Uzasadnienie
W dniu 25 stycznia 2011r. do Burmistrza T. wpłynęła deklaracja Fundacji [...] (dalej zwanej "Fundacją") w sprawie podatku od nieruchomości za 2011 rok. W złożonej deklaracji wykazano grunty pozostałe o pow. [...] budynki pozostałe o pow. [...] m2. W części F deklaracji wskazano, że Fundacja korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 i pkt 14 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm.) dalej określanej jako "u.p.i.o.l.", tj: na prowadzenie działalności statutowej wśród dzieci i młodzieży oraz działalność statutową organizacji pożytku publicznego.
W związku z wątpliwościami co do prawidłowości deklaracji, organ podatkowy wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia Fundacji wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r.
Decyzją z dnia [...] r. Burmistrz T. określił Fundacji wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2011 w wysokości [...] zł.
Organ ustalił, iż na podstawie umowy użyczenia z dnia 8 grudnia 2005r. Gmina T. użyczyła Fundacji nieruchomość, stanowiącą działkę nr [...] położoną w R. (obręb geodezyjny M.), obejmującą grunt o pow. [...] ha oraz posadowione tam dwa budynki o łącznej powierzchni [...] m2. Na terenie użyczonej nieruchomości Fundacja zobowiązała się do prowadzenia działalności statutowej. Użyczoną działkę nr [...] w lutym 2009 podzielono na działki o numerach od [...] do [...] w następstwie czego działki o nr [...], [...], [...] i [...] sklasyfikowano jako grunty o symbolu Bi, pozostałe zaś działki jako RVI, które nie podlegają podatkowi od nieruchomości.
Następnie w dniu 01.04.2011r. Gmina T. zawarła z Fundacją kolejną umowę użyczenia. Na jej mocy oddano Fundacji w użyczenie grunty o pow. [...] m2 (wyłączenie [...] m2 na potrzeby świetlicy osiedlowej) oraz budynki o pow. [...] m2 (wyłączenie pow. [...] m2 na potrzeby świetlicy osiedlowej).
Organ ustalił, że Fundacja realizuje cele statutowe zapisane w § 5 statutu. Działania Fundacji polegają na:
- - ochronie i opiece nad zabytkami militarnymi, w tym fortami, bunkrami, cmentarzami wojennymi, lotniskami i innymi zabytkami militarnymi ruchomymi jak i nieruchomościami,
- - poszukiwaniu i eksploracji, wydobyciu i konserwacji jak również restaurowaniu do celów muzealnych, sportowych i rekreacyjnych zabytków militarnych i z tym związanych ruchomych i nieruchomości,
- - prowadzeniu bazy danych (bazy informacyjnej) o prowadzonych poszukiwaniach, eksploracjach i miejscach znajdowania się zabytków militarnych, w szczególności samolotów, statków, pojazdów wojskowych i innych urządzeń militarnych,
- - prowadzeniu muzeów militariów i wymianie eksponatów(zabytków) z innymi muzeami o podobnym profilu działalności,
- - prowadzeniu ośrodka szkolenia lotniczego i modelarskiego, lądowiska dla samolotów turystycznych i rekreacyjnych również na wodzie oraz bazy informacyjnej dla potrzeb sportu.
Organ wskazał, że z materiału dowodowego wynika również, iż 27 kwietnia 2010 r. Fundacja zawarła umowę użyczenia z Muzeum [...] w K., dotyczącą użyczenia części [...] m2 hangaru lotniczego na potrzeby zmagazynowania eksponatów, na co Fundacja uzyskała zgodę Burmistrza T. Umowę zawarto na czas nieokreślony.
Organ podatkowy zakwestionował prawo Fundacji do zwolnienia przedmiotowego, wskazanego w deklaracji na podatek od nieruchomości a wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 5 i 14u.p.i.o.l. Wskazał, że zapis art. 7 ust 1 pkt 5 u.p.i.o.l. stanowi, że zwolnione od podatku od nieruchomości są nieruchomości lub ich części zajęte na prowadzenie statutowej działalności przez stowarzyszenia wśród dzieci i młodzieży w zakresie: oświaty, wychowania, nauki i techniki (...). Wyjaśnił, że analizując zapisy celów statutowych Fundacji nie stwierdził, aby widniały tam zapisy odnośnie w/w działalności.
Ponadto zapis ustawowy stanowi, iż prawo do zwolnienia posiadają nieruchomości lub ich części zajęte przez stowarzyszenia do których stosuje się przepisy ustawy Prawo o stowarzyszeniach. Fundacja nie jest stowarzyszeniem ponieważ do niej stosuje się przepisy ustawy o fundacjach. Organ uznał również, że powołanie się w deklaracji na prawo do zwolnienia na podstawie art. 7 ust 1 pkt 14 u.p.i.o.l. nie ma potwierdzenia w materiale dowodowym, gdyż Fundacja nie jest organizacją pożytku publicznego w rozumieniu ustawy o pożytku publicznym i wolontariacie.
Organ pierwszej instancji przy ustalaniu podstawy opodatkowania wziął pod uwagę użyczenie na podstawie umowy z kwietnia 2010r. części hangaru na potrzeby muzeum rejestrowanego. Przyjął iż znajduje tu zastosowanie zapis art. 7 ust 1 pkt 7u.p.i.o.l. Wskazał, że od kwietnia 2010r. część jednego z budynków hangaru o pow. [...]m2 pozostawała we władaniu Muzeum [...] w K., które otrzymało tą część obiektu w nieodpłatne użyczenie w celu zmagazynowania części eksponatów. Organ wskazał, że zgodnie z art. 7 ust 1 pkt 7u.p.i.o.l., zwolnione od podatku są grunty i budynki pozostające we władaniu muzeów rejestrowanych. Wskazał, że w literaturze podatkowej uznaje się, że władanie, obejmuje każdy rodzaj władztwa nad budynkami i gruntami tzn: własność, posiadanie samoistne, zależne.
W oparciu o powyższe do podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości organ przyjął za okres od stycznia do końca kwietnia 2011r. grunty pozostałe o pow. [...] m2 i budynki pozostałe o pow. [...] m2 ([...] m2 zajęta przez muzeum rejestrowane). Z kolei za okres od maja do końca grudnia 2011r. grunty pozostałe o pow. [...] m2 ([...]m2 świetlica), budynki pozostałe o pow. [...] m2 ([...] m2 muzeum, [...] m2 świetlica)
Od decyzji Burmistrza T. Fundacja złożyła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Sz. W uzasadnieniu odwołania Fundacja wskazała, że Burmistrz T., weryfikując prawo do zastosowania zwolnienia, oparł się wyłącznie na podstawowych dokumentach statutowych Fundacji - bez uwzględnienia wszystkich szczegółowych zdarzeń, zawartych przez Fundację umów, porozumień oraz działań, które odzwierciedlają rzeczywistą działalność Fundacji, a poprzez co daje zdaniem Fundacji prawo do skorzystania z zapisów art. 7 ust. 1 pkt 5, 6, 7 u.p.i.o.l. w zakresie zwolnienia w podatku od nieruchomości. Wskazała m.in., że od 4 lat wydzierżawia na rzecz [...] teren o powierzchni [...] ha i że pierwsze umowy roczne w tym zakresie zawarto w 2013 r. Wskazała też, że organ pierwszej instancji uznał za zasadne zwolnienie powierzchni [....] m2 użyczonej na rzecz Muzeum, natomiast nie uznał za zwolnioną powierzchni [...] m2 użyczonej temu samemu Muzeum na mocy umowy z dnia 29.06.2011 r.
W stanowisku przesłanym do organu odwoławczego Burmistrz T. wniósł o uwzględnienie faktu zmiany powierzchni zwolnionej od opodatkowania, w związku z ustaleniem, iż na podstawie umowy zawartej "w kwietniu 2011 r." Fundacja użyczyła dla Muzeum [...] w K. część hangaru o powierzchni [...] m2, co skutkuje zwiększeniem powierzchni zwolnionej od opodatkowania od maja 2011 r. W pozostałym zakresie podtrzymał stanowisko wyrażone w decyzji.
Decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławczego w Sz. utrzymało zaskarżoną decyzje w mocy.
Na decyzję Kolegium Fundacja złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, zarzucając jej naruszenie:
- - art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) dalej "o.p.". poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzącym zaufania do organów podatkowych;
- - art. 122 w związku z art. 187 § 1 o.p. - poprzez nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego;
- - art. 210 § 4 o.p. - poprzez bezprawne odrzucenie dowodów wniesionych przez skarżącego w postępowaniu odwoławczym;
W związku z czym Fundacja wniosła o:
- - uchylenie zaskarżonej decyzji i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania
- - zasądzenie dla strony kosztów postępowania według norm przepisanych
W uzasadnieniu skargi Fundacja wskazała, że Burmistrz T., weryfikując prawo do zastosowania zwolnienia w podatku od nieruchomości, oparł się wyłącznie na podstawowych dokumentach statutowych Fundacji - bez uwzględnienia wszystkich szczegółowych zdarzeń, zawartych przez Fundację umów, porozumień raz działań, które odzwierciedlają rzeczywistą działalność Fundacji, a które dają, zdaniem Fundacji prawo do skorzystania z zapisów art. 7 ust. 1 pkt 5, 6, 7u.p.i.o.l., w zakresie zwolnienia w podatku od nieruchomości.
Fundacja wskazała, że zawarła umowy, na podstawie których z opodatkowanych gruntów Fundacji korzystał [...] – będący zarazem organizacją pożytku publicznego jak i stowarzyszeniem, którego głównym celem statutowym jest działalność wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu. W związku z powyższym, zdaniem Fundacji użyczenie poszczególnym Hufcom [...] części nieruchomości na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności skutkuje zwolnieniem z podatku od nieruchomości zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.i.o.l. (dotyczy [...], jako Stowarzyszenia), oraz zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 14 u.p.i.o.l. (dotyczy [...], jako organizacji pożytku publicznego). Zdaniem Fundacji zarówno wizytacja pracowników Urzędu Miasta w T., jak i przedłożone umowy potwierdziły fakt użyczenia części terenów Hufcom [...] z L., A. i P. na obozowiska harcerskie oraz bazy wypoczynkowe dla dzieci i młodzieży, co nie znalazło pozytywnego odniesienia w wydanej przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzji.
Zdaniem Fundacji poprzez zawarte umowy przeniosła ona obowiązek podatkowy dla określonych części użytkowanego terenu na nowego użytkownika – [...]. Wskazała, że w uzasadnieniu decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Sz. umowy użyczenia nie zostały uznane za dowód w procedurze odwoławczej, ponadto brak jest jakichkolwiek argumentów i przesłanek, które decydowały o podjęciu takiej decyzji.
Fundacja nadto wskazała na fakt zawarcia umowy z dnia 29 czerwca 2011r. którą podpisała z Muzeum [...] w K., a której przedmiotem było użyczenie kolejnych [...] m2 powierzchni hangaru. Zwróciła uwagę, że z nieznanych przyczyn organ podatkowy pierwszej instancji nie uwzględnił tego zwolnienia w wydanej decyzji. Podkreśliła, że mimo tego, iż zarówno umowa z dnia 27 kwietnia 2010r., jak i umowa z 29 czerwca 2011r. dotyczy użyczenia części hangaru na potrzeby Muzeum [...] w K., to Burmistrz T. w wydanej decyzji przyjął, że Fundacja korzysta z ulgi w zakresie i wielkości wynikającej z umowy zawartej w 2010 r., a jednocześnie odmówił prawa do ulgi w zakresie umowy zawartej w 2011r. W przedmiotowej sprawie nie uległy zmianie strony umowy, cel umowy jak również przepisy prawa podatkowego. Strona wskazała nadto, że kwestia nierównego potraktowania obu umów, była wskazana w odwołaniu, a organ drugiej instancji w ogóle nie zajął stanowiska w zakresie umowy użyczenia z dnia 29 czerwca 2011r.
Fundacja wskazała, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze działając, jako organ drugiej instancji uznało, iż umowa datowana na 29 czerwca 2011r. nie była w posiadaniu organu podatkowego pierwszej instancji, co oznacza, iż miał prawo do wydania decyzji w oparciu o posiadane przez siebie dokumenty pozbawiając jednocześnie prawa do ulgi. Fundacja wskazała, że w decyzji Kolegium brak jest informacji dotyczących przyczyn nieuznania argumentów pomimo przedłożenia dokumentów.
Wskazano, że zgodnie z zasadą dwuinstancyjności organ odwoławczy zobowiązany jest ponownie rozpatrzyć sprawę rozstrzygniętą przez organ pierwszej instancji. Podkreślając, że do odwołania zostały dołączone dokumenty, które miały istotny wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, a które nie były w posiadaniu organu podatkowego pierwszej instancji, Fundacja wskazała, że organ naruszył art. 121 Ordynacji podatkowej – poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, w szczególności poprzez stosowanie zasady "in dubio pro fisco", w szczególności gdy Fundacja na terenie lotniska R. nie prowadziła działalności komercyjnej. Zarzucono też naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego przedstawionego w odwołaniu.
Fundacja wskazała również, że prawo europejskie wskazuje na konieczność równego traktowania wszystkich organizacji pozarządowych, bez względu na ich formę prawną.
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Stosownie do art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) dalej "p.p.s.a.", Sąd sprawuje kontrolę działalności administracji. Oznacza to, że sądowa kontrola ostatecznej decyzji administracyjnej polega na badaniu jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego.
Badając przedmiotową sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd stwierdził opisane w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. naruszenia prawa procesowego.
Przede wszystkim zgodzić należy się z zarzutem dotyczącym braku odniesienia się przez organ odwoławczy do zarzutu niejednolitego potraktowania powierzchni objętej umowami użyczenia na rzecz Muzeum [...] w K. Jak ustalono organ pierwszej instancji uznał, że [...] m2 hangaru użyczonego na rzecz Muzeum na podstawie umowy z dnia 27 kwietnia 2010 r. podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. art. 7 ust 1 pkt 7u.p.i.o.l., w ogóle zaś nie odniósł się do kwestii drugiej umowy obejmującej [...] m2. Jednocześnie zauważyć należy, że po wniesieniu odwołania od decyzji, Burmistrz T. w stanowisku skierowanym do organu odwoławczego, wniósł o uwzględnienie faktu zmiany powierzchni zwolnionej od opodatkowania, w związku z ustaleniem, iż na podstawie umowy zawartej "w kwietniu 2011 r." Fundacja użyczyła dla Muzeum [...] w K. część hangaru o powierzchni [...] m2, co skutkuje zwiększeniem powierzchni zwolnionej od opodatkowania od maja 2011 r. Należy zauważyć, że w aktach sprawy organu pierwszej instancji znajduje się kopia rzeczonej umowy użyczenia która w istocie została zawarta w dniu 29 czerwca 2011 roku.
Tu ponownie należy podkreślić, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w ogóle nie odniosło się do zarzutu i utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy, mimo faktu, że organ pierwszej instancji uznał w decyzji prawo do zwolnienia powierzchni 2000 m2 powierzchni użyczonej Muzeum na mocy umowy z dnia 27 kwietnia 2010 r. natomiast w stanowisku do odwołania Burmistrz T. podzielił stanowisko podatnika co do prawa do zwolnienia od podatku powierzchni [...] m2 i w istocie również wnosił o zmianę swojej decyzji w tym zakresie. W takim stanie rzeczy decyzja Kolegium wywołała sytuację w której część powierzchni użyczona Muzeum została opodatkowana, część zaś nie została opodatkowana - wobec zastosowania do niej zwolnienia. Kolegium zaś w żaden sposób w zaskarżonej decyzji takiego rozstrzygnięcia sprawy nie wytłumaczyło. Nie ustosunkowało się bowiem ani jednym słowem ani do opisanego stanowiska organu, ani też tożsamego zarzutu strony zawartego w odwołaniu.
W decyzji Kolegium która znajduje się w aktach sprawy, w żadnym miejscu nie ma też - wbrew twierdzeniom skargi - wyjaśnienia, iż Samorządowe Kolegium Odwoławcze działając, jako organ drugiej instancji uznało, iż umowa datowana na 29 czerwca 2011r. nie była w posiadaniu organu podatkowego pierwszej instancji, przez co Burmistrz T. miał prawo do wydania decyzji w oparciu o posiadane przez siebie dokumenty, pozbawiając jednocześnie Fundację prawa do ulgi. Ponadto kopia rzeczonej umowy z dnia 29 czerwca 2011 r. znajduje się w aktach organu pierwszej instancji, co wskazuje że był on w jej posiadaniu wydając decyzję. Należy zauważyć, że Kolegium w ogóle nie odniosło się także do zgłoszonego w odwołaniu zarzutu dotyczącego wydzierżawienia gruntów Fundacji na rzecz [...].
Natomiast odnosząc się do podniesionych w skardze zarzutów dotyczących braku uwzględnienia umów ze [...], Sąd zauważa, że w aktach sprawy wbrew twierdzeniu Fundacji brak jakichkolwiek umów zawartych przez nią ze [...]. Umów takich nie załączono ani do odwołania od decyzji Burmistrza T., ani do skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Brak też w aktach śladu rzekomych wizytacji pracowników Urzędu Miasta na terenach wydzierżawionych [...].
Sąd zauważa, także, iż żaden z organów podatkowych nie dokonał rzetelnego i jasnego wyliczenia zobowiązania podatkowego. Organ pierwszej instancji dokonał tylko ogólnego wskazania powierzchni stanowiącej podstawę opodatkowania, nie wskazując w żadnym miejscu aktualnych stawek podatkowych, w ogóle nie podano też ani w podstawie prawnej, ani w treści uzasadnienia, uchwały właściwego organu gminy, która pozwoliłaby te stawki poznać i skontrolować prawidłowość wyliczenia zobowiązania.
Wobec powyższego trafnie zatem Fundacja zarzuciła naruszenie art. 121 o.p. poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych, oraz art. 122 o.p. w związku z art. 187 § 1o.p. poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, a także naruszenia art. 210 § 4 o.p. albowiem braki w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego, ale także organu pierwszej instancji naruszały wskazany przepis.
Ponownie rozpoznając sprawę, organy winny dokładnie wyjaśnić - co powinno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji - które z gruntów i budynków Fundacji podlegają opodatkowaniu, a także które podlegają zwolnieniu od podatku, w takiej zaś sytuacji na jakiej podstawie, w związku z jakimi okolicznościami. Organy winny zażądać od Fundacji dokumentów na które się ona powołuje i ocenić je, a w przypadku braku ich przedłożenia, fakt ten wziąć pod uwagę przy ocenie całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. Wyliczenie zobowiązania podatkowego powinno znaleźć się w treści decyzji, winno nastąpić w oparciu o stawki podatkowe określone we właściwej uchwale rady gminy, która również winna być wskazana w decyzji.
Wobec wykazanych wyżej okoliczności, uznając skargę za zasadną na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. zaskarżoną decyzję należało uchylić.
O kosztach postępowania orzeczono stosownie do art. 200 p.p.s.a.