Uzasadnienie
Indywidualną interpretacją z dnia [...] lipca 2011r. nr [...] Minister Finansów uznał za nieprawidłowe, przedstawione przez wnioskodawcę – pierwotnie "B" sp. z o.o., od 4 lipca 2011r. "A" spółka z o.o. - z siedzibą w R. we wniosku z dnia 30 maja 2011r., stanowisko w przedmiocie braku zastosowania przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów ze sprzedaży masy ziemnej pozyskanej z odmulenia stawów rybnych hodowlanych oraz drewna i gałęzi pozyskanych z porządkowania terenów przyległych do stawów, jako przychodów z działalności rolniczej.
W stanie faktycznym wniosku o interpretację, spółka podała, że dzierżawić będzie od osoby fizycznej stawy rybne hodowlane wraz z urządzeniami tych stawów i terenami przyległymi celem prowadzenia działalności rolniczej, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych / Dz. U. nr 54 poz. 654 z 2000r. z późn. zm./. Stawy te wymagać będą prac remontowych i konserwacyjnych polegających na ich odmuleniu i wzmocnieniu skarp, na wykonanie których to prac uzyskano zgodę odpowiednich organów. W toku prac remontowych i konserwacyjnych, spółka dokonując odmulenia pozyska nadwyżkę gruntu, tj. mułu który nie jest odpadem w rozumieniu przepisów dotyczących gospodarki odpadami i ochrony środowiska a który może być przeznaczony do dalszego wykorzystania. Natomiast tereny przyległe do stawów są porośnięte młodymi drzewami, które zostaną usunięte w ramach porządkowania terenu.
Spółka nie będzie miała możliwości wykorzystania zarówno nadwyżki masy ziemnej pozyskanej z odmulania, jak również usuniętych z terenów przyległych do stawów samosiejek na własne potrzeby, a zgodnie z decyzją starosty powiatowego zobowiązana jest do ich zagospodarowania. Zamierza zatem dokonać sprzedaży masy ziemnej pozyskanej z odmulenia stawów, jak również sprzedaży na opał drewna i gałęzi pozyskanych w ramach porządkowania terenu. W tej sytuacji zadała pytanie czy przychód ze sprzedaży pozyskanej z odmulenia stawów rybnych hodowlanych masy ziemnej, nie będącej odpadem oraz ze sprzedaży pozyskanego z porządkowania terenów przyległych do stawów drewna i gałęzi, będzie przychodem z działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1 powyższej ustawy.
Przedstawiając swoje stanowisko spółka stwierdziła, że przychód ze sprzedaży nadwyżki gruntu pozyskanego z odmulenia stawów rybnych hodowlanych, nie będącego odpadem, a także przychód ze sprzedaży pozyskanego z porządkowania terenów przyległych do stawów drewna i gałęzi, będzie przychodem z działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1 przedmiotowej ustawy.
Uznając powyższe stanowisko za nieprawidłowe Minister Finansów podkreślił, iż uzyskane przez wnioskodawcę przychody z tytułu sprzedaży masy ziemnej (mułu) oraz drzew i gałęzi, jako wykraczające poza zakres przedmiotowy definicji działalności rolniczej zawartej w art. 2 ust. 2 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Uzasadniając to stanowisko podał, iż wyłączenie stosowania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawarte w art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, dotyczy jedynie przychodów z działalności rolniczej, którą zgodnie z treścią art. 2 ust. 2 ustawy, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, co do której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, określono ustawą.
Wywiódł, iż zgodnie z przyjętą w ustawie definicją działalności rolniczej, podstawową jej cechą jest wytwarzanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkcja roślinna), chowu lub hodowli (produkcja zwierzęca). Wobec tego, do przychodów z działalności rolniczej zalicza się, co do zasady, jedynie przychody pochodzące z tej działalności nie zaś jedynie "związane" z działalnością wymienioną w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Analizując opis przedstawionego przez wnioskodawcę zdarzenia przyszłego, organ stwierdził, że dokonując sprzedaży materiałów pozyskanych na skutek odmulenia oraz porządkowania terenu stawów rybnych spółka uzyska przychód ze sprzedaży rzeczy nie pochodzących z działalności o której mowa w art. 2 ust. 2 ustawy, gdyż opisane zdarzenie przyszłe wykracza poza zakres przedmiotowy definicji działalności rolniczej zawartej w tym przepisie. Minister Finansów uznał zatem, że przychody z tytułu przedmiotowej sprzedaży podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a przeciwne stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.
W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, spółka argumentowała, iż zarówno pozyskiwanie drewna, jak i mas ziemnych będzie wynikiem działalności rolniczej prowadzonej przez spółkę, jednakże organ podatkowy nie znalazł podstaw do zmiany wydanej uprzednio interpretacji podatkowej.
W skardze na przedmiotową interpretację spółka, wnosząc o jej uchylenie w całości, zarzuciła naruszenie prawa materialnego tj. przepisów art. 2 ust 1 pkt. 1 w związku z art. 2 ust 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że przychody ze sprzedaży masy ziemnej oraz drewna i gałęzi pozyskanych na skutek odmulania stawów rybnych oraz porządkowania przyległych terenów, nie stanowią przychodu z działalności rolniczej.
Kwestionując zaprezentowane treści przedmiotowej interpretacji stanowisko organu podatkowego, skarżąca podkreśliła, że odmulanie stawów rybnych jest obowiązkiem każdego producenta rolnego i jest to działalność bezpośrednio związana z hodowlą ryb.
Skarżąca wywiodła, iż zawarty w art. 2 ust 1 pkt 1 cyt. ustawy, zwrot: "przychodów z działalności rolniczej", rozumieć należy jako odwołanie do efektów prowadzonej działalności rolniczej tj. przychodów, nie zaś jedynie do samej działalności jako takiej. Zasugerowała też, iż pojęcie przychodów z działalności rolniczej należy interpretować stosunkowo szeroko i uznać, że przychodami z tej działalności są wszelkie przychody uzyskiwane w związku z tą działalnością. Podkreśliła, iż produkt w postaci mułu ziemnego stanowi naturalny składnik środowiska wodnego, nie powstaje jako produkt uboczny działalności hodowlanej, lecz jest uzyskiwany wprost przy hodowli ryb w stawach, i jest składnikiem niezbędnym dla celów tej hodowli. Podobnie jest z drewnem z samosiejek, które jest niezbędne dla producenta rolnego.
Wobec tego przychód ze sprzedaży nadwyżki pozyskanych mas ziemnych oraz drewna pozyskanego w ramach porządkowania terenu, winien być w ocenie skarżącej, traktowany jako przychód z działalności rolniczej.
W odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, Minister Finansów podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Rozpoznając wniesiona skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje
Jak wynika z okoliczności przytoczonych wyżej, spór między stronami dotyczy w istocie zakresu wyłączenia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zawartego w art. 2 ust.1 pkt. 1 i ust.2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. nr 54 poz. 654 z 2000r. z późn. zm./, a mianowicie czy wyłączenie to obejmuje przychody ze sprzedaży masy ziemnej i drewna, pochodzących z czyszczenia stawów rybnych i terenów wokół tych stawów, na których to stawach i terenach przyległych skarżąca spółka prowadzi działalność rolniczą/hodowlaną/. Według powołanej wyżej regulacji, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie mają zastosowania do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt.4 e przedmiotowej ustawy.
Jako działalność rolniczą zdefiniowano działalność polegającą na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym /naturalnym/ z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo- fermowego oraz hodowla ryb /dalszą część definicji pominięto jako niemającą znaczenia w niniejszej sprawie/.
Istotnie, jak podkreślono w zaskarżonej interpretacji, ustawodawca jako przychody z działalności rolniczej zdefiniował przychody z tej działalności polegającej na wytwarzaniu produktów z własnej hodowli / chowu/ - a nie jako przychodów związanych z taką hodowlą / chowem/ - i jako jeden z rodzajów tej działalności wskazał hodowlę ryb. W okolicznościach niniejszej sprawy, w ocenie organu, tylko zbycie /sprzedaż/ tych wytworzonych produktów jest przychodem z działalności rolniczej, co dotyczyłoby wyłącznie ryb wyhodowanych przez skarżącą spółkę.
W nawiązaniu do treści przytoczonych wyżej przepisów oraz stanowiska organu, Sąd zauważa, że chodzi o przychody "z działalności polegającej na wytwarzaniu...." a skoro tak, to nie jest zasadne zawężanie tych przychodów tylko do przychodów ze zbycia wytworzonych /wyhodowanych/ produktów, bo dla wytworzenia tychże produktów /w tym przypadku do wyhodowania ryb/, konieczne jest podjęcie szeregu działań, których celem zasadniczym, końcowym jest właśnie wyhodowanie ryb ale w toku tych działań pojawiają się takie elementy /towary, przedmioty itd./, które mogą być przedmiotem obrotu. Dla prowadzenia hodowli ryb muszą być zapewnione odpowiednie warunki – co nie może budzić wątpliwości – a więc zbiorniki wodne o odpowiedniej głębokości, strukturze dna, z dostępem do światła słonecznego itd. Aby te warunki zapewnić, hodowca musi podejmować także szereg czynności dla zapewnienia prawidłowości tej hodowli / nie wystarczy samo dostarczanie pokarmu/ i jeśli - jak w niniejszym przypadku -usunie ze stawów masę ziemną oraz z otoczenia stawów usunie niepotrzebne drzewka i gałęzie, to będą to produkty niewątpliwie w stanie nieprzetworzonym i w ocenie sądu, uzyskane z działalności rolniczej.
Rozdzielanie produktów będących ściśle celem danej działalności / w tym przypadku wyhodowanie ryb/ od produktów, które "powstają" aby zasadniczy cel działalności został osiągnięty, jest w ocenie Sadu pozbawione podstaw prawnych.
W nawiązaniu do przytoczonych wyżej okoliczności, Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz.U. nr 153 poz. 1270 z późn. zm./ - powoływanej dalej jako ppsa – uchylił zaskarżoną interpretację. Orzeczenie w przedmiocie niewykonywania uchylonej interpretacji oparto na przepisie art. 152 ppsa, zaś o kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 p 2 ppsa oraz § 14 ust.2 pkt 1 lit. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1349 z późn. zm./.