w związku z obniżeniem podatku należnego, w rozumieniu ustawy o VAT, powoduje powstanie nadpłaty (art. 73 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej). Za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego podatku lub nienależnego podatku (art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Niezależne od sposobu powstania i stwierdzenia nadpłaty obowiązują jednolite zasady postępowania z nadpłatą.

Po myśli art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej w pierwszej kolejności nadpłaty podlegają zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę i na poczet bieżących zobowiązań. Jest to tryb stosowany z mocy prawa, związany automatycznie ze stwierdzeniem (wykazaniem) nadpłaty. Nadpłaty pozostałe po dokonaniu powyższego zaliczenia, podlegają zaliczeniu na wniosek podatnika, na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Wniosek podatnika o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań jest wiążący dla organu. Zaliczenie nadpłaty na poczet zobowiązań podatkowych przyszłych lub zaległych dokonywane jest w drodze postanowienia. Postępowanie poprzedzające wydanie postanowienia ma na celu ustalenie istnienia podlegających zaliczeniu zobowiązań podatkowych. Nadpłata traktowana jest jak wpłata dokonana przez podatnika. Jeżeli dotyczy zaległości, co ma miejsce w niniejszej sprawie (taki też był wniosek podatnika), stosuje się przepisy dotyczące zaliczania wpłaty niepokrywającej kwoty zaległości z odsetkami (art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej) i zaliczania na zobowiązania w kolejności terminów ich płatności (art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej).

Podatnik jest uprawniony do wskazania kolejności zaliczania tylko w zakresie wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet zobowiązań przyszłych. Dzień zaliczenia nadpłaty zależy od trybu jej stwierdzania. Zgodnie z art. 76a § 2 Ordynacji podatkowej jeżeli nadpłata objęta była wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem złożenia tego wniosku. Jeżeli nadpłata wynika ze skorygowanych deklaracji w podatku VAT obniżającej wysokość zobowiązania podatkowego, w związku z obniżeniem kwoty podatku należnego, dniem powstania nadpłaty jest dzień złożenia korekty - art. 73 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej (por. wyrok WSA z dnia 4.02.2005r. III SA/Wa 768/04).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy zdaniem Sądu, całkowicie prawidłowe było stanowisko organów podatkowych wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Podatnik złożył korekty deklaracji VAT - 7 za miesiące od maja 2004r. do lutego 2006r. wraz pismem w którym uzasadnił konieczność korekt nieprawidłowym wykazaniem obowiązku podatkowego. Zwrócił się też o zaliczenie nadpłat podatku VAT, wynikających z korekt na poczet niedopłat w miesiącach następnych. Z korekt deklaracji za poszczególne miesiące w/w okresu złożonych przez podatnika wynika, że miedzy innymi wykazał w nich kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego większą niż wykazana w pierwotnie złożonych deklaracjach. Zapłata podatku nastąpiła w tych niższych kwotach wykazanych w pierwotnych deklaracjach. Zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych nastąpić mogło - w świetle powyższych wywodów - dopiero z dniem 4.04.2006r. tj. dniem złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty będącym jednocześnie dniem powstania nadpłaty.

Skoro nadpłata mogła powstać dopiero z dniem złożenia wniosku o jej stwierdzenie, czyli nastąpiła ona po upływie terminu płatności zobowiązania za właściwy okres. Przed złożeniem tego wniosku gdyż nie ma jeszcze nadpłaty, powstaje zaległość podatkowa. Ustawowy termin płatności kwot podatku VAT, wykazanego w korektach deklaracji, mijał 25 dnia następnego miesiąca, po którym powstał obowiązek podatkowy mający odzwierciedlenie w deklaracjach pierwotnych (art. 103 ust. 1 ustawy o VAT). Zgodnie z art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej podatek niezapłacony w terminie płatności jest zaległością podatkową. Tak więc w związku z korektami deklaracji dokonanymi przez podatnika powstały zaległości podatkowe za w/w okresy rozliczeniowe. Ustawodawca w art. 53 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej określił, że od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę. Odsetki te naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku.

Tak więc nieuzasadniony jest zarzut skargi, że odsetki są naliczone z naruszeniem prawa. Naliczenie odsetek, jest jak słusznie zauważyły organy podatkowe, automatycznym skutkiem prawnym istnienia zaległości podatkowej. Bez znaczenia są przyczyny powstania zaległości czy jakiekolwiek aspekty funkcjonowania podmiotów prawa podatkowego.

Zarzut niewłaściwego zastosowania do stanu faktycznego niniejszej sprawy, przepisów ustawy ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym od 1.09.2005r., które w ocenie skarżącego w kwestii terminu zaliczania nadpłat na zaległości są mniej korzystne dla podatnika, Sąd uznał go za nieuzasadniony. Ustawa z dnia 30.06.2005r. o zmianie ustawy ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych ustaw (Dz.U. nr 143, poz. 1199) nie zawiera przepisów przejściowych, które pozwalałyby na zaliczenie nadpłat w inny sposób niż obowiązujący w dniu zaliczenia. Ponadto skarżący złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty 4.04.2006r. więc obowiązkiem organu podatkowego było rozpoznanie go w stanie prawnym obowiązującym w chwili rozstrzygania.

Nieuprawnione też jest twierdzenie podatnika, że podatek za styczeń i luty 2006r. zapłacił w terminie. Deklaracje za te miesiące podatnik złożył: w dniu 20.02.2006r. za styczeń, w której wykazał podatek do przeniesienia w wysokości 311zł. W dniu 20.03.2006r. za luty, w której wykazał podatek do przeniesienia w wysokości 56zł. W dniu 4.04.2006r. złożył korektę tych deklaracji, w których wykazał kwotę podatku podlegającą wpłacie - za styczeń 763 zł, za luty 255zł. Tak więc kwota podatku z deklaracji pierwotnych była niższa niż należna i nie została zapłacona w terminie ustawowym. Wniosek podatnika o zaliczenie nadpłat wynikających z korekt deklaracji podatku VAT na zaległości podatkowe wykazane w korektach deklaracji następnych miesięcy, został przez organ podatkowy uwzględniony. Organ podatkowy zaliczył nadpłaty na poczet zaległości w części na należności główne i w części na odsetki, dokonał stosownych wyliczeń.

Wyliczenie to zostało dokonane zgodnie z dyspozycją art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości oraz kwoty odsetek w stosunku jakim, w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Organ podatkowy z mocy prawa (art. 76 a § 1 Ordynacji podatkowej) miał obowiązek zastosować odpowiednio, w przedmiocie zaliczania nadpłaty na zaległości, właśnie przepis art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej. Podatek za styczeń 2006r. i za luty 2006r. po uprzednim zaliczeniu nadpłat na wcześniejsze okresy zaległości podatkowej i po przeprowadzeniu stosownych operacji rachunkowych pozostał do zapłaty w wysokości wyliczonej przez organ podatkowy wraz z odsetkami od dnia upływu terminu płatności (za styczeń 2006r.), gdyż stał się zaległością podatkową.

Z powyższych względów, w ocenie Sadu nie doszło w sprawie do naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego w stopniu wpływającym na wynik sprawy i dlatego Sąd skargę oddalił po myśli art. 151 p.p.s.a.