Uzasadnienie
J. D. (dalej: "Strona", "Skarżący") zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 2 marca 2022 r., nr 3201-IEW.711.1.2022.3 utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Koszalinie z dnia 17 stycznia 2021 r., nr 3210-SEW.1.720.27.2022.2 w przedmiocie zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym.
Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym.
Pismem z dnia 6 grudnia 2021 r. Strona wniosła zarzut w sprawie prowadzonego, na podstawie wystawionych w dniu 2 listopada 2021 r. przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Koszalinie tytułów wykonawczych o numerach: [...].
Strona podniosła, że przedmiotowe tytuły wykonawcze zostały wystawione bezpodstawnie i bezprawnie, gdyż należności nimi objęte są przedawnione.
Organ I instancji postanowieniem z dnia 17 stycznia 2021 r. stwierdził niedopuszczalność zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie ww. tytułów wykonawczych. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że ww. tytuły obejmowały zobowiązania podatkowe Strony dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych: za 1999 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami, za 2000 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami, za 2004 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami, podatku dochodowego z tytułu niewpłacenia przez płatnika zaliczki za miesiące od września do listopada 2003 r., od kwietnia do czerwca i od września do listopada 2004 r. i za marzec 2005 r. w łącznej wysokości [...] zł wraz z odsetkami oraz w podatku od towarów i usług za grudzień 2003 r., za styczeń, kwiecień i od sierpnia do grudnia 2004 r. i grudzień 2008 r. w łącznej wysokości [...] zł wraz z odsetkami. Zobowiązania zostały zabezpieczone przez organ podatkowy poprzez wpis hipotek przymusowych na nieruchomości Strony położonych w miejscowości D. w gminie B. B. (KW [...]).
Organ I instancji wskazał, że twierdzenia Strony o przedawnieniu zobowiązań podatkowych opierają się na okolicznościach, które były już wcześniej przedmiotem rozpatrywania przez organ, przy okazji oceny zasadności sprzeciwu z dnia 29 grudnia 2020 r. wniesionego przez Stronę w sprawie ujęcia przedmiotowych należności w zawiadomieniu o zagrożeniu ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych z dnia 8 grudnia 2020 r. W powołanym postanowieniu organ stwierdził, że nie doszło do przedawnienia zobowiązań. Na ww. postanowienie Strona wniosła w dniu 16 stycznia 2021 r. zażalenie, po rozpoznaniu którego organ II instancji postanowieniem z dnia 29 marca 2021 r. rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne utrzymał w mocy.
Następnie Strona zaskarżyła ww. postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, który postanowieniem z dnia 7 lipca 2021 r., w sprawie o sygn. I SA/Sz 453/21 skargę odrzucił. Natomiast postanowieniem z dnia 8 listopada 2021 r., sygn. akt III FZ 714/21 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił zażalenie Strony.
Organ I instancji uznał, że w związku z prawomocnym zakończeniem wyżej opisanego postępowania, niemożliwe było ponowne rozpatrywanie sprawy w zakresie wygaśnięcia zobowiązania wskutek przedawnienia. W tym zakresie powołał przepis art. 34 § 2 pkt 3 ppkt a ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm.), dalej: "u.p.e.a.".
Pismem z dnia 2 lutego 2022 r. Strona złożyła zażalenie, w którym podtrzymała zarzut przedawnienia.
Organ II instancji, opisanym na wstępie postanowieniem z dnia 2 marca 2022 r., utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji, nie znajdując podstaw do uznania zasadności zarzutu Strony. W uzasadnieniu organ przedstawił przebieg postępowania, opisując również okoliczności związane z zakończeniem postępowania w przedmiocie zagrożenia ujawnienia zaległości w Rejestrze Należności Publicznoprawnych.
Organ II instancji podkreślił, że w tych okolicznościach postanowienie odmawiające uwzględnienia sprzeciwu w sprawie ujawnienia w Rejestrze Należności Publicznoprawnych stało się ostateczne, pozostaje w obrocie prawnym i jako takie podlega wykonaniu.
Zdaniem organu II instancji ponowne żądanie badania zarzutu wniesionego w postepowaniu egzekucyjnym w zakresie przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych ww. tytułami wykonawczymi musiało skutkować stwierdzeniem jego niedopuszczalności.
Pismem z dnia 30 kwietnia 2022 r. Strona złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na postanowienie organu II instancji. W uzasadnieniu wskazała, że skarżone postanowienie nie odnosi się do zarzutu - naruszenia konstytucyjnej zasady sprawiedliwości społecznej przez dochodzenie przedawnionych i nieistniejących podatków, orzeczonych wbrew obowiązującemu wówczas prawu, z wykorzystaniem nadto jej przymusowego, wówczas położenia i nadmierne zablokowanie wpisem zabezpieczającym, kilkudziesięciu jej nieruchomości budowlanych o wielkiej wartości, opisanych w jednej księdze wieczystej.
Ponadto Skarżący stwierdził, że postanowienie nie odnosi się do drugiego zarzutu - sprzeczności treści orzeczenia organu I instancji z obowiązującym i dostępnym orzecznictwem sądowym, tj. z wyrokiem WSA z dnia 22 kwietnia 2020 r. o sygn. akt I SA/Sz 212/20, w którym Sąd stwierdza, że zobowiązanie egzekwowane w oparciu o ustawę o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, stanowi samoistną przesłankę do umorzenia postępowania egzekucyjnego niezależnie od tego, czy zostało zabezpieczone hipoteką, czy też nie. Dlatego US nie oblicza terminów przedawnienia dla każdego z zobowiązań, zasłaniając się tzw. niedopuszczalnością.
Skarżone postanowienie nie odnosi się również do trzeciego zarzutu - niekonstytucyjności, bowiem jest sprzeczne z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r, na którym opiera się w/w wyrok WSA.
Zdaniem Skarżącego, także w postanowieniu pominięto czwarty zarzut
- - dotyczący doręczeń korespondencji. W tym zakresie Skarżący przedstawił konkretne okoliczności.
Skarżone postanowienie nie odnosi się również do zarzutu
- - nie poinformowania Skarżącego przez organ o sposobie rozdzielenia pieniędzy i rozliczenia jego zobowiązań, które PUS w Koszalinie otrzymał po sprzedaży nieruchomości na licytacji Kw [...] w kwocie [...] zł, wiele lat temu, co uzasadnia przypuszczenie Skarżącego, że nadal dochodzone są spłacone zobowiązania.
Końcowo Skarżący zwrócił uwagę, że bezpodstawnie oddalono, bez merytorycznego rozpatrzenia, podniesiony zarzut przedawnienia wskazanych w postępowaniach egzekucyjnych wierzytelności. Ograniczono tym samym słuszne, konstytucyjne, niezbywalne prawa obywatelskie i prawa Strony postępowania, mimo że od ujawnionych w zawiadomieniu US terminów minęło kilkanaście i kilkadziesiąt lat. Zdaniem Skarżącego twierdzenie organu II instancji o niedopuszczalności zarzutu jest kuriozalne (reżimowe).
Skarżący podtrzymał jako oczywiście słuszne wszystkie zarzuty zgłoszone na wszystkich etapach przedmiotowego postępowania.
W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o oddalenie skargi, przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania oraz odniósł się do przedstawionych zarzutów, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zauważył, co następuje:
Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm. - dalej: "p.p.s.a.").
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.
Stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a. uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Oznacza to, że sąd bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze - w granicach sprawy, wyznaczonych rodzajem i treścią zaskarżonego aktu. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.
Mając na uwadze tak zakreślony zakres kognicji Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.
W rozpoznawanej sprawie została złożona skarga na postanowienie organu II instancji - utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji, stwierdzające niedopuszczalność zarzutu przedawnienia egzekwowanych należności.
Przystępując do analizy sprawy wskazać należy, że zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej są podstawowym środkiem służącym ochronie interesów zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym.
Zgodnie z art. 33 § 1 z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm.), dalej: "u.p.e.a." zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej.
W świetle art. 33 § 2 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej może być:
- 1) nieistnienie obowiązku;
- 2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z:
- a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4,
- b) dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1,
- c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu;
- 3) błąd co do zobowiązanego;
- 4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane;
- 5) wygaśnięcie obowiązku w całości lub części;
- 6) brak wymagalności obowiązku w przypadku:
- a) odroczenia terminu wykonania obowiązku,
- b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej,
- c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.
Sąd wskazuje, że przedstawione w art. 33 § 2 u.p.e.a. przesłanki stanowią katalog zamknięty, natomiast procedurę postępowania przy rozpatrywaniu zgłoszonych zarzutów regulują przepisy art. 34 u.p.e.a.
Organy mogą zatem rozpatrywać w postępowaniu egzekucyjnym tylko zarzuty oparte na powyższych podstawach, co wymaga jednoznacznego zakwalifikowania zarzutu do konkretnej podstawy wskazanej w powyższym katalogu.
Organ odwoławczy wydając zaskarżone postanowienie (jak również organ I instancji) stwierdziły niedopuszczalność zarzutu przedawnienia egzekwowanych należności, opierając się na treści art. 34 § 2 pkt 3 lit. a u.p.e.a., w myśl którego (po przekazaniu zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej) wierzyciel wydaje postanowienie, w którym stwierdza niedopuszczalność zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, jeżeli zarzut jest albo był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym.
Zatem gwoli ścisłości Sąd zauważa, że katalog podstaw zarzutów egzekucyjnych zawarty w art. 33 § 2 u.p.e.a. nie wymienia wśród nich "przedawnienia". O ile Strona niebędąca podmiotem profesjonalnym ma prawo nie używać w swoich pismach procesowych pojęć ustawowych, o tyle należy oczekiwać tego od organów.
Organy stwierdzając niedopuszczalność podniesionego obecnie zarzutu przedawnienia, powołują się na fakt, że zarzut ten był przedmiotem rozpatrzenia w sprawie ze sprzeciwu Skarżącego na zawiadomienie o zagrożeniu ujawnieniem w rejestrze należności publicznoprawnych należności pieniężnych Skarżącego. Sprzeciw ten został częściowo uwzględniony, a częściowo odmówiono jego uwzględnienia w postanowieniu Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Koszalinie z dnia 26 stycznia 2021 roku, zaś powyższe postanowienie zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 29 marca 2021 r.
Sąd poddał dokładnej analizie oba powyższe postanowienia i zauważa, że co prawda w postanowieniu organu I instancji wyjaśnia on, że wykreślenie z rejestru danych następuje gdy obowiązek zapłaty należności pieniężnej wygaśnie (art. 18h pkt 1 u.p.e.a.), a jedną z przyczyn wygaśnięcia zobowiązań jest przedawnienie. Jednak w postanowieniu organu odwoławczego z dnia 29 marca 2021 r. utrzymującym w mocy powyższe postanowienie, w żadnym miejscu nie wyjaśniono jaki rodzaj zarzutu z katalogu art. 33 § 2 u.p.e.a. był przedmiotem rozpatrzenia i rozstrzygnięcia.
Z kolei w badanym obecnie postępowaniu, w postanowieniu organu I instancji nie sposób odnaleźć jak (stosownie do art. 33 § 2 u.p.e.a.) organ zakwalifikował zarzut egzekucyjny Strony. Organ I instancji bowiem w treści postanowienia nigdzie nie dokonał kwalifikacji prawnej zgłoszonego zarzutu, jak i zarzutu zgłoszonego w poprzednim postępowaniu, wywołanym sprzeciwem Skarżącego na zawiadomienie o zagrożeniu ujawnieniem w rejestrze należności publicznoprawnych - mimo, iż powołując się obecnie na rozstrzygnięcie w tamtym postępowaniu stwierdził tożsamość i w konsekwencji niedopuszczalność obecnie podnoszonego zarzutu egzekucyjnego. Organ I instancji nigdzie, w tym także w podstawie prawnej, nie odwołał się do katalogu zarzutów z art. 33 § 2 u.p.e.a. Zaskarżone z kolei do Sądu postanowienie II instancji Dyrektora IAS w uzasadnieniu również nie wyjaśnia jaki rodzaj zarzutu z katalogu art. 33 § 2 u.p.e.a. jest przedmiotem rozpatrzenia, ale na końcu postanowienia (str.
5) w podstawach prawnych, wskazuje na art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a.– który dotyczy zarzutu nieistnienia zobowiązania, nie zaś wygaśnięcia zobowiązania (art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a.), do którego pośrednio nawiązywał organ I instancji w postanowieniu wydanym w postępowaniu ze sprzeciwu Skarżącego na zawiadomienie o zagrożeniu ujawnieniem w rejestrze należności publicznoprawnych.
Zatem skoro organy obu instancji jednoznacznie nie ustaliły jaki w istocie zarzut egzekucyjny, z katalogu wymienionego w art. 33 § 2 u.p.e.a., podnosił Skarżący w postępowaniu wywołanym sprzeciwem Skarżącego na zawiadomienie o zagrożeniu ujawnieniem w rejestrze należności publicznoprawnych, a nadto istnieją różnice w potraktowaniu tego zarzutu poprzednio przez organ I instancji, który w postanowieniu z dnia 26 stycznia 2021 roku wskazał pośrednio na wygaśnięcie zobowiązania (art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a.), zaś organ odwoławczy w postanowieniu obecnie zaskarżonym do Sądu w podstawie prawnej wskazał inny przepis, tj. art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. – który dotyczy zarzutu nieistnienia zobowiązania - to zdaniem Sądu już z tego powodu nie ma podstaw do stwierdzenia, iż obecnie podnoszony zarzut był już przedmiotem rozstrzygnięcia w innym postępowaniu.
Nawet jednak gdyby przyjąć, iż powyższe rozważania Sądu cechują się nadmiernym formalizmem (z czym Sąd się nie zgadza), to podkreślić należy, że z uwagi na charakter instytucji przedawnienia nie można stwierdzić tożsamości zarzutu przedawnienia zgłoszonego w postępowaniu zainicjowanym sprzeciwem Strony z dnia 29.12.2020 r. w którym wskazała ona na przedawnienie jej zobowiązań, z zarzutem przedawnienia tych zobowiązań zgłoszonym przez Stronę w dniu 6.12.2021 roku, a zatem niemal rok później.
Przyjęcie bowiem słuszności stanowiska organu oznaczałoby, że przedwczesne zgłoszenie zarzutu przedawnienia na jakimkolwiek etapie postępowania (administracyjnego, podatkowego czy sądowego) skutkowałoby tym, iż zgłoszenie tego zarzutu w okresie późniejszym, na etapie postępowania egzekucyjnego, za każdym razem musiałoby zostać uznane za niedopuszczalne, mimo iż zobowiązanie de facto się przedawniło. Zdaniem Sądu powyższe nie było intencją ustawodawcy przy wprowadzaniu art. 34 § 2 pkt 3 lit. a u.p.e.a. O ile bowiem stwierdzenie niedopuszczalności zarzutu np. błędu co do zobowiązanego (art. 33 § 2 pkt 3 u.p.e.a.) istotnie wyłącza konieczność ponownej oceny zgłoszonego w tym zakresie zarzutu, o tyle ponowne podniesienie po upływie niemal roku czasu zarzutu przedawnienia zobowiązania, który zdaniem Sądu winien być zakwalifikowany jako zarzut wygaśnięcia zobowiązania (art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a.), nie uprawnia organu egzekucyjnego do stwierdzenia niedopuszczalności zarzutu na podstawie art. 34 § 2 pkt 3 lit. a u.p.e.a
Przede wszystkim bowiem, zdaniem Sądu nie można uznać, że zarzut przedawnienia zgłoszony w dniu 29.12.2020 r. może być utożsamiany z zarzutem przedawnienia nawet tych samych zobowiązań, zgłoszonym w dniu 6.12.2021 r. Przedawnienie jest bowiem nieodłącznie związane z upływem czasu, a upływ czasu związany jest z oceną okoliczności które w tym czasie zaszły, a które mogą mieć wpływ na uznanie czy przedawnienie nastąpiło czy też nie. Innymi słowy nie można a priori wykluczyć, że pomiędzy dniem 29.12.2020 roku kiedy był podniesiony poprzedni zarzut przedawnienia, a dniem 6.12.2021 roku kiedy był podniesiony nowy zarzut przedawnienia, nie mogły pojawić się okoliczności mające wpływ na to, że przedawnienie jednak nastąpiło. Wydając postanowienie o niedopuszczalności zarzutu organy w istocie uchyliły się od obowiązku zbadania sprawy.
Zarzut o którym mowa w art. 34 § 2 pkt 3 lit. a u.p.e.a. musi być zarzutem tożsamym z zarzutem rozpoznawanym poprzednio, tj. tożsamym pod względem podmiotowym jak i przedmiotowym. O ile badany zarzut jest tożsamy pod względem podmiotowym, to pod względem przedmiotowym powyższej tożsamości nie sposób przyjąć. Wynika to z okoliczności wskazanych wcześniej, a także z konieczności (dla rozstrzygnięcia o przedawnieniu) oceny ewentualnych zdarzeń mających miejsce w innym, kolejnym okresie czasu po 29.12.2020 roku, tj. od tego dnia do dnia 6.12.2021 roku. Niezbędna bowiem jest w tym celu analiza mogących mieć miejsce w tym okresie okoliczności, które co do zasady mogły zaistnieć i mieć wpływ na przedawnienie egzekwowanych zobowiązań.
Zatem w ustalonym stanie sprawy, uznając że stwierdzone naruszenia miały wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c w zw. z art. 135 p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie jak i postanowienie je poprzedzające.
Ponownie rozpoznając sprawę organ weźmie pod uwagę stanowisko Sądu wyrażone w niniejszym wyroku. W szczególności dokona właściwej kwalifikacji zgłoszonego zarzutu egzekucyjnego i dokona analizy czy w okresie po 29.12.2020 roku nie wystąpiły okoliczności skutkujące przedawnieniem zaległych zobowiązań.
O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a. zasądzając od organu na rzecz Skarżącego zwrot kosztów uiszczonego wpisu w kwocie 100 zł.
Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.