Uzasadnienie
M. A. i S. A. (dalej: Skarżący/Zobowiązani) poddali kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 21 października 2022 r. nr 1801-IEE.711.101.2022, którym utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] (dalej: organ egzekucyjny) z 18 lipca 2022 r. nr 1811-SEE.711.6.2022.1.ORZ o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego.
Z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynikało, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] prowadzi przeciwko Zobowiązanym postępowanie egzekucyjne należności pieniężnych. Wójt Gminy [...] (dalej: Wierzyciel) wystawił tytuły wykonawcze o nr [...] z 26 maja 2015 r., [...] z 24 czerwca 2016 r., [...] z 14 grudnia 2016 r., dotyczące zobowiązań podatkowych w postaci łącznych zobowiązań pieniężnych za lata 2014, 2015 i 2016. W piśmie z 3 czerwca 2022 r., sprecyzowanym w piśmie z 21 czerwca 2022 r., Zobowiązani podnieśli zarzut przedawnienia ww. należności. Wierzyciel złożył oświadczenie o braku przeszkód w prowadzeniu egzekucji. Organ egzekucyjny, powołując się na dyspozycję art. 59 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji uznał, że nie ma podstaw do umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Kwestie przedawnienia zobowiązań podatkowych normuje art. 70 Ordynacji podatkowej. Termin ten wynosi 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Ale bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany przez zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony.
Odnośnie do poszczególnych zobowiązań organ podał, że zobowiązanie podatkowe za rok 2014 r. powinno przedawnić się 31 grudnia 2019 r., ale na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] zastosowano środki egzekucyjne w postaci zajęcia wierzytelności z tytułu nadpłaty podatku dochodowego za 2015 r., o czym zawiadomiono podatników 29 czerwca 2016 r. Wobec tego termin przedawnienia uległ przerwaniu, a jego ponowny bieg powinien zakończyć się 29 czerwca 2021 r. Zawiadomieniem z 5 lipca 2017 r. nr [...] zajęto należną podatnikom wierzytelność pieniężną z tytułu nadpłaty w podatku dochodowym za 2016 r., o czym powiadomiono ich 6 lipca 2017 r., przez co doszło do ponownego przerwania terminu przedawnienia, a jego ponowny bieg powinien zakończyć się 6 lipca 2022 r. Dnia 14 marca 2019 r. zajęto, należące do Zobowiązanych, prawo użytkowania wieczystego i budynek stanowiący odrębną nieruchomość, objęte KW nr [...], o czym powiadomiono ich 14 marca 2019 r., przez co doszło do przerwania terminu przedawnienia, a jego ponowny bieg powinien zakończyć się 15 marca 2024 r. Na podstawie zawiadomienia nr [...] z 11 kwietnia 2022 r. zajęto świadczenie z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej, o czym powiadomiono zobowiązanych w dniach 19 kwietnia i 31 maja 2022 r., przez co doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia, a jego ponowny bieg powinien zakończyć się 20 kwietnia 2027 r.
Zobowiązanie podatkowe za rok 2015 r. i za okres od 1 stycznia do 30 czerwca 2016 r., objęte tytułem wykonawczym nr [...] z 24 czerwca 2016 r., także nie uległy przedawnieniu. Zobowiązanie za rok 2015 r. powinno przedawnić się 31 grudnia 2020 r., a za ww. okresy roku 2016 – 31 grudnia 2021 r. Wymienione terminy przedawnienia uległy przerwaniu wskutek zastosowanych ww. środków egzekucyjnych w postaci zajęcia wierzytelności pieniężnej z tytułu nadpłaty w podatku dochodowym za 2016 r. (nowy termin przedawnienia 6 lipca 2022 r.), zajęcia ww. prawa użytkowania wieczystego i własności budynku (nowy termin przedawnienia 15 marca 2024 r.), zajęcia świadczenia z zaopatrzenia emerytalnego (nowy termin przedawnienia 20 kwietnia 2027 r.). Zobowiązanie za okres od 1 lipca do 31 grudnia 2016 r. powinno przedawnić się 31 grudnia 2021 r. Wymieniony termin przedawnienia uległ przerwaniu wskutek zastosowanych środków egzekucyjnych, o których mowa wyżej, tj. zawiadomieniem nr 394133 o zajęciu wierzytelności z tytułu nadpłaty w podatku dochodowym za 2016 r. (nowy termin przedawnienia 6 lipca 2022 r.), zawiadomieniem o zajęciu ww. prawa użytkowania wieczystego i własności budynku (nowy termin przedawnienia 15 marca 2024 r.) oraz zawiadomieniem o zajęciu świadczenia emerytalnego (nowy termin przedawnienia 20 kwietnia 2027 r.).
Organ skonstatował, że żadna z powyższych zaległości podatkowych nie uległa przedawnieniu. Decyzje wymiarowe nr 3123.1379.2014 z 4 lutego 2014 r., nr 3123.624.2015 z 26 stycznia 2015 r. oraz nr 3123.1133.2016 z 2 lutego 2016 r., są ostateczne i podlegają wykonaniu.
W zażaleniu Zobowiązani wnieśli o zmianę postanowienia na ich korzyść.
Opisanym na wstępie postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał rozstrzygnięcie organu I instancji w mocy, podzielając dokonane ustalenia faktyczne oraz ich ocenę prawną. Podkreślił, że odnośnie do poszczególnych tytułów wykonawczych wyjaśniono powody przerwania biegu terminu przedawnienia, wskazano na nowy jego bieg oraz nowy końcowy termin przedawnienia. W żadnym analizowanym przypadku nie doszło do upływu terminu przedawnienia. Wobec tego rozstrzygnięcie to zasługiwało na utrzymanie w mocy.
W skardze, domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia i przekazania sprawy organowi II instancji do ponownego rozpatrzenia, zarzucono nienależyte przeanalizowanie zarzutu przedawnienia i wadliwe ustalenia dotyczące tych okoliczności.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas wyrażone stanowisko w sprawie. Organ podkreślił, że w toku postępowania egzekucyjnego wielokrotnie stosowane były środki egzekucyjne, które skutkowały przerwaniem biegu terminu przedawnienia. Zgromadzone w aktach dowody wskazują, kiedy i jakie czynności podejmowano.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skargi nie zasługiwały na uwzględnienie.
Skarżący oczekiwali od organu egzekucyjnego umorzenia prowadzonego przeciwko nim postępowania egzekucyjnego w związku ze sformułowanym zarzutem przedawnienia dochodzonych należności z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za lata podatkowe 2014, 2015 i 2016. Organy uznały, że nie ma ku temu podstawy, ponieważ nie wystąpiła podniesiona przez Zobowiązanych okoliczność w postaci przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wskutek podejmowanych czynności egzekucyjnych dochodziło bowiem do przerwania biegu terminów przedawnienia, po czym terminy te biegły na nowo w sposób szczegółowo opisany w zaskarżonych postanowieniach.
Opisany wyżej zakres żądania Zobowiązanych i sposób jego rozparzenia przez organy egzekucyjne determinował zakres sprawowanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny kontroli zaskarżonych postanowień. Dotyczy ona zasadniczo przepisu art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w brzmieniu sprzed nowelizacji dokonanej ustawą z 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2070), a więc w stanie prawnym obowiązującym sprzed 30 lipca 2020 r. W myśl art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej powoływanej w skrócie "P.p.s.a."), Sąd orzeka w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Granice sprawy wyznacza przedmiot kontroli sądowoadministracyjnej, w tym art. 3 § 2 pkt 3 P.p.s.a. odnoszący się do postanowień wydanych w postępowaniu egzekucyjnym, na które przysługuje zażalenie.
W kontrolowanej sprawie zaskarżone postanowienia wydano na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 i § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w brzmieniu sprzed nowelizacji dokonanej ustawą z 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2070). Zgodnie z ówczesnym brzmieniem tego przepisu, postępowanie egzekucyjne podlegało umorzeniu, jeżeli obowiązek nie był wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał.
Przedawnienie powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego (art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej). Upływ terminu zobowiązania podatkowego oznacza, że zobowiązanie podatkowe, choć nie zostało opłacone, nie może być już przez organy administracji skarbowej dochodzone. Wskutek upływu określonego terminu zobowiązanie wygasa z mocy prawa, bez konieczności wydania lub podjęcia jakiegokolwiek aktu administracyjnego. Niezapłacone zobowiązanie podatkowe wraz z należnościami ubocznymi (odsetkami za zwłokę) przestaje istnieć. Jednak dopóki zobowiązanie podatkowe istnieje, organy administracji skarbowej obowiązane są podejmować działania w celu ich dochodzenia, ponieważ z mocy art. 84 Konstytucji RP każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie (por. także art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej oraz art. 5 i art. 6 Ordynacji podatkowej).
Termin przedawnienia, wynoszący 5 lat, liczony od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej), może jednak ulec zawieszeniu albo przerwaniu. Skutek zawieszenia jest taki, że po ustaniu przyczyny zawieszenia termin przedawnienia biegnie dalej. Natomiast skutek przerwania jest taki, że po zdarzeniu, które go spowodowało, biegnie on na nowo. Jednym ze zdarzeń powodujących przerwanie biegu terminu przedawnienia jest zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony (art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej). Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia z tej przyczyny biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Środki egzekucyjne, o których mowa, zostały wymienione w art. 1a pkt 12 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wśród nich znajdują się takie, jakie zastosowano wobec Zobowiązanych.
W przekonaniu Sądu kontrolowane postanowienia nie naruszały prawa procesowego, ani materialnego. Organy poczyniły niezbędne ustalenia faktyczne i należycie uzasadniły podjęte rozstrzygnięcia. Nie stwierdziły podstaw do umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego, ponieważ zobowiązania podatkowe, o których mowa, nie uległy przedawnieniu. Sąd ocenę tę podzielił i uznał za zgodną z prawem. W aktach sprawy zgromadzono tytuły wykonawcze, na podstawie których Wierzyciel dochodzi należności z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2014, 2015 i 2016, dowody ich doręczenia zobowiązanym, zawiadomienia o dokonanych czynnościach egzekucyjnych z 28 czerwca 2016 r., 5 lipca 2017 r., 12 marca 2019 r., 11 kwietnia 2022 r. Żądanie wyrażone w piśmie Zobowiązanego z 25 kwietnia 2022 r., sprecyzowane na wezwanie organu w piśmie z 12 maja i 21 czerwca 2022 r., zostało prawidłowo ocenione. Organ egzekucyjny w piśmie z 5 maja 2022 r., w trybie art. 36 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zwrócił się także do Wierzyciela o zajęcie stanowiska w kwestii zarzutu przedawnienia egzekwowanych należności.
Stosowanie środków egzekucyjnych w sytuacji, gdy obowiązek o charakterze pieniężnym stał się bezprzedmiotowy, jest bowiem niedopuszczalne (art. 7 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji). Organ egzekucyjny we własnym zakresie nie jest zaś uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym (art. 29 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji). Dlatego wystąpienie takie było w pełni uzasadnione. W odpowiedzi z 16 maja 2022 r. Wierzyciel powiadomił organ egzekucyjny, że objęte tytułami wykonawczymi zobowiązania nie uległy przedawnieniu, ponieważ doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia. Decyzje podatkowe dotyczące lat 2014, 2015 i 2016 są ostateczne i podlegają wykonaniu.
Skoro zatem zostało przez organy ustalone, że terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych (łącznych zobowiązań pieniężnych) dochodzonych na podstawie wymienionych na wstępie tytułów wykonawczych, nie uległy przedawnieniu, ponieważ wskutek podejmowanych czynności egzekucyjnych dochodziło do przerywania biegu terminu przedawnienia, a po każdym takim przerwaniu termin przedawnienia biegł na nowo, dopuszczalne jest zaś wielokrotne wywołanie skutku przerwana terminu przedawnienia (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 21 czerwca 2010 r. sygn. P.26/10 orzekający o zgodności z Konstytucją RP przepisu art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej), to brak było podstaw do uwzględnienia żądania Zobowiązanych do umorzenia postępowania egzekucyjnego z tej przyczyny. Wydane w następstwie rozpatrzenia żądania Zobowiązanych postanowienia o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wymienionych na wstępie tytułów wykonawczych, okazały się zgodne z prawem.
Z podanych względów, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd skargi Zobowiązanych, zawarte we jednym wspólnym piśmie procesowym, oddalił jako niezasadne.