Uzasadnienie
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie decyzją z dnia 2 marca 2022 r. nr SKO/KD/400/5108/2021 utrzymało w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 17 grudnia 2021 r. nr SKO/CZ/400/4513/2021 odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 2 września 2021 r. nr SKO/SL/400/2630/2021, na mocy której odmówiono stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Burmistrza L. z dnia 29 lipca 2016 r. znak: RFN-P.3120.2.1.2016 w sprawie określenia L. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. (dalej: "strona", "spółka", "skarżąca") wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r.
Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym sprawy.
Wnioskiem z dnia 10 listopada 2021 r. spółka zwróciła się z ponownym wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji Kolegium z dnia 2 września 2021 r., odmawiającej stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza L. z 29 lipca 2016 r. zarzucając, że SKO nie stwierdziło rażącego prawa w ww. decyzji z 29 lipca 2016 r.
Uzasadniając obszernie wniosek spółka wskazała jako podstawę stwierdzenia nieważności art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.), zarzucając wydanie decyzji na podstawie nieprawdziwych danych, dotyczących nieruchomości stanowiącej przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2010 r. oraz nieprawidłowości dotyczące postępowania w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2010 r., zakończonego decyzją z dnia 29 lipca 2016., w tym nieprawidłowego wszczęcia postępowania, nieprawidłowych doręczeń (z pominięciem pełnomocnika spółki) oraz wadliwych ustaleń faktycznych.
Postanowieniem dnia 17 listopada 2021 r. Kolegium wszczęło postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 2 września 2021 r. nr SKO/SL/400/2630/2021, na mocy której odmówiono stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Burmistrza L. z dnia 29 lipca 2016 r. znak: RFN-P.3120.2.1.2016 w sprawie określenia spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r.
Decyzją z dnia 17 grudnia 2021 r. Kolegium odmówiło stwierdzenia nieważności własnej decyzji ostatecznej z dnia 2 września 2021 r.
Kolegium nie stwierdziło rażącego naruszenia prawa w decyzji z 2 września 2021 r., podnosząc, że takiego naruszenia prawa nie wskazała również wnioskująca spółka. Nadto Kolegium zauważyło ze wskutek upływu terminu przedawnienia nie byłoby możliwe wydanie decyzji orzekającej co do istoty sprawy, a więc w sprawie określenia wymiaru wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r.
Spółka złożyła odwołanie od powyższej decyzji w dniu 20 grudnia 2021 r., zarzucając organowi nieprawidłowe przyjęcie przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r., wydanie decyzji w opozycji do orzeczeń sądów administracyjnych, a także nieuprawnione wszczęcie postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za 2010 r.
SKO w wyniku rozpatrzenia odwołania oraz ponownego rozpatrzenia sprawy w decyzji z dnia 2 marca 2022 r. orzekło o utrzymaniu w mocy decyzji z dnia 17 grudnia 2021 r.
W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, na wstępie, że przedmiotem rozpoznania jest odwołanie od decyzji SKO z dnia 17 grudnia 2021 r., która została wydana w postępowaniu wszczętym postanowieniem SKO z dnia 17 listopada 2021 r. w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji SKO z dnia 2 września 2021 r., którą odmówiono stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza L. z dnia 29 lipca 2016 r.
W związku z tym, zdaniem organu odwoławczego, zakres niniejszej sprawy dotyczy badania decyzji wydanej w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji. Tym samym, w ocenie Kolegium, w postępowaniu z odwołania od tej decyzji rozpoznaje ono sprawę, zgodnie zasadą dwuinstancyjności, badając wyłącznie czy występują przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji z dnia 2 września 2021 r., czy do decyzji tej ma zastosowanie jedna z przesłanek stwierdzenia nieważności z art. 247 § 1 O.p. W ocenie Kolegium, analiza treści decyzji z dnia 2 września 2021 r. przeczy temu, aby występowała jedna z przesłanek stwierdzenia jej nieważności z art. 247 § 1 O.p. Decyzja Kolegium została wydana w związku z wnioskiem spółki o stwierdzenie nieważności decyzji wymiarowej organu I instancji. W jej podstawie prawnej wskazano właściwe przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące stwierdzenia nieważności decyzji. Kolegium, zgodnie z przepisami, na podstawie akt sprawy oceniło czy występuje przesłanka stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej organu I instancji.
Za bezprzedmiotowe organ odwoławczy uznał zarzuty podniesione w odwołaniu, które nie odnoszą się do ewentualnych wad decyzji Kolegium odmawiającej stwierdzenia nieważności, lecz do kwestii wymiaru podatku od nieruchomości za 2010 r.
Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie od powyższej decyzji Kolegium z dnia 2 marca 2022 r.
Spółka, analogicznie jak we wniosku z 10 listopada 2022 r. o stwierdzenie nieważności decyzji wniosła o to żeby SKO uchyliło w trybie autokontroli decyzję własną z 2 września 2021 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza L. z 29 lipca 2016 r. (spółka omyłkowo podaje rok 2021), z uwagi na pominięcie istotnych dla sprawy faktów i dowodów.
Z ostrożności wniosła także o uchylenie lub zamianę lub stwierdzenie nieważności, lub uzupełnienie, lub sprostowanie decyzji Burmistrza L. z 29 lipca 2016 r. przez SKO lub jeżeli SKO nie dopuszcza dokonania autokontroli to przez WSA w Szczecinie w ramach kontroli instancyjnej.
Wniosła również o wydanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie merytorycznej decyzji w wydanym wyroku w zakresie uchylenia lub zamiany lub stwierdzenia nieważności, lub uzupełnienia, korekty, lub sprostowania decyzji Burmistrza L. z 29 lipca 2016 r. Skarżąca wniosła o przeprowadzenie dowodów z treści jej pism w sprawie wytworzonych, argumentów i dowodów tam podniesionych i z dowodów do tych, pism załączonych.
Skarżąca podniosła, iż nie zabiegała o stwierdzenie nieważności decyzji SKO tylko o stwierdzenie nieważności lub inne wyeliminowanie z obiegu decyzji Burmistrza L. z 29 lipca 2016 r. spółka wskazała, że z zaskarżonej decyzji SKO z 2 marca 2022 r. wynika, że SKO potraktowało odwołanie spółki z 20 grudnia 2020 r. jako postulat o stwierdzenie nieważności decyzji SKO co nie było zamysłem spółki. Oczywiście można odczytywać, że brak stwierdzenia przez SKO nieważności Burmistrza wskazuje na potrzebę, stwierdzenia nieważności decyzji SKO ponieważ akceptuje ona decyzję wydaną m.in. z rażącym naruszeniem prawa.
Dalej autor skargi wskazał na błędy postępowania zakończonego wydaniem decyzji Burmistrza L. z 29 lipca 2016 r. w sprawie podatku od nieruchomości za 2010 rok, wnosząc o jakiekolwiek jej wyeliminowanie z obiegu, jako wymierzającej podatek od nieruchomości za 2010 rok od nieprawdziwej, zawyżonej powierzchni, którą to decyzją posłużono się do wszczęcia postępowania karnego skarbowego.
Spółka wskazała, na wydanie decyzji z dnia 29 lipca 2016 r. z rażącym naruszeniem prawa, bez podstawy prawnej oraz wadę ww. decyzji powodującą jej nieważność z mocy prawa.
Spółka wskazała ponownie, że decyzja z 29 lipca 2016 r. zawiera wady takie jak wspominana powierzchnia odbiegająca od tej wynikającej z decyzji poprzedzających i następujących po decyzji z 29 lipca 2016 r. i wynikającej z rejestru gruntów, nieprawidłowe jej doręczenie, ignorowanie wyznaczonego od 2010 roku zawodowego pełnomocnika, wydanie przez osobę stronniczą i nieuczciwą i inne.
Kolegium w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, wskazując, że podniesione w skardze zarzuty nie mają uzasadnienia prawnego i faktycznego, a ponadto dotyczą wymiaru spółce podatku od nieruchomości za 2010 r., który nie był przedmiotem postępowania.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecnie zważył co następuje
Skarga nie ma uzasadnionych podstaw.
Niniejsza sprawa jest prowadzona w związku ze skargą na decyzję w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Burmistrza L. z dnia 29 lipca 2016 r. w sprawie określenia spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r.
Słusznie zatem Kolegium podniosło w odpowiedzi na skargę, że zarzuty nie odnoszą się do przedmiotu zaskarżenia tj. decyzji ostatecznej z dnia 2 marca 2022 r. o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji z dnia 2 września 2021 r., której przedmiotem było stwierdzenie braku określonej w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji w podatku od nieruchomości za 2010 r.
Na wstępie należy zauważyć, iż sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej p.p.s.a.), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. Podkreślić też należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie Sąd może swoją kontrolą objąć jedynie decyzję wydaną w trybie nadzwyczajnym (stwierdzenie nieważności).
Stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej jest instytucją procesową, która stwarza możliwość wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji ostatecznej zawierającej, w dacie jej wydania, jedną z kwalifikowanych wad prawnych wymienionych w art. 247 § 1 O.p. Przy czym, postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji dotyczy wyłącznie przesłanek wymienionych enumeratywnie w tym przepisie i umożliwia usunięcie z obrotu prawnego ostatecznych decyzji podatkowych, dotkniętych najpoważniejszymi, oczywistymi wadami prawnymi. Jego istotą jest ustalenie, czy decyzja ostateczna dotknięta jest jedną z kwalifikowanych wad wymienionych w art. 247 § 1 O.p. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem nadzwyczajnym.
Należy wyraźnie podkreślić, że jego celem nie jest ponowne rozpoznanie zakończonej sprawy wymiarowej, co do jej istoty. Postępowanie to nie może się przerodzić się w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie okoliczności sprawy, prawidłowość ustaleń faktycznych podjętych na niekompletnym materiale dowodowym, czy podejmuje się uzupełniających ustaleń faktycznych (wyroki NSA z dnia: 14 lutego 2018 r., I FSK 1908/17; 22 sierpnia 2018 r., II FSK 1925/16; 11 kwietnia 2013 r., I GSK 1072/11, CBOSA). W przeciwnym razie stanowiłoby to naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego.
Tej istoty zdaje się nie zauważać sama skarżąca, pomimo poinformowania jej o takim a nie innym charakterze postępowania nadzwyczajnego w treści decyzji.
Błędnie zatem skarżąca wywodzi w skardze, że organy podatkowe wadliwe ustaliły okoliczności faktyczne, a tym samym oczekuje również od Sądu przekazania sprawy organom do ponownego rozpoznania sprawy. Podobnie z treści wniosku o stwierdzenie nieważności z dnia 10 listopada 2021 r. można wywnioskować, że pierwszej kolejności owego rażącego naruszenia prawa skarżąca upatruje w naruszeniu przepisów procesowych poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, niezgodnego z jej rzeczywistym stanem mającego wpływ na ustalenie podatku od nieruchomości.
Podkreślić należy, że celem postępowania wszczętego wnioskiem strony nie było i nie mogło być ponowne rozpoznanie sprawy podatkowej lecz ustalenie, czy rzeczywiście przy wydawaniu decyzji o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, wystąpiła określona w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. przesłanka do stwierdzenia jej nieważności tj. rażące naruszenie prawa.
Należy wyraźnie podkreślić, że sąd administracyjny kontrolując rozstrzygnięcie organu podatkowego wydane w postępowaniu nadzwyczajnym nie ma podstaw aby stwierdzić naruszenie przez niego przepisów prawa w sposób, mający istotny wpływ na wynik sprawy. Jego kontrola również ogranicza się do oceny działania organu podatkowego w granicach przepisów art. 247 i nast. O.p. W postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej nie chodzi o weryfikację rozstrzygnięcia o prawach i obowiązkach stron, ale o byt prawny decyzji dotkniętej jedną z wad kwalifikowanych. Jest to postępowanie nadzorcze, w którym organ podatkowy, nie będąc umocowanym do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, korzysta przede wszystkim z kompetencji kasacyjnej. Zakres postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji może dotyczyć jedynie ustalenia, czy decyzje, których wniosek o stwierdzenie nieważności dotyczy, są dotknięte wadami enumeratywnie wskazanymi w art. 247 § 1 O.p., czy też wady te nie występują. Taki zakres postępowania bez wątpienia ma związek z zasadą trwałości ostatecznych decyzji w postępowaniu podatkowym, wyrażoną w art. 128 O.p.
Ponadto, co istotne w niniejszej sprawie, wskazane na wstępie i akcentowane przez organy podatkowe w decyzjach, w trybie postępowania nadzwyczajnego kontrolowana była decyzja również wydana w trybie stwierdzenia nieważności, co dodatkowo wyznaczało bardzo ograniczone możliwości działania zarówno organu podatkowego, jak i następnie Sądu. Z tego względu nie jest możliwym uwzględnienie podnoszonych przez skarżącą zarzutów, w zakresie rażącego naruszenia prawa przez Burmistrza L. w decyzji z dnia 29 lipca 2016 r. Kwestie związane z wadliwością postępowania wymiarowego, w którym wydano ww. decyzję za 2010 r., wadliwość jej podstawy prawnej, wadliwość jej doręczenia, czy pozbawienia strony (jej pełnomocnika) czynnego udziału w postępowaniu wymiarowym wychodzą poza zakres obecnie rozstrzyganej sprawy.
Rolą organów podatkowych, a następnie sądu administracyjnego w prowadzonym wskutek skargi strony postępowaniu sądowoadministracyjnym było zbadanie, czy odmowa stwierdzenia nieważności była uzasadniona i zgodna z prawem. Sąd nie może natomiast oceniać decyzji, której stwierdzenia nieważności odmówiono. Nie ma więc obowiązku (ani podstaw) do badania legalności decyzji ostatecznej (wymiarowej), bowiem wówczas wykroczyłby poza granice sprawy, poza zakres naruszeń prawa zakreślony wnioskiem skarżącej o stwierdzenie nieważności decyzji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 listopada 2012 r., II FSK 714/11).
Odnosząc się jeszcze do przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji w oparciu o rażące naruszenie prawa, nie ulega wątpliwości, że naruszenie prawa tylko wtedy ma charakter rażący, gdy decyzja wydana została wbrew nakazowi lub zakazowi ustanowionemu w przepisie prawnym, wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa albo ich odmówiono, albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem, albo uchylono obowiązek (por. wyroki NSA w Warszawie z 22 października 1999 r., III SA 7539/98, Lex nr 43941; z 10 maja 2000 r., III SA 1524/99, Lex nr 158827; z 13 lutego 2002 r., III SA 2027/01, Dor. Podat. 2003/7-8/75; z 12 listopada 2002 r., III SA 3630/00, Lex nr 79266; z 13 marca 2003 r., III SA 1473/01, Biul. Skarb. 2004/3/26; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 marca 2004 r., III SA 2073/02, Lex nr 141238; NSA z 28 stycznia 2005 r., FSK 1371/04, Lex nr 180622; z 2 kwietnia 2008 r., II FSK 285/07, Lex nr 475576; z 29 lipca 2008 r., II FSK 636/07, Lex nr 410933; WSA w Poznaniu z 8 lipca 2009 r., III SA/Po 303/09, Lex nr 52452).
Taka linia orzecznictwa jest następstwem gramatycznej, językowej wykładni tego pojęcia. Według Słownika języka polskiego (Warszawa 1993, t. III, s.
24) "rażący", to dający się łatwo stwierdzić, wyraźny, oczywisty, niewątpliwy, bezsporny, bardzo duży. Takie znaczenie pojęcia "rażące naruszenie prawa" powoduje, że stwierdzenie nieważności decyzji z tej przyczyny może nastąpić w wypadku zastosowania w kwestionowanym rozstrzygnięciu normy prawnej, której znaczenie można ustalić w sposób niewątpliwy, bezsporny. Podobne stanowisko zostało wypracowane w doktrynie, gdzie zgodnie przyjmowano, że rażące naruszenie prawa będzie miało miejsce w sytuacji, gdy w stanie prawnym nie budzącym wątpliwości co do jego zrozumienia zostaje wydana decyzja, która treścią swego rozstrzygnięcia stanowi negację całości lub części obowiązujących przepisów (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, Masternak, A. Olesińska, Ordynacja Podatkowa. Komentarz, TNOiK Toruń 2002, s. 802; J. Borkowski, J. Jendrośka, R. Orzechowski, A. Zieliński, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze, Warszawa 1985, s. 237; por. także A. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 1996, s. 716-721).
W orzecznictwie wskazuje się również, że podstawą stwierdzenia nieważności decyzji może być rażące naruszenie każdego przepisu prawa, w tym również procesowego. Jednakże wada wskazująca na nieważność decyzji musi tkwić w samej decyzji, a to znaczy, iż z reguły jest następstwem rażącego naruszenia prawa materialnego. Nie będzie zatem uzasadniać stwierdzenia nieważności decyzji naruszenie przepisów postępowania, nawet o charakterze rażącym, jeżeli sama treść decyzji odpowiada prawu (por wyroki NSA z 8 grudnia 2005 r., II FSK 27/05, z dnia 15 lipca 2009 r., I FSK 731/08). Sankcję nieważności może pociągać tylko takie naruszenie norm postępowania, które wprost godzi w samą decyzję, nie zaś naruszenie przepisów, które może, lecz nie musi mieć wpływu na rozstrzygnięcie. Jeszcze raz należy podkreślić, że postępowanie szczególne, jakim jest postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji, nie jest postępowaniem o charakterze merytorycznym, zmierzającym do ustalenia okoliczności sprawy i nie ma w nim miejsca na weryfikowanie ustaleń faktycznych dokonanych przez organ.
Przenosząc powyższe uwagi teoretyczne na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdza, że w niniejszej sprawie przesłanki z art. 247 § 1 pkt 3 O.p., nie zostały spełnione.
Kolegium, nie stwierdziło podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji własnej wydanej w trybie nadzwyczajnym, zasadnie wskazując na przepisy art. 127 i art. 128 O.p. i nie dopatrując się rażącego naruszenia prawa w rozumieniu wyżej wskazanym oraz akcentując, że spółka sama we wniosku nie podała na czym rażące naruszenie prawa w decyzji odmawiającej stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej miałoby polegać. Prawidłowo również organ I instancji zauważył, że merytoryczne rozstrzygnięcie kwestii opodatkowania posiadanych nieruchomości w 2010 r. nie mogło już nastąpić z uwagi na upływ okresu przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. Rozpatrując odwołanie od decyzji z dnia 17 grudnia 2021 r. Kolegium zasadnie również podkreśliło, że z uwagi na przebieg postępowania, zainicjowanego wnioskiem spółki z 10 listopada 2021 r., w sprawie rozpoznaniu pozostawało wyłącznie to, czy przy wydaniu decyzji z dnia 2 września 2021 r. o odmowie stwierdzenia nieważności istniały jakiekolwiek przesłanki określone w art. 247 § 1 O.p. Organ w zaskarżonej decyzji, nie stwierdził żadnej z przesłanek stwierdzenia nieważności, w tym rażącego naruszenia prawa.
Kolegium wskazało, że decyzja z dnia 2 września 2022 r. została wydana w związku z wnioskiem spółki o stwierdzenie nieważności decyzji wymiarowej. W podstawie prawnej wskazano właściwe przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące stwierdzenia nieważności decyzji. Kolegium prawidłowo też odniosło się do zarzutów odwołania, zasadnie wskazując, że dotyczą kwestii merytorycznych, które w tym postępowaniu nie podlegają badaniu.
Reasumując, uznać należy, że w badanej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów, które skutkowałyby koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji organu II instancji, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności. Podniesione w skardze zarzuty odnoszące się do ustaleń mających znaczenie przy wymiarze podatku nie mają związku nie tylko z treścią decyzji z 2 marca 2022 r., ale również z treścią decyzji z 2 września 2021 r.
Z tych też względów oddalono skargę w całości na podstawie art. 151 p.p.s.a.
Skarga rozpoznana została w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 2 p.p.s.a., na wniosek skarżącej i wobec barku żądania przeprowadzenia rozprawy przez pozostałe strony.