Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] r. nr [...], na podstawie art. 4b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. ze zm.) oraz art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14 poz. 176 z 2000 r. ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia A. A. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. w przedmiocie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów w podatku dochodowym od osób fizycznych, odmówił zmiany postanowienia.
W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że w dniu [...] r. A. A., złożył w Urzędzie Skarbowym wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.
Wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie marketingu i reklamy, która polega na tym, iż będąc osobą niepełnosprawną bierze udział w wyścigach [...] na terenie całego kraju i Europy. W czasie zawodów na [...] oraz na ubiorze sportowym umieszczane jest logo firm sponsorujących start w tych zawodach. Natomiast w celu utrzymania właściwej kondycji sportowej, która pozwala na zakwalifikowanie się do startów w wyścigach [...], podatnik musi stosować odżywki, witaminy i inne produkty regeneracyjne.
Na podstawie takiego stanu faktycznego podatnik zapytał organ podatkowy, czy kosztem uzyskania przychodów prowadzonej takiej działalności są wydatki z tytułu zakupu odżywek i innych produktów regenerujących.
Przedstawiając własną ocenę, podatnik wyraził pogląd, iż wydatek z tytułu zakupu witamin i odżywek jest kosztem uzyskania przychodu ponieważ bez tego wydatku uzyskanie przychodu nie byłoby możliwe, z uwagi na nie spełnienie normy kwalifikacyjnej. Sponsorzy płacą za reklamy tylko wtedy, gdy podatnik startuje w zawodach, co z kolei powoduje, że uzyskanie przychodu z tytułu usług reklamowych uzależnione jest od startu w zawodach, a tym samym od jego kondycji fizycznej, którą wspomagają nabywane odżywki.
Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] r. nie potwierdził stanowiska przedstawionego przez podatnika. Powołując się na przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, organ stwierdził, że brak jest podstaw do zaliczenia wydatków na zakup odżywek, witamin i produktów regeneracyjnych do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.
Ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu Skarbowego A. A. nie zgodził się i w dniu [...] r. w zażaleniu na powyższe postanowienie, A. A. wniósł o jego uchylenie wskazując, iż kontrakty reklamowe są uzależnione od poziomu jego występów na zawodach. Natomiast brak zakwalifikowania się do zawodów powoduje utratę przychodu z reklam. Podatnik podniósł, iż odżywki, witaminy i produkty regeneracyjne stosuje tylko po to, aby jego kondycja fizyczna umożliwiła zakwalifikowanie się i udział w zawodach, podczas których prowadzi działalność reklamową. Nabywane produkty są wyrobami specjalistycznymi przygotowanymi dla sportowców.
Dyrektor Izby Skarbowej, rozpatrując zażalenie stwierdził, iż interpretacja przepisów prawa podatkowego, dokonana w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego, na wniosek A. A. jest prawidłowa, a złożone przez podatnika zażalenie oraz wyjaśnienia w trybie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, nie zasługują na uwzględnienie, stosownie bowiem do treści obowiązujących przepisów prawa organ odwoławczy rozpatrując zażalenie może zmienić albo uchylić takie postanowienie wyłącznie wówczas, gdy uzna, że zażalenie to zasługuje na uwzględnienie – art. 14 b § 5 Ordynacji podatkowej.
Wskazując na treść art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że "kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.
- 23. (...)". Organ odwoławczy wywiódł, że posługując się pojęciem "kosztów uzyskania przychodów", ustawodawca określił, które z wydatków poniesionych przez podatnika wpłyną na osiągnięty przez niego dochód. Z uwagi na to, że nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie wszystkich racjonalnie uzasadnionych kosztów, jakie podatnik mógłby ponieść w wyniku zdarzeń gospodarczych zachodzących na rynku, określono jedynie cechy, jakie poniesione wydatki muszą posiadać, aby mogły być uznane za koszty uzyskania przychodów. Tak więc wydatek poniesiony przez podatnika może być brany pod uwagę przy ustalaniu dochodu jedynie wówczas, gdy spełnia następujące przesłanki:
- 1) służy osiągnięciu przychodu, czyli został poniesiony w celu jego osiągnięcia oraz
- 2) nie został wymieniony przez ustawodawcę w katalogu kosztów wyłączonych przez niego spośród kosztów uzyskania przychodów (art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Cechy, jakim powinien odpowiadać koszt uzyskania przychodu, muszą wystąpić łącznie.
Wskazując na powyższe, organ odwoławczy wskazał, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie marketingu i reklamy, która polega na tym, iż będąc osobą niepełnosprawną bierze udział w wyścigach [...] na terenie całego kraju i Europy. W czasie zawodów na [...] oraz na ubiorze sportowym umieszczane jest logo firm sponsorujących start w tych zawodach. Natomiast w celu utrzymania właściwej kondycji sportowej, która pozwala na zakwalifikowanie się do startów w wyścigach rowerowych, podatnik musi stosować odżywki, witaminy i inne produkty regeneracyjne.
W związku z powyższym oceniając zakup odżywek, witamin i innych produktów regeneracyjnych pod kątem zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności w zakresie marketingu i reklamy, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że brak jest podstaw do uznania tych wydatków za koszty uzyskania przychodów, gdyż nie są one związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Odwołując się do definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego "marketing jako działalności polegającej na kształtowaniu stosunków między producentem, a odbiorcą towarów, dotycząca w szczególności ustalania wielkości produkcji, określania cen, metod dystrybucji, usług gwarancyjnych, reklamy i promocji sprzedaży" oraz definicji "reklamy jako rozpowszechniania informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwości nabycia, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję; środków służących temu celowi np. plakatów, napisów ogłoszeń itp." organ odwoławczy stwierdził, że jedną z form reklamy prezentował podatnik reklamując logo firm sponsorujących na ubiorze sportowym, czy na kołach [...] w trakcie udziału w zawodach sportowych.
Jednakże organ odwoławczy nie dopatrzył się związku pomiędzy powstaniem lub zwiększeniem przychodu uzyskiwanego przez podatnika z tytułu prowadzonej działalności w zakresie marketingu i reklamy, a poniesieniem wydatków na zakup odżywek, witamin czy produktów regeneracyjnych, które uznał za mające charakter ściśle osobisty.
Wskazując na substancje odżywcze, które są przyjmowane przez podatnika, organ odwoławczy, stwierdził, iż wydatki poniesione na ich zakup, mogą mieć wpływ na prawidłowe funkcjonowanie organizmu ludzkiego, utrzymaniu zdrowia, czy właściwej kondycji fizycznej, ale nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie marketingu i reklamy. Dlatego uznał, że brak jest podstaw do zaliczenia wydatków na zakup odżywek, witamin czy produktów regeneracyjnych do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej przez A. A. działalności gospodarczej, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucając decyzji naruszenie prawa, A. A. wniósł o jej uchylenie w całości.
W uzasadnieniu skargi podatnik wskazując na treść art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to między tym wydatkiem a osiągniętym przychodem musi zachodzić związek przyczynowo – skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ ma powstanie lub zwiększenie przychodu, a każdą sytuację należy odrębnie rozpatrywać.
Odnosząc ten pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 29 listopada 1994 r. sygnatura SA/Wr 1242/94, ONSA z 1996 r. Nr 1, do przedmiotowej sprawy, skarżący wskazał, iż zachodzi związek pomiędzy wydatkami na zakup odżywek, witamin i produktów regenerujących a osiągniętym przychodem. Nabywane produkty mają umożliwić skarżącemu zakwalifikowanie się i start w zawodach podczas których wyłącznie wykonywana jest działalność reklamowa.
Nadto podatnik zarzucił decyzji swoisty brak konsekwencji, skoro organy podatkowe uznały za koszt uzyskania przychodu wydatek na zakup ubioru sportowego, a nie zaliczyły do kosztu, zakupu odżywek. Ubrań sportowych używają nie tylko sportowcy, natomiast odżywki są przeznaczone wyłącznie dla sportowców i poza nimi, na co dzień, niesportowcy odżywek nie używają.
W odpowiedzi na skargę, powołując argumentację z uzasadnienia decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny u z n a ł, co następuje:
Skarga jest zasadna.
Odmawiając uznania za koszt uzyskania przychodów, wydatków na środki wzmacniające, organy podatkowe, w niekwestionowanym stanie faktycznym, nie dopatrzyły się związku przyczynowego pomiędzy sposobem prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej a wskazanymi wyżej wydatkami.
Zdaniem Sądu ocena stanu faktycznego i wykładnia przepisu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaprezentowana w sprawie przez organy podatkowe jest błędna.
Uznając za bezsporne, że skarżący prowadzi działalność reklamową przez prezentowanie za opłatą (przychód podatnika) logo firmy w czasie zawodów sportowych, organy podatkowe odmówiły uznania za koszt uzyskania przychodu wydatków na zakup środków wzmacniających (witamin, odżywek), które skarżący spożywa w czasie treningu i zawodów sportowych.
Zgodnie z przepisem art. 22 cytowanej ustawy kosztem uzyskania przychodu jest wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodu i nie został wymieniony w art. 23 ustawy. Z ugruntowanych w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego poglądów wynika, że cel wydatku, nakierowany na osiągnięcia przychodu winien charakteryzować się związkiem o charakterze przyczynowo – skutkowym lub gospodarczym ze źródłem przychodu.
Skarżący działalność reklamową prowadzi przez prezentowanie logo firm na ubiorze i sprzęcie sportowym podczas zawodów co wiąże się z potrzebą pozostawania w kondycji fizycznej umożliwiającej straty w zawodach. Jak wynika z adnotacji lekarza na wykazie przyjmowanych przez skarżącego preparatów, w okresie treningu i zawodów sportowych występuje potrzeba ich systematycznego przyjmowania.
A zatem, skoro preparaty te winny być przyjmowane przez skarżącego w czasie treningu i zawodów, w czasie których skarżący reklamuje logo firm sponsorów, istnieje zdaniem Sądu związek przyczynowo – skutkowy, pomiędzy sprawnością fizyczną skarżącego, umożliwiającą mu branie udziału w zawodach, którą osiąga i utrzymuje przy pomocy kupowanych preparatów odżywczych a przychodem uzyskiwanym od sponsorów za prezentowanie w czasie zawodów na ubiorze i sprzęcie sportowym logo firm.
Organy podatkowe poza przywołaniem słownikowego określenia marketingu i reklamy, oraz stwierdzeniem, że wydatki na zakup preparatów są wydatkami osobistymi podatnika nie dokonały oceny stanu faktycznego i subsumpcji przepisu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czym naruszyły przepisy postępowania, w tym art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej oraz art. 22 cytowanej ustawy przez błędne zastosowanie.
Dlatego, mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" i "c" i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 1270 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzające je postanowienie i orzekł o kosztach postępowania.