Uzasadnienie
Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego przez B G jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w S z dnia[...]. utrzymująca w mocy decyzję tegoż organu z [...] odmawiającą uchylenia w trybie wznowienia postępowania prawomocnej decyzji Izby Skarbowej w S z dnia [...], mocą której odmówiono skarżącemu stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...]r.
Z akt podatkowych wynika następujący przebieg zdarzeń poprzedzających zaskarżoną decyzją.
W dniu [...] B G złożył roczne zeznanie podatkowe [...] za [...]., w którym wykazał stratę podatkową z działalności gospodarczej /[...]zł/ oraz nadpłatę wynikającą z wpłaconych zaliczek w kwocie [...] zł.
W dniu [...]. podatnik złożył korektę w/w zeznania rocznego, w której wykazał zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł i nadpłatę w kwocie [...] zł.
Następnie - w toku czynności sprawdzających przeprowadzonych w dniach [...]. przez komisarza Urzędu Skarbowego, których wynikiem było stwierdzenie zaniżenia przychodu - w dniu [...]. podatnik złożył korektę zeznania rocznego, w której - stosownie do ustaleń komisarza skarbowego - wykazał zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] i podatek do zapłaty w kwocie [...] zł.
W dniu [...]. B G - nie zgadzając się z ustaleniami komisarza złożył kolejną korektę zeznania rocznego za [...]., w której wykazał, jak poprzednio zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł i nadpłatę w kwocie [...] zł. Równocześnie pismem z dnia [...]r. wystąpił o stwierdzenie nadpłaty wynikającej z tej korekty.
Urząd Skarbowy decyzją z dnia [..] odmówił stwierdzenia nadpłaty z powodu braku przesłanek z art. 79 § 2 pkt 1 lit.a Ordynacji podatkowej, stwierdził bowiem, że zobowiązanie podatkowe wykazane w korekcie zeznania rocznego z [...]. jest prawidłowo obliczone i nie podzielił stanowiska podatnika w sprawie wyłączenia z przychodu nie otrzymanej prowizji za usługi, która była zafakturowana w roku podatkowym [...]r, lecz następnie jako nienależna, została zredukowana fakturami korygującymi wystawionymi w [...] r.
Izba Skarbowa w S decyzją z dnia [...]. utrzymała w mocy w/w decyzję Urzędu Skarbowego podzielając w pełni jej stanowisko.
Skarga podatnika na tę decyzję została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w S z [...]. sygn. akt [...] przy czym jako argument przesądzający o odmowie stwierdzenia nadpłaty Sąd powołał okoliczności, że podatnik nie zapłacił zadeklarowanego podatku, nie był więc uprawniony do żądania stwierdzenia nadpłaty w świetle art. 79 § 2 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej.
Pismem z dnia [...]. B G wystąpił do Urzędu Skarbowego "o wszczęcie postępowania podatkowego i wydanie decyzji ustalającej należny podatek dochodowy za 1999r.".
Decyzją ostateczną z dnia [...]. Urząd Skarbowy umorzył postępowanie wywołane wnioskiem podatnika jako bezprzedmiotowe stwierdzają, że nie można określić zobowiązania podatkowego w innej wysokości niż wynikająca z korekty zeznania z 7 grudnia 2000r. zweryfikowanej w postępowaniu o stwierdzenie nadpłaty.
W dniu [...]. B G złożył kolejną korektę zeznania rocznego za [...]., w której wykazał zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł i nadpłatę w kwocie [...] zł. We wniosku o przyjęcie korekty i zwrot nadpłaty podatnik wyjaśnił, że doszukał się pozycji kosztów w kwocie [...] zł, która nie stanowi kosztów uzyskania przychodu, oraz że przychód należy zmniejszyć o kwotę [...] zł wynikającą z [...] faktur, następnie skorygowanych, gdyż część z nich to zaliczki, a część zwrot wyniku reklamacji.
Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] umorzył postępowanie wywołane w/w wnioskiem podatnika jako bezprzedmiotowe wyjaśniając, że sprawa wysokości zobowiązania podatkowego za [...] była już przedmiotem postępowania sprawdzającego i podatkowego zakończonego decyzją ostateczną odmawiającą stwierdzenia nadpłaty, nie może zatem być ponownie rozpatrywana.
Izba Skarbowa w Szczecinie, po rozpoznaniu odwołania podatnika, decyzją z dnia [...] uchyliła decyzją Urzędu Skarbowego z [...] w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez ten organ. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy potwierdził moc wiążącą deklaracji /korekty/ podatkowej z [...] z uwagi na to, że w obrocie prawnym funkcjonuje ostateczna i prawomocna decyzja odmawiająca stwierdzenia nadpłaty /[...]./, wskazując jednocześnie, że wniosek zawiera nowe okoliczności i powinien być potraktowany jako żądanie wznowienia postępowania w sprawie nadpłaty, po odpowiednim sprecyzowaniu go przez stronę.
B G, wezwany przez Urząd Skarbowy, pismem z [...] wniósł aby jego wniosek z [...] traktować jako wniosek o wznowienie postępowania zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.
Dyrektor Izby Skarbowej, będąc właściwym do rozpoznania wniosku o wznowienie postępowania, postanowieniem z [...] wznowił postępowanie zakończone decyzją ostateczną Izby Skarbowej z [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty, a następnie w dniu [...] wydał decyzję odmawiającą jej uchylenia na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a po rozpatrzeniu odwołania podatnika, decyzją z [...] utrzymał tę decyzję w mocy. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że brak było przesłanek z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej do wznowienia postępowania, a w szczególności nie było nowych okoliczności, gdyż organom podatkowym były znane i rozpatrzone w poprzednim postępowaniu okoliczności dotyczące przychodów z działalności gospodarczej objętych fakturami wystawionymi w grudniu 1999r. i następnie skorygowanymi w marcu 2000r., zaś innych nowych okoliczności podatnik nie przedstawił.
W skardze na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, wniesioną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, B G domaga się jej uchylenia jako wydanej z naruszeniem prawa. Skarżący podnosi, że wcześniejsza odmowa stwierdzenia nadpłaty nie określa wysokości należnego podatku oraz, że zgodnie z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy w warunkach przepisu tym określonych, które występowały w sprawie, obowiązany był wydać decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje:
Skarga jest uzasadniona.
Obie decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, wydane po wznowieniu postępowania, podlegają uchyleniu z tego powodu, że przyjęty i narzucony podatnikowi tryb postępowania wznowieniowego był niewłaściwy dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej.
Wniosek podatnika z [....]. wraz z korektą zeznania rocznego jednoznacznie wskazywał, że domaga się on stwierdzenia wykazanej nadpłaty. Zgodnie z art. 165 § § 1 i 3 Ordynacji podatkowej wniosek ten wszczął postępowanie podatkowe, gdyż skierowany był do właściwego urzędu skarbowego, przez podatnika - stronę i nie występowały inne przyczyny, które powodowałyby, że postępowanie nie może być wszczęte /art. 165a Ordynacji podatkowej/. Okoliczność, że we wcześniejszym postępowaniu decyzją ostateczną odmówiono skarżącemu stwierdzenia nadpłaty, nie stanowiła przeszkody do ponownego zgłoszenia takiego żądania w oparciu o kolejną korektę zeznania rocznego, bowiem w tej wcześniejszej decyzji nie określono wysokości zobowiązania podatkowego skarżącego ani zaległości podatkowej. A zatem organ podatkowy obowiązany był podjąć czynności postępowania podatkowego wszczętego wnioskiem skarżącego i - stosownie do art. 207 Ordynacji podatkowej - wydać decyzję rozstrzygającą sprawę co do jej istoty /.../, a więc rozstrzygnąć całą sprawę podatkową, nie tylko w zakresie żądania strony, lecz w pełnym zakresie wynikającym z dokonanych ustaleń faktycznych oraz nakazanym przepisom prawa.
Urząd Skarbowy wprawdzie podjął czynności postępowania podatkowego, wszczętego wnioskiem skarżącego z [...] i wydał w dniu [....]. decyzję, ale nie rozstrzygnął sprawy co do jej istotny, lecz umorzył postępowanie błędnie uznając, że nie można określić zobowiązania podatkowego skarżącego za 1999r. z powodu wcześniejszej decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty za ten rok, choć decyzja ta nie zawierała określenia tego zobowiązania ani zaległości, zaś zeznanie roczne podatnik po raz kolejny skorygował. Zgodnie z art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty tylko wówczas gdy jest wynikiem prawidłowego samoobliczenia i nie jest to ostateczne rozstrzygnięcie o wysokości zobowiązania podatkowego, gdyż może być modyfikowane przez podatnika wielokrotnie, aż do ostatecznego rozstrzygnięcia w decyzji organu podatkowego.
Trafnie podnosi skarżący, że wcześniejsza decyzja o odmowie stwierdzenia nadpłaty nie rozstrzygała /choć powinna/ o wysokości jego zobowiązania podatkowego, nie było zatem przeszkód do złożenia kolejnej korekty zeznania podatkowego.
Organ podatkowy w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika z 24 stycznia 2003r. nie mógł ograniczyć się tylko do stwierdzenia, że odmowa stwierdzenia nadpłaty została już orzeczona prawomocną decyzją. Zgodnie bowiem z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w postępowaniu podatkowym, a takim jest postępowanie zainicjowane wnioskiem podatnika o stwierdzenie nadpłaty, organ podkowy wydaje /ma obowiązek/ decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego, jeżeli stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji. Pomijając nawet bezzasadne uznanie korekty zeznania rocznego z [...] za przesądzające o wysokości zobowiązania podatkowego skarżącego, organ podatkowy obowiązany był do wydania decyzji określającej wysokość tego zobowiązania choćby z tego tylko powodu, że skarżący nie zapłacił w całości, ani w części, podatku wykazanego w tej korekcie.
Wydanie decyzji podatkowej jest konieczne zawsze wtedy, gdy obowiązek podatkowy nie został prawidłowo wykonany w trybie samoobliczenia i jest sporny bądź też gdy w ogóle nie został wykonany.
Sytuacja taka występowała w rozpatrywanej sprawie, bowiem skarżący nie godził się z wysokością podatku i ustaleniami komisarza Urzędu Skarbowego i dał temu wyraz w pismach oraz w kolejnych korektach zeznania rocznego, jak również nie zapłacił oczekiwanego przez Urząd Skarbowy podatku.
Z tych wszystkich względów obie decyzje Dyrektora Izby Skarbowej wydane we wznowionym postępowaniu podlegają uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1lit.c i art. 135 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi jako naruszające przepisy dotyczące tego postępowania.
Aktualnie postępowanie podatkowe, zainicjowane wnioskiem podatnika z [...]., znajduje się na etapie ponownego rozpoznania przez organ I instancji po uchyleniu pierwotnej jego decyzji z [...] decyzją organu II instancji z [...]., lecz w kierunku wskazanym niniejszym wyrokiem.
O zwrocie kosztów sądowych orzeczono na podstawie art. 200 ustawy o p.p.s.a.