Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczeciniez 10 września 2020 r., sygn. akt I SA/Sz 277/20

Uzasadnienie

Zaskarżonym postanowieniem z [...] lutego 2020 r. znak [...], [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: "Dyrektor Izby") utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej: "Naczelnik US") z [...] grudnia 2019 r. znak: [...] o przedłużeniu terminu zwrotu A. sp. z o.o. z siedzibą w S. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za listopad 2018 r. w wysokości [...] zł do 31 marca 2020 r.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Dyrektor Izby wskazał art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 274b, art. 216 § 1, art. 239 oraz art. 277 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.); dalej: "Ordynacja podatkowa" i art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm., w dniu wydania decyzji Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.); dalej: "p.t.u.".

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że spółka zgłosiła działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Kapitał spółki wynosił [...] zł i była to równowartość wszystkich udziałów. Wspólnikami spółki byli: I. W., M. K., A. K., F. M. "B. V." (dalej: "B. V."). Organem uprawnionym do reprezentacji Spółki był zarząd. Funkcję prezesa pełniła I. W., natomiast wiceprezesa - M. K. i A. K.. Od 25 października 2016 r. spółka zarejestrowana została jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

10 grudnia 2018 r. do urzędu skarbowego wpłynęła deklaracja podatkowa dla podatku od towarów i usług VAT-7 za listopad 2018 r., w której spółka wykazała kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni w wysokości [...] zł (termin zwrotu przypadał na 8 lutego 2019 r.). W wyniku czynności sprawdzających dokonanych w celu weryfikacji zasadności wykazanego przez spółkę zwrotu ustalono, iż została ona zawiązana jako spółka celowa, powołana do zakupu nieruchomości położonej w S. przy ul. [...], dokończenia budowy budynku szkoły, wynajmu i zarządzania ww. nieruchomością.

Ustalono również, że 29 listopada 2016 r. została zawarta pomiędzy J. K. (sprzedawcą) a spółką (nabywcą) umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę nr [...] o powierzchni [...] ha, położonej przy ul. [...] w S., wraz z budynkiem szkoły podstawowej, w części budynkiem szkolno-przedszkolnym, dwoma zjazdami z drogi publicznej, drogi dojazdowej do parkingów i zagospodarowaniem działki z boiskiem, wyposażonej we wszystkie instalacje i przyłącza potrzebne do funkcjonowania budynku. Organ zwrócił uwagę na postanowienia umowy dotyczące uzyskania pozwolenia na użytkowanie budynku, ceny sprzedaży i sposobu płatności, terminu i warunku podpisania umowy przyrzeczonej.

Ponadto stwierdził, że z okazanych dokumentów wynikało, iż środki na sfinansowanie pierwszej raty pochodziły z dopłaty do kapitału zapasowego dokonanego przez wspólnika spółki, tj. B. V. w wysokości [...] zł. Z informacji uzyskanych od spółki wynikało, że będzie ona uzyskiwać przychody z tytułu wynajmu przedmiotowej nieruchomości, a potencjalnymi dzierżawcami budynku położonego w S. przy ul. [...] będą B. V. oraz M. K. F. U.-T. S. i Z..

14 listopada 2018 r. aktem notarialnym rep. A nr [...] r. zawarto pomiędzy J. K. (sprzedawcą) a spółką (nabywcą) umowę sprzedaży ww. nieruchomości. Cenę sprzedaży ustalono na kwotę brutto [...] zł (kwota netto [...] zł i VAT [...] zł) oraz ustalono warunki zapłaty.

Wybudowany na działce nr [...] czterokondygnacyjny budynek o powierzchni użytkowej [...] m2 został oddany do użytkowania na podstawie decyzji wydanej 24 sierpnia 2017 r. W listopadzie 2018 r. z tytułu najmu różnych pomieszczeń spółka wystawiła 6 faktur na rzecz odpowiednio: N. A., M. S., S. P. sp. z o.o., F. E. P. M. (dalej: "F. E.") – 2 faktury, B. V..

Organ wskazał następnie, że B. V. została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego 18 czerwca 2013 r. Osoby wchodzące w skład zarządu to: I. W., M. K., A. K.. Z kolei F. E. została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego 23 sierpnia 2017 r., a w skład zarządu również wchodziły wyżej wymienione osoby.

Spółka podpisała umowy najmu: 31 sierpnia 2017 r. – z B. V. (dotyczącą sal dydaktycznych na I i II piętrze, z pomieszczeniami sanitarnymi) na czas nieokreślony od 1 września 2017 r. z miesięcznym czynszem w wysokości [...] zł netto; z F. E. 1 września 2017 r. (dotyczącą sali dydaktycznej o powierzchni [...] m2 z pomieszczeniami sanitarnymi - czynsz [...] zł netto miesięcznie) i 27 sierpnia 2018 r. (dotyczącą trzech sal dydaktycznych z pomieszczeniami sanitarnymi - czynsz [...] zł netto miesięcznie).

Organ ustalił, że spółka korzystała z ww. budynku po jego oddaniu do użytkowania za zgodą ówczesnego właściciela, tj. Zakładu Usług B. J. K. i jako administrator budynku przedszkolno-szkolnego zawierała umowy najmu.

Organ I instancji uznał, że konieczne okazało się dodatkowe zweryfikowanie zadeklarowanej przez spółkę kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2018 r. i postanowieniem z [...] lutego 2019 r. przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku VAT w wysokości [...] zł do 1 lipca 2019 r. Postanowieniem z [...] maja 2019 r. Dyrektor Izby utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika US o przedłużeniu terminu zwrotu.

[...] lutego 2019 r. na podstawie upoważnienia do kontroli podatkowej nr [...] Naczelnik US wszczął wobec spółki kontrolę podatkową w zakresie sprawdzenia zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za listopad 2018 r. przed dokonaniem zwrotu. Pełnomocnik spółki wniósł o przesłuchanie określonych osób w charakterze świadków. W związku z powyższym postanowieniem z [...] maja 2019 r. Naczelnik US przedłużył termin zwrotu do 1 września 2019 r. Postanowieniem z [...] sierpnia 2019 r. Dyrektor Izby utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika US.

Postanowieniem z [...] sierpnia 2019 r. Naczelnik US przedłużył termin zwrotu do 31 grudnia 2019 r. Jednocześnie organ podatkowy wszczął wobec spółki postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za listopad 2018 r.

Wymienionym postanowieniem z postanowieniem z [...] grudnia 2019 r. Naczelnik US przedłużył wynikający ze złożonej przez spółkę deklaracji dla podatku od towarów i usług za listopad 2018 r. termin zwrotu nadwyżki podatku VAT w wysokości [...] zł do 31 marca 2020 r.

Zaskarżonym postanowieniem z [...] lutego 2020 r. Dyrektor Izby utrzymał w mocy postanowienie organu podatkowego I instancji.

Organ odwoławczy uznał, że skoro organ podatkowy pierwszej instancji w zaskarżonym postanowieniu wskazał, że nie wszystkie okoliczności dotyczące weryfikowanych transakcji zostały wyjaśnione, zatem zasadnie uznano, że kwota zwrotu nadwyżki podatku VAT za listopad 2018 r. wymaga dalszego zbadania. To zaś oznacza, że zaistniały przesłanki do wydania zaskarżonego postanowienia organu podatkowego pierwszej instancji.

Dyrektor Izby nie podzielił zarzutów spółki, że postanowienie Naczelnika US zostało wydane bez podstawy prawnej. Wskazał, że dopóki nie upłynie wskazany co do dnia termin przedłużenia terminu zwrotu podatku, dopóty postanowienie w tym przedmiocie jest skuteczne, niezależnie od tego, czy postępowanie, w którym wydano postanowienie o przedłużeniu, zostało zakończone, czy też nie. Podstawą przedłużenia przez organ podatkowy pierwszej instancji terminu zwrotu podatku od towarów i usług (na gruncie ustawy - Ordynacja podatkowa) w przypadku gdy weryfikacja rozliczenia dokonywana jest w ramach postępowania podatkowego, jest art. 274b w związku z art. 277 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się zaś do zarzutu, że pierwsze postanowienia organów przedłużających termin zwrotu zostały uchylone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z 25 września 2019 r. I SA/Sz 537/19, organ zauważył, że od ww. wyroku złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, a zatem wyrok pozostaje nieprawomocny, a postanowienia organów podatkowych pozostają w obrocie prawnym do czasu wydania orzeczenia przez NSA.

Jednocześnie organ przychylił się do poglądu, że w przypadku wydania orzeczenia uchylającego pierwsze postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu, kolejne postanowienia obejmujące swoim zakresem dalsze etapy czynności weryfikacyjnych należy uznać za wydane po wygaśnięciu terminu do wydania relewantnego prawnie postanowienia, jednakże orzeczenia takie muszą być prawomocne.

Dyrektor Izby wskazał ponadto, że wprawdzie w sentencji postanowienia z [...] grudnia 2019 r., organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że postanawia przedłużyć termin zadeklarowanego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za listopad 2018 r., w kwocie [...]zł do 31 marca 2020 r., jednakże zaznaczenia wymaga, iż w przedmiotowym postanowieniu (strona 8) wskazano, że 15 października 2019 r. Naczelnik US dokonał przerachowania części zadeklarowanego zwrotu, tj. kwoty [...]zł, na poczet zaległości spółki z tytułu podatku od towarów i usług za II kwartał 2019 r., zaś spółka pomija okoliczności, w jakich dokonano tego zaliczenia.

Organ odwoławczy stwierdził, że Naczelnik US wydał postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu na podstawie i zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, a także mając ku temu podstawy faktyczne i prawne.

Spółka reprezentowana przez pełnomocnika zaskarżyła postanowienie Dyrektora Izby, zarzucając naruszenie 152 § 1 i art. 153 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.); dalej: "p.p.s.a." w związku z art. 87 ust. 2 p.t.u. poprzez całkowite pominięcie wskazanej przez skarżącą okoliczności, iż pierwsze z postanowień organów przedłużających termin zwrotu zostały uchylone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z 25 września 2019 r. I SA/Sz 537/19, a zatem kolejne postanowienia przedłużające ten termin weszły do obrotu prawnego już po wygaśnięciu tego terminu, a więc nie mogły odnieść skutku prawnego. Tym samym wszystkie kolejne postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu VAT obarczone były wadą prawną, powodującą ich bezskuteczność.

Ponadto zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 216 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji wydanego z naruszeniem:

1. - art. 217 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez przedłużenie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za listopad 2018 r., w kwocie [...]zł, gdy nadwyżka w kwocie [...]zł została zaliczona na poczet zobowiązania w tym podatku za II kwartał 2019 r., toteż błędne jest samo rozstrzygnięcie organu, bowiem kwota nadwyżki wynosi [...] zł;
2. - art. 216 § 1 w zw. z art. 274b, art. 277 oraz art. 87 ust. p.t.u., poprzez powołanie jako podstawy prawnej przedłużenia terminu zwrotu art. 274b Ordynacji podatkowej, gdy czynności sprawdzające oraz kontrola podatkowa prowadzone wobec strony zostały zakończone;
3. - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaliczenie nadwyżki VAT w kwocie [...]zł na poczet zobowiązań strony w tym podatku za II kwartał 2019 r., toteż sam organ uznał, iż zwrot jest należny i dokonał jego pośredniego zwrotu (w formie zaliczenia), odmawia natomiast fizycznego zwrotu pozostałej części nadwyżki na rachunek bankowy strony. Tym samym organ uznał, że część nadwyżki podatku wynikająca z jednej i tej samej transakcji została zweryfikowana i może zostać zwrócona, natomiast pozostała część wymaga dalszej lustracji i zostanie zatrzymana z pokrzywdzeniem strony;
4. - art. 121 § 1 i § 2 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez przedłużenie terminu zwrotu VAT w sytuacji, gdy uprzednio wykazywane zwroty VAT wynikające z zaliczek na nabycie przedmiotowej nieruchomości i wykorzystywanej w ten sam sposób były przedmiotem czynności sprawdzających dokonanych przez organ, nie budziły żadnych wątpliwości i zostały skarżącej wypłacone (zwrot za grudzień 2016 r. - [...] zł, za styczeń 2017 r. - [...] zł i za luty 2017 r. - [...] zł);
5. - art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 5 ust. 4 i ust. 5 w zw. z art. 87 ust. 2 p.t.u. poprzez wskazanie jako przesłanki przedłużenia terminu zwrotu prawdopodobieństwa, że w sprawie czynność zakupu nieruchomości dokonana została przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, w sytuacji gdy wystąpienie nadużycia prawa określonego w art. 5 ust. 4 p.t.u. odnosi się do czynności wymienionych w ust. 1 tego przepisu (odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; eksport towarów; import towarów na terytorium kraju; wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów). Zaistnienie nadużycia prawa skutkuje zatem przedefiniowaniem jednej z ww. czynności a więc od strony sprzedawcy (dostawcy). Przepis ten nie pozwala na odtworzenie czynności alternatywnej od strony nabywcy i w tym zakresie w sprawie nie ma możliwości powołania się na wątpliwości co do zaistnienia "nadużycia prawa". Klauzula może mieć zastosowanie tylko do dostawcy, a z wiedzy strony wynika, że kontrola (czynności sprawdzające) przeprowadzona u J. K. nie ujawniła żadnych nieprawidłowości co do przedmiotowej dostawy nieruchomości;
6. - art. 217 § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 oraz art. 122 i art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez brak należytego uzasadnienia zaskarżonego postanowienia polegającego na braku wskazania racjonalnych okoliczności, które uzasadniałyby wątpliwości co do poprawności deklaracji VAT-7 za listopad 2018 r. oraz zwrotu wykazanego w tej deklaracji;
7. - 121 § 1, art. 120, art. 124 oraz art. 217 § 2 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 8, art. 9, art. 10, 11, 12 i art. 14 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r., poz. 646) w zw. z art. 31 ust. 3, art. 32 ust. 2, art. 37 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że na kanwie przedmiotowej sprawy zasadne jest przedłużenie terminu do zwrotu podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy organ nie wskazał żadnych dowodów chociażby uprawdopodobniających spełnienie przesłanek do przedłużenia terminu do zwrotu tego podatku, ograniczając się jedynie do przytaczania lakonicznych nieznajdujących uzasadnienia w przepisach prawa. W konsekwencji organy oparły się na arbitralnych przypuszczeniach i niczym nieuzasadnionych, dowolnych i dyskryminujących wątpliwościach. Prawidłowa wykładnia ww. norm prawnych powinna prowadzić do wniosku, że na kanwie niniejszej sprawy organ powinien dokonać zwrotu przedmiotowego podatku, gdyż zebrany materiał dowodowy nie uprawdopodabniał żadnych nieprawidłowości w działalności Skarżącej. W konsekwencji doprowadziło to do zastosowania nieproporcjonalnego środka, jakim było bezzasadne przedłużenie terminu na zwrot nadpłaconego podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy organ podatkowy mógł tego zwrotu dokonać, a w sytuacji gdyby takowy okazał, się niezasadny, wszcząć odrębne postępowanie mające na celu uzyskanie ewentualnie nienależnie zwróconej nadwyżki podatku;
8. - art. 87 ust. 2 p.t.u., poprzez przedłużenie terminu dokonania zwrotu VAT pomimo braku jakichkolwiek podstaw faktycznych i prawnych do uznania, że zasadność zwrotu wykazanego w deklaracji VAT-7 za listopad 2018 r. wymaga dodatkowego zweryfikowania.

W uzasadnieniu skargi jej zarzuty zostały uszczegółowione.

Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia z [...] grudnia 2019 r. i umorzenie postępowania w sprawie; alternatywnie o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ odwoławczy; zasądzenie kosztów postępowania wedle norm przepisanych

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie.

Postanowieniem z 13 maja 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zawiesił postepowanie sądowe. Postanowieniem z 25 sierpnia 2020 r. sąd podjął zawieszone postępowanie sądowe z uwagi na ustanie przyczyny zawieszenia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Decydujący wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy ma okoliczność, że wyrokiem z 30 lipca 2020 r. I FSK 97/20 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 25 września 2019 r. I SA/Sz 537/19, którym sąd uchylił postanowienie Dyrektora Izby z [...] maja 2019 r. i poprzedzające je postanowienie Naczelnika US z [...] lutego 2019 r. w materii tożsamej z tą, jaka jest przedmiotem rozpoznania, tj. przedłużenia terminu zwrotu skarżącej spółce nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za listopad 2018 r.

Zgodnie z art. 87 ust. 2 p.t.u. zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu.

Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Należy zwrócić uwagę, że wstępnym wymogiem przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku na podstawie art. 87 ust. 2 p.t.u. jest okoliczność, aby termin do dokonania zwrotu jeszcze nie upłynął. Ustanowione w art. 87 ust. 2 (i ust.

6) p.t.u. terminy są terminami prawa materialnoprawnego. Ich upływ wywołuje bowiem skutek materialnoprawny w postaci nabycia przez podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej. Jeżeli zatem zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, zbędna jest merytoryczna ocena zasadności przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku za te okresy. Materialnoprawny charakter terminów określony w art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 p.t.u. oznacza także, że po ich upływie organ podatkowy traci uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Utrwalone jest bowiem w orzecznictwie stanowisko, że skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego upływem. Próba przedłużenia terminu po jego upływie nie będzie skuteczna. Jeśli bowiem termin już upłynął, to nie ma czego przedłużać.

Należy zatem stwierdzić, że już pierwsze postanowienia organów (postanowienie Naczelnika US z [...] lutego 2019 r. utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby postanowieniem z [...] maja 2019 r.) – w przedmiocie przedłużenia termin zwrotu do 1 lipca 2019 r. - zostały uchylone prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego i tym samym usunięte z obrotu prawnego. Tym samym nie wywołały skutku przedłużenia terminu zwrotu na kolejny okres. Z tego powodu zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby z [...] lutego 2020 r. i poprzedzające je postanowienie Naczelnika US z [...] grudnia 2019 r. zostało wydane z naruszeniem przepisu prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 2 u.p.t.u., w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. W tej sytuacji merytoryczną ocenę dalszych zarzutów skargi wypada uznać za zbędną.

Jednocześnie, dalsze prowadzenie postępowania w kwestii zasadności zwrotu skarżącej spółce nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za listopad 2018 r. należy uznać za bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 208 Ordynacji podatkowej, co stanowi podstawę do umorzenia postępowania.

Mając na uwadze powyższe, sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i § 3 p.p.s.a. jednocześnie umarzając postępowanie administracyjne.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 w zw. z § 4 p.p.s.a. oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687). Koszty obejmują uiszczony wpis sądowy ([...] zł), wynagrodzenie pełnomocnika ([...] zł) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa ([...] zł).