Uzasadnienie
Postanowieniem z 24 stycznia 2013 r. o nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w S., po rozpatrzeniu zażalenia P. K. na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 11 października 2012 r. – znak [...], którym organ ten sprostował z urzędu oczywistą pomyłkę w wydanej w dniu 3 września 2012 r. decyzji, znak [...] w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności wymienionej podatniczki, jako byłego członka zarządu zlikwidowanej spółki z o.o. Z. B. D. K&B w K., za zaległości tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. i styczeń 2010 r., wskazując, że występujące w treści tej decyzji nazwisko "K. – B.", zastąpione winno być nazwiskiem "K.", utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.
Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że decyzją z dnia 3 września 2012 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. orzekł o odpowiedzialności P. K. – B., jako byłego członka zarządu zlikwidowanej spółki z o.o. Z. B. D. K&B w K., za zaległości tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. i styczeń 2010 r.
Odwołanie od wymienionej decyzji strona podpisała nazwiskiem: P. K. W związku z powyższym, jak i zawartą w treści odwołania informacją, że małżeństwo podatniczki z P. B. zostało rozwiązane przez rozwód w maju 2010 r., a strona z dniem 7 lipca 2010 r. powróciła do nazwiska noszonego przed zawarciem związku małżeńskiego, tj. "K., organ sprostował z urzędu oczywistą omyłkę w wymienionej decyzji z 3 września 2012 r., w ten sposób, że występujące w decyzji nazwisko "K. – B." zastąpił nazwiskiem "K.".
Po rozpoznaniu zażalenia podatniczki, w którym wskazała ona, że wydanie postanowienia nie jest uzasadnione, gdyż nie zachodzi przypadek oczywistej omyłki pisarskiej, Dyrektor Izby Skarbowej, wskazaną na wstępie decyzją, zaaprobował rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.
Następnie organ odwoławczy dokonał wykładni art. 215 §1 Ordynacji podatkowej i wskazał, że przepis ten nie zawiera ograniczenia czasowego dla możliwości sprostowania elementów uprzednio wydanej decyzji, które nie dotyczą kwalifikacji prawnej i merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Wydane postanowienie o sprostowaniu nie dotyczy bowiem rozstrzygnięcia w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości zlikwidowanej spółki ani też ustaleń faktycznych stanowiących podstawę tego rozstrzygnięcia, a jedynie sprostowania brzmienia nazwiska, przy zachowaniu tożsamości adresata decyzji.
Reasumując, organ odwoławczy stanął na stanowisku, że w ustalonych okolicznościach faktycznych sprawy sprostowanie oczywistej omyłki w zakresie brzmienia nazwiska strony, w formie postanowienia wydanego w trybie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej, jest prawidłowe i zasadne.
Nie zgadzając się z takim stanowiskiem P. K. wniosła skargę do tutejszego Sądu wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia pierwszoinstancyjnego.
W ocenie skarżącej, organy dokonały błędnej wykładni art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej oraz bezzasadnie nieuwzględniły zarzutów zażalenia.
W uzasadnieniu skargi podatniczka wskazała, że w odwołaniu od decyzji z dnia 3 września 2012 r. w sprawie orzeczenia o jej odpowiedzialności jako osoby trzeciej, poinformowała organ podatkowy, że od 7 lipca 2010 r. nosi nazwisko "K." domagając się zmiany tej decyzji przez wpisanie jako adresata, właściwej osoby. Tymczasem, organ podatkowy zwrócił się do Urzędu Stanu Cywilnego w S. o informację odnośnie jej aktualnego nazwiska, a następnie sprostował wydaną decyzję w zakresie aktualnego nazwiska adresatki. Wniesione przez skarżącą zażalenie, którego intencją było poprawienie wskazanej powyżej decyzji, nie zostało jednak uwzględnione przez Dyrektora Izby Skarbowej w S. Zdaniem skarżącej, decyzja wydana w pierwszej instancji z innym nazwiskiem strony nie mogła być poprawiona w trybie sprostowania, bowiem zmiana nazwiska strony nie może być przedmiotem oczywistej omyłki pisarskiej, skoro organ dowiedział się o swoim błędzie dopiero po wydaniu decyzji i nie był w posiadaniu tej wiedzy, lecz zaczerpnął ją od innego organu.
Skarżąca nazwisko zmieniła ponad dwa lata temu, zaś dla organu istotnym powinno być ustalenie na dzień wydania decyzji jej prawidłowego adresata. Zatem, zmiana oznaczenia strony w trybie sprostowania jest nadużyciem. W efekcie tego, inne nazwisko strony jest w decyzji pierwszoinstancyjnej, a inne jest w decyzji utrzymującej ją w mocy.
Dyrektor Izby Skarbowej w S., w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. z w a ż y ł, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
W rozpoznawanej sprawie podniesione przez skarżącą zarzuty oraz wspierająca je argumentacja zmierzają do podważania zasadności zastosowanego przez organ trybu prostowania oczywistych omyłek, przewidzianego art. 215 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), który – w ocenie strony - miał charakter zmiany treści rozstrzygnięcia.
Jak wynika z treści art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. Przepis ten zatem przewiduje możliwość sprostowania błędów rachunkowych oraz oczywistych omyłek w wydanej decyzji. Należy podkreślić, że przepis ten odnosi się do takich wad decyzji, które charakteryzują się cechą oczywistości. Oznacza to, że owa cecha stanowi granicę dopuszczalności sprostowania w trybie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej, a zatem sprostowaniu podlega jedynie oczywiste przeoczenie, czy zastosowanie niewłaściwego słowa lub omyłka pisarska o charakterze elementarnym, które nie wpływają na treść i znaczenie prostowanej decyzji. Wskazania jednak wymaga, że powołany przepis, podobnie jak inne przepisy Ordynacji podatkowej, nie definiuje pojęcia "oczywista omyłka".
W tym zakresie, przyjmuje się w doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych, że oczywistą omyłką mogą być w szczególności różnego rodzaju drobne błędy pisarskie, przeoczenia, czy zły dobór słów. Natomiast ustalenia faktyczne przyjęte, jako przesłanki wydanej decyzji, podobnie jak nieprawidłowa subsumcja, błędna wykładnia, czy też niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego mogą być zwalczane w trybie odwoławczym bądź też w trybie nadzoru. Nie może być natomiast wykorzystywany do tego celu tryb rektyfikacyjny (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2003 r., sygn. akt III SA 622/01, LEX nr 137799).
Zatem jest to błąd polegający na tym, że przez przeoczenie, niewłaściwy dobór słów czy też omyłkę pisarską w decyzji zostało wyrażone coś, co w sposób oczywisty i widoczny jest sprzeczne z myślą wyrażoną niedwuznacznie przez organ (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1158/10, LEX nr 1151273). Innymi słowy, oczywistość omyłki wynikać powinna bądź z natury samego błędu, bądź z porównania rozstrzygnięcia z uzasadnieniem, z treścią wniosku czy też innymi okolicznościami. Zatem, sprostowaniu podlega oczywista omyłka zawarta zarówno w rozstrzygnięciu (sentencji), jak i w uzasadnieniu decyzji. Przy czym, sprostowanie omyłki nie może prowadzić do zmiany merytorycznej orzeczenia, czy ponownego rozstrzygnięcia sprawy w sposób odmienny od pierwotnego.
W ocenie Sądu, zastosowany przez organ podatkowy tryb rektyfikacji decyzji z dnia 3 września 2012 r. znak[...], w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatniczki, jako byłego członka zarządu zlikwidowanej spółki z o.o. Z. B. D. K&B w K., za zaległości tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. i styczeń 2010 r., był zgodny z prawem.
Niewątpliwie, w przedmiotowej sprawie istnienie omyłki, która była przedmiotem postanowienia o sprostowaniu, stwierdzono bez analizowania stanu faktycznego jak i treści przepisów prawa, na podstawie których rozstrzygnięto sprawę o odpowiedzialności podatkowej strony, zatem omyłka ta miała charakter oczywisty, natomiast postanowienie o sprostowaniu decyzji doprowadziło do usunięcia błędu, którego oczywistość wynikała zarówno z dowodów zebranych w sprawie, jak i treści zażalenia. W tym miejscu przypomnieć należy, że postanowienie o sprostowaniu decyzji dotyczyło sprostowania brzmienia nazwiska z "K. – B." na "K.", przy zachowaniu tożsamości adresata wydanej decyzji (w decyzji podano prawidłowo imię, numer NIP oraz PESEL), a skarżąca nie kwestionowała zarówno faktu, że nosiła nazwisko "K. – B." a obecnie nazwisko "K.", jak i treści samego sprostowania, lecz sposób procedowania w tym zakresie.
Jednak nie ulega wątpliwości, że dokonane sprostowanie oczywistej omyłki nie prowadzi do odmiennego rozstrzygnięcia merytorycznego sprawy odpowiedzialności osoby trzeciej, pozostaje również bez wpływu na treść uzasadnienia tego rozstrzygnięcia. Omyłki w nazwisku lub adresie nie wpływają na ważność decyzji, jeżeli z aktów administracyjnych wynika zamiar ustalenia przez organ podatkowy sytuacji prawnej konkretnej osoby, będącej stroną w sprawie. Wskazują bowiem na oczywistość takiej omyłki, a zatem możliwość jej sprostowania w trybie art. 215 §1 Ordynacji podatkowej.
Jak trafnie wskazał organ odwoławczy, przepisy prawa nie zawierają ograniczeń czasowych dla możliwości wydania postanowienia o sprostowaniu oczywistej omyłki. Oczywistą omyłkę można sprostować także po wniesieniu odwołania lub skargi do sądu administracyjnego, a nawet po przekazaniu skargi do tego sądu.
Odnosząc się do zarzutów skargi wyjaśnić jeszcze należy, że postępowanie w sprawie zażalenia na postanowienie o sprostowaniu oczywistej omyłki w decyzji orzekającej o odpowiedzialności skarżącej jako osoby trzeciej, jest odrębnym trybem odwoławczym od postępowania w sprawie odwołania od tej decyzji. Każde z nich odrębnie, obwarowane jest określonymi przepisami z zakresu odwołań i zażaleń, w tym terminów rozpatrzenia przez organ odwoławczy. Z tego też względu skarżąca nie mogła oczekiwać rozstrzygnięcia zażalenia na postanowienie o sprostowaniu oczywistej omyłki w ramach odwołania od decyzji, która uległa sprostowaniu. W związku z tym za bezzasadny należy uznać zarzut niezgodnego z prawem, odrębnego rozstrzygnięcia zażalenia.
Jako pozbawiony podstaw ocenić także należy zarzut utrzymania w mocy - poprzez rozpatrzenie odwołania przed rozpatrzeniem zażalenia - wadliwej decyzji, tj. z błędnym oznaczeniem strony. Przedmiotem decyzji odwoławczej była decyzja pierwszoinstancyjna, po uwzględnieniu jej sprostowania przez ten organ. Wniesienie zażalenia na postanowienie o sprostowaniu oczywistej omyłki w decyzji nie powoduje, jak sugeruje skarżąca, że tego sprostowania organ nie dokonał a decyzja nadal dotknięta jest omyłką (tj., że inne nazwisko strony jest w decyzji pierwszoinstancyjnej, a inne jest w decyzji utrzymującej ją w mocy).
W sprawie zakończonej decyzją o której mowa powyżej, również nie miało miejsca, jak zarzuca skarżąca, "błędne oznaczenie strony postępowania", a zwłaszcza niedopuszczalna "zmiana oznaczenia strony" w drodze przedmiotowego sprostowania, bowiem nie ulega wątpliwości, że strona postępowania została prawidłowo zidentyfikowana i decyzja orzekająca o odpowiedzialności została skierowana do właściwego adresata.
Podkreślić w tym miejscu także należy, że okoliczność, że organ dowiedział się o błędzie lub omyłce w wydanej decyzji - już po jej wydaniu, nie wyklucza możliwości i zasadności skorzystania z art. 215 Ordynacji podatkowej. Istotą tej instytucji jest właśnie możliwość sprostowania decyzji po jej wydaniu niezależnie od tego, kiedy organ zorientował się o popełnieniu omyłki.
Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdza, że zaskarżone postanowienie oraz, poprzedzające je, postanowienie z dnia 11 października 2012 r. odpowiadają prawu. Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. orzekł, jak w sentencji wyroku, o oddaleniu skargi.