Uzasadnienie
Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej: Kolegium) z dnia [...] października 2019 r. nr [...], którą Kolegium utrzymało w mocy, po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez A. Sp. z o.o. z siedzibą w R. (dalej: Spółka), decyzję wydaną przez Wójta Gminy D. (dalej: organ pierwszej instancji) z dnia [...] lipca 2019 r. nr [...].
Wspomnianą decyzją z dnia [...] lipca 2019 r. określono Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2017 r. w kwocie 11 163 zł wskazując, że odsetki za zwłokę na dzień wydania decyzji wynoszą 1 808 zł.
Organ pierwszej instancji wskazał, ze przedmiotem opodatkowania są:
← grunty pozostałe - 10 600 m2,
← grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej - 1 000 m2,
← budynek mieszkalny – 103 m2,
← budynki zajęte na prowadzenie działalności podatkowej - 100 m2,
← budynki pozostałe - 1 024 m2.
Kolegium, rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym, wywołanym wniesieniem odwołania przez Spółkę od decyzji z dnia [...] lipca 2019 r., wskazało że Spółka jest przedsiębiorcą, prowadzi działalność gospodarczą na opisanej nieruchomości, a stosownie do art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. – o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 ze zm.; dalej: u.p.o.l.) – grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą z zastrzeżeniem ust. 2a.
Przedstawiono zapatrywanie judykatury i doktryny, wywodząc że obiekty nawet nie wykorzystywane w danym momencie na potrzeby działalności gospodarczej należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. Samo posiadanie przedmiotu opodatkowania przez przedsiębiorcę uzasadnia opodatkowanie wyższymi stawkami podatku. Zauważono również, że nie została wydana decyzja organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy – Prawo budowlane.
Skargę na decyzję SKO wniosła Spółka, zaskarżając decyzję w całości.
Skarżąca domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji, jak i decyzji poprzedzającej.
W uzasadnieniu zwrócono uwagę, że wyłączenie z opodatkowania przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczy sytuacji, gdy przedmiot ten nie może być wykorzystywany do działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika. Taka sytuacja zachodzi w sprawie, gdyż stan techniczny budynków nie pozwala na ich wykorzystywanie, używanie, nie mówiąc już o prowadzeniu działalności gospodarczej. Budynki te w rzeczywistości nadają się do rozbiórki. Stan faktyczny nie został prawidłowo ustalony, co powoduje że cała decyzja jest nieprawidłowa i została wydana z naruszeniem prawa; doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.
W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie i podtrzymało swoje stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje
Skarga podlega uwzględnieniu, o ile wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji, ale z przyczyn innych niż podniesione w skardze.
Sąd administracyjny, z mocy art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: P.p.s.a.) rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z uwagi na przedmiot zaskarżenia nie zachodzi wyjątek przewidziany w tym przepisie).
Z mocy art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Do wyjątków przewidzianych w art. 1 a ust. 2a, który ma z punku wyniku sprawy znaczenie, a to z uwagi na spór pomiędzy stronami należy sytuacja unormowana w art. 1a ust. 2a pkt 3 u.p.o.l., a mianowicie że do budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust.1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U z 2017 r. poz. 1332 i 1529), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania.
Wykładnia językowa, jako podstawowy instrument w dokonywanej interpretacji przepisów prawa, prowadzi do jednoznacznego i uprawnionego wniosku, że posiadanie przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą posiadający grunty, budynki i budowle musi być ocenione w aspekcie u.p.o.l. w ten sposób, że te grunty, budynki, budowle są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sąd zauważa, że art. 1a ust.1 pkt 3 został uznany za niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego 12 grudnia 2019 r. – SK 13/15 (Dz. U. 2017. 2372) z dniem 20 grudnia 2017 r. – przepis traci moc w zakresie, w jakim jest rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem. Ta częściowa utrata mocy przepisu jest irrelewantna z punktu widzenia kontrolowanej przez Sąd sprawy.
Pomijając zbędne rozważania organu, co do stanu technicznego budynków, wskazać należy, że stanowisko Organu, co do zakwalifikowania budynków jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prawidłowe. Spółka posiada te budynki, a nie wydano decyzji o której mowa w akt 67 ust. 1 - Prawa budowlanego. W trakcie postępowania podatkowego organy sprawdzały tę okoliczność a potwierdzeniem takiego stanu rzeczy jest sama skarga, w której Skarżąca w sposób graficznie podkreślony wskazuje, że stan techniczny budynków nie pozwala na ich wykorzystywanie, używanie czy prowadzenie działalności gospodarczej; budynki te w rzeczywistości nadają się do rozbiórki. Podkreślić ponownie należy, że podstawą wyłączenia budynków i budowli posiadanych przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest ustalenie, że w odniesieniu do nich została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust 1 Prawa budowlanego.
Natomiast Sąd stwierdza, że organ naruszył przepisy postępowania i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) stanowiącego, że organy podatkowe podejmują wszelkie czynności niezbędne dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.
Zanim Sąd przejdzie do omówienia tych uchybień natury procesowej wskaże na przepisy prawa materialnego, gdyż te determinują zakres postępowania dowodowego.
Z mocy art. 2 ust. 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Stanowczym ustawowym potwierdzeniem tej normy jest art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. - o podatku rolnym, (Dz. U. z 2016 r. poz. 617 ze zm.) o treści: opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, a także art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 października 2020 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 888) o treści: opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna.
W świetle powołanych i przytoczonych przepisów ustawowych nie może budzić wątpliwości, ze opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości użytki rolne lub lasy podlegają tylko wtedy, gdy są faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Tego warunku nie spełnia możliwość prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. W sytuacji więc, gdy w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą znajdują się grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub lasy to warunkiem zakwalifikowania ich do gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest ich faktyczne zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.
Organ musi wykazać na podstawie zgromadzonych dowodów, że grunty w postaci użytków rolnych lub lasów są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, aby w sposób uprawniony przyjąć że grunty te będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości i są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy (chodzi o akta administracyjne), co wynika jednoznacznie z art. 133 § 1 P.p.s.a.
W aktach administracyjnych znajdują się wypisy dla jednostek rejestrowych G 78 i G 197, obręb ewidencyjny: S. – z dnia 7 sierpnia 2015 r., wypisy z rejestru gruntów dotyczące tych jednostek rejestrowych z dnia 16 lutego 2016 r. Z tych dokumentów wynika, że w większości działki to nieużytki i pastwiska trwałe, a także grunty orne, lasy, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych.
Kolegium podzieliło stanowisko organu pierwszej instancji w zakresie kwalifikacji przedmiotów opodatkowania, ale te ustalenia nie są w jakikolwiek sposób uzasadnione w kontekście wyżej przedstawionej wykładni przepisów prawa materialnego, a jest to niezbędne aby Sąd mógł skontrolować prawidłowość w rozumieniu zgodności z prawem, zaskarżonej do Sądu decyzji.
Sąd zauważa, że już w odwołaniu od decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji Skarżąca podniosła, ze organ pierwszej instancji nie dokonał wystarczających ustaleń faktycznych, czy grunty stanowiące użytki rolne są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, w szczególności nie wskazał jaka konkretnie jest to działalność.
Kolegium w ogóle w uzasadnieniu swojej decyzji nie odniosło się do tych istotnych zarzutów, sposób sporządzenia uzasadnienia narusza art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej i w konsekwencji uniemożliwia Sądowi ocenę, czy wadliwości są konsekwencją tylko naruszenia przez Kolegium przepisów postępowania, regulujących postępowanie podatkowe i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 §1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.), czy też są konsekwencją błędnej wykładni przepisów prawa materialnego, odmiennej od wyżej przedstawionej przez Sąd.
Kolegium wprawdzie zacytowało i omówiło szereg przepisów prawa materialnego i procesowego, uwypuklając nawet graficznie niektóre z nich, ale brak jest odniesienia się do zarzutów odwołania dotyczących kwestii "zajęcia" użytków rolnych na działalność gospodarczą, inną niż działalność rolnicza. Uniemożliwia to – co należy powtórzyć – jednoznaczne odczytanie stanowiska Kolegium w zakresie zastosowania i wykładni przepisów prawa materialnego. Z tego powodu Sąd jako podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji przyjął naruszenie przepisów postępowania, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 145 §1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. Chodzi o naruszenie art. 122 i 210 §1 pkt 6 Ordynacji podatkowej.
W ponownym postępowaniu Kolegium będzie jednocześnie zobowiązane do uzupełnienia dowodów i ich oceny, przy uwzględnieniu wykładni przepisów prawa materialnego dokonanej przez Sąd. Dokonane ustalenia muszą być jednoznaczne i konkretne, odnosić się do poszczególnych przedmiotów opodatkowania. Jednocześnie pominie rozważania, które nie mają znaczenia dla właściwego uzasadnienia decyzji.
Koszty postępowania sądowoadministracyjnego ograniczyły się do kwoty wpisu uiszczonego od skargi.