Uzasadnienie
Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie wyrokiem z dnia 2 kwietnia 2003 r., sygn. akt 2070/01, po rozpoznaniu sprawy ze skargi P. C. - "L." z siedzibą w S. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł Nr [...] z dnia [...] r. w przedmiocie wymiaru cła, uchylił zaskarżoną decyzję.
W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia Sąd ten wskazał, iż na podstawie zgłoszeń celnych, dokonanych w dniach [...] r., [...] r. i [...] r. przez P. C. według dokumentów SAD o numerach: [...], [...] i [...], objęto procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym odzież używaną i importowaną z Niemiec.
Do wymiaru cła przyjęto wnioskowaną przez importera obniżoną stawkę celną określoną dla towarów pochodzących z państw członkowskich Unii Europejskiej na podstawie deklaracji eksportera umieszczonej na fakturach zakupu załączonych do przedmiotowych zgłoszeń.
W toku prowadzonego przez organy celne, zgodnie z art. 32 ust. 1 Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego oraz art. 83 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 z późn. zm.), postępowania wyjaśniającego przekazano niemieckim władzom celnym do weryfikacji deklaracje eksportera zamieszczone na fakturach.
Pismami z dnia [...] r. Nr [...], [...] r. Nr [...] oraz [...] r. Nr [...] niemieckie władze celne poinformowały, że importowany towar nie jest towarem pochodzącym z obszaru Unii Europejskiej w rozumieniu Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego.
Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie, zakończone wydaniem decyzji z dnia [...] r. Nr [...], [...], [...], którą uznano za nieprawidłowe zgłoszenie celne w zakresie zastosowanej stawki celnej i określono nową kwotę długu celnego z zastosowaniem stawki celnej konwencyjnej i autonomicznej podwyższonej o 100 %.
W wyniku rozpatrzenia odwołania P. C., Prezes Głównego Urzędu decyzją z dnia [...] r. Nr [...] uchylił decyzję organu celnego pierwszej instancji w części dotyczącej zastosowanie stawki celnej i określenia długu celnego w odniesieniu do towarów objętych zgłoszeniami celnymi SAD Nr [...] z dnia [...] r. oraz SAD Nr [...] z dnia [...] r. i wymierzył należne cło z zastosowaniem stawki celnej autonomicznej, a w pozostałej części utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.
W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że obowiązujące w dniu zgłoszenia celnego przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1997 r. i z 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, a także postanowienia art. 13 i 16 Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego pozwalają na stosowanie stawek celnych obniżonych w przypadku jednoczesnego spełnienia następujących warunków:
- - towar pochodzi z obszaru Unii Europejskiej w rozumieniu postanowień Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego,
- - pochodzenie towaru zostało udokumentowane prawidłowo sporządzonym świadectwem przewozowym EUR 1 lub deklaracją na fakturze,
- - został spełniony warunek bezpośredniego przywozu towaru do Polski.
Na podstawie art. 32 Protokołu Nr 4 dodatkowa weryfikacja dowodów pochodzenia jest przeprowadzona wyrywkowo lub wtedy, gdy władze celne kraju importu mają uzasadnione wątpliwości co do autentyczności dokumentów, statusu pochodzenia sprowadzonych produktów lub wypełnienia innych wymogów tego Protokołu - polskie władzy celne wystąpiły do władz niemieckich z prośbą o przeprowadzenie weryfikacji.
Niemieckie władze celne ustaliły w toku prowadzonego postępowania weryfikacyjnego, że importowany towar nie jest towarem pochodzącym w rozumieniu Układu Europejskiego i w związku z tym deklaracja na fakturach nie może być uznana jako podstawa do zastosowania obniżonej stawki celnej.
Weryfikacja przeprowadzona zgodnie z art. 32 ust. 3 Protokołu Nr 4 przez władze celne kraju eksportu jest jedyną przewidzianą formą kontroli dowodów pochodzenia towaru, a jej wynik ma charakter wiążący.
Odnosząc się do zarzutu odwołującego, że organ celny pierwszej instancji nie wyjaśnił wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, a w szczególności faktu, czy weryfikacja faktur została dokonana w sposób nie budzący wątpliwości - wskazano, że przepisy Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego nie wymagają uzasadnienia wyniku weryfikacji. W związku z tym organy celne nie mają prawa kwestionowania uzyskanych oficjalną drogą wyników weryfikacji, a tym bardziej domagania się od władz weryfikacyjnych udowodnienia, że weryfikacja została przeprowadzona zgodnie z przepisami obowiązującymi w kraju eksportera.
Ustosunkowując się do zarzutu strony w kwestii braku zapewnienia importerowi czynnego udziału w postępowaniu, Prezes Głównego Urzędu Ceł stwierdził, że w toku postępowania wyjaśniającego strona była wielokrotnie zawiadamiana o możliwości zapoznania się z aktami sprawy i miała możliwość składania dodatkowych dokumentów i wyjaśnień. Odwołujący był również informowany o wynikach weryfikacji w toku sprawy.
W stosunku do towaru zgłoszonego na podstawie SAD nr [...] z dnia [...] r., strona nadesłała oryginał świadectwa niepreferencyjnego pochodzenia [...] i dlatego organ pierwszej instancji słusznie określił kwotę długu celnego z zastosowaniem stawki celnej konwencyjnej 23,1 %.
W związku z możliwością zastosowania wobec pozostałej części importowanej odzieży, konwencyjnej stawki celnej - na podstawie ust. 1(b) i ust. 2(a) części A Postanowień wstępnych Taryfy celnej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1997 r. i 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej - pismem z dnia 5 czerwca 2001 r. wezwano stronę do przedłożenia niepreferencyjnych świadectw pochodzenia.
Wobec zarzutów odwołującego, że funkcjonariusze celni Oddziału Celnego pozostawili oryginały świadectw pochodzenia w aktach sprawy lub polecali je zniszczyć, organ odwoławczy wezwał stronę do przedłożenia duplikatów ww. świadectw. Do dnia wydania decyzji nie przedstawiono wymaganych dokumentów.
Natomiast zgodnie z ust. 10 części "A" Postanowień Taryfy celnej stanowiącej załącznik do ww. rozporządzeń Rady Ministrów - stanowiącego, iż do towarów wymienionych w wykazie stanowiącym zał. Nr 3 do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalenia niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia, dla których pochodzenie nie zostało udokumentowane świadectwem pochodzenia, ale jeżeli można ustalić kraj lub region pochodzenia tego towaru, stosuje się stawkę celną autonomiczną lub stawkę celną konwencyjną, jeżeli jest wyższa od stawki celnej autonomicznej - należało ustalić kraj pochodzenia na podstawie zapisu umieszczonego na niemieckich zgłoszeniach, eksportowych dołączonych do ww. zgłoszeń celnych i zastosować stawkę autonomiczną 60 %.
Wprawdzie w aktach sprawy nie ma oryginałów niemieckich zgłoszeń celnych, jednakże importer nie ma obowiązku przedłożenia ich w momencie dokonywania zgłoszenia celnego.
Ponadto strony w toku postępowania wyjaśniającego nie została wezwana do dostarczenia oryginałów.
Reasumując organ odwoławczy stwierdził, że Urząd Celny działał zgodnie z przepisami prawa celnego i procedurami postępowania.
P. C. - "L." zaskarżył powyższą decyzję do Naczelnego Sądu Administracyjnego i domagając się uchylenia decyzji obu instancji, podtrzymał zarzuty sformułowane w odwołaniu.
W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie, podkreślając, że weryfikacja przeprowadzona przez władze celne kraju eksportu jest jedyną formą kontroli przewidzianą przez Protokół Nr 4 i wynik takiej weryfikacji nie może być podważony przez władze celne kraju importu.
W dodatkowym piśmie procesowym skarżący, podtrzymując wniosek o uchylenie decyzji organów celnych z uwagi na naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na wynik przedmiotowej sprawy, powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2002 r. sygn. akt I SA/Lu 1132/01, w którym wyrażono pogląd, że Protokół Nr 4 jako umowa międzynarodowa ratyfikowana w dniu 27 czerwca 1997 r. bez zgody wyrażonej w ustawie ma charakter aktu podustawowego w stosunku do ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Według Sądu rozpoznającego po raz pierwszy niniejszą sprawę, postanowienia art. 32 Protokołu Nr 4 stanowiącego integralną część Układu Europejskiego ratyfikowanego przez Prezydenta RP w 1992 r. i ogłoszonego w Dz. U. z 1994 r. Nr 11, poz. 38 dają podstawę do weryfikacji dowodów pochodzenia towaru przez władze celne kraju eksportera.
Spory pomiędzy importerem a władzami celnymi kraju importu odbywają się jednak, według tego Sądu, w oparciu o ustawodawstwo kraju importu. Stąd w przypadku uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe należało stosować przepisy Kodeksu celnego i Ordynacji podatkowej. Zdaniem tego Sądu, lakoniczne pismo zagranicznych władz celnych informujące o negatywnym wyniku weryfikacji nie jest wystarczające do cofnięcia importerowi przywileju w postaci obniżonej stawki celnej. Tak uzyskany wynik weryfikacji należy natomiast traktować jako jeden z dowodów w sprawie.
Ponadto wskazał na możliwość wystąpienia do władz celnych kraju eksportera, na podstawie art. 3 i 8 Protokołu Nr 6 Układu Europejskiego, o nadesłanie dokumentacji związanej z przeprowadzoną weryfikacją. Sąd ten podniósł przy tym, iż nie można zgodzić się z poglądem, że niekorzystny dla importera wynik weryfikacji przekazany władzom celnym kraju importu nie wymaga uzasadnienia, skoro art. 32 ust. 6 Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego uprawnia organy celne do odstąpienia od zastosowania tego wyniku, jeżeli "zaistnieją wyjątkowe okoliczności". W podsumowaniu sąd wskazał, iż ustalenia organów celnych nastąpiły z naruszeniem przepisów regulujących postępowanie celne w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.
Od powyższego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Celnej wniósł skargę kasacyjną, w której zarzucił naruszenie art. 22 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 z późn. zm.) i art. 32 ust. 3 i 6 Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzecząpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi, z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli dnia 16 grudnia 1991 r. (Dz. U. Nr 104, poz. 662) w zw. z art. 241 ust. 1, art. 87 ust. 1, art. 89 ust. 1 i art. 91 Konstytucji RP, poprzez przyjęcie, że powołany przepis ratyfikowanej umowy międzynarodowej jest aktem podustawowym niemającym pierwszeństwa w stosowaniu przed ustawami Kodeks celny i Ordynacja podatkowa, a ponadto art. 80 Kodeksu postępowania administracyjnego w zw. z art. 59 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. W odpowiedzi na skargę kasacyjną P. C. wniósł o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 28 kwietnia 2004 r. o sygn. akt GSK 44/04, uznając, że zaskarżone orzeczenie zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego, tj. art. 32 ust. 3 i 6 Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego, poprzez błędną ich wykładnię, uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie. Zgodnie bowiem z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.), sprawy, w których skargi wniesione zostały do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż zagadnienie weryfikacji dowodów pochodzenia jest unormowane w art. 32 Protokołu Nr 4 w sposób zupełny, a zatem postanowienia Protokołu Nr 6 Układu Europejskiego nie znajdują w sprawie zastosowania. Sąd ten wskazał również, że zawarte w art. 33 Protokołu Nr 4 odesłanie do prawa krajowego, jako podstawy prawnej rozstrzygania sporów między importerem a organem celnym, nie dotyczy dokumentowania weryfikacji dowodów pochodzenia dokonanej przez organ celny kraju eksportera.
W toku ponownie prowadzonego postępowania sądowoadministracyjnego, pełnomocnik skarżącego, w piśmie z dnia [...] r., poparł złożoną skargę z [...] r. i podniósł dodatkowo, że zaskarżona decyzja ostateczna wydana została z naruszeniem art. 65 § 5 Kodeksu celnego, tj. po upływie 3-letniego terminu przedawnienia do wymiaru długu celnego, powołując się przy tym na uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 maja 2004 r. o sygn. akt 3 I SA/Wr 4181/02. W odpowiedzi na to pismo, Dyrektor Izby Celnej wskazał, że przepis art. 65 § 5 Kodeksu celnego odnosi się tylko do decyzji organu pierwszej instancji, a nie decyzji organu odwoławczego i powołał się przy tym m. in. na treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 kwietnia 2000 r. o sygn. akt III SA 233/99, Lex nr 43030, w którym Sąd zaprezentował pogląd, iż upływ terminu przedawnienia nie stanowi przeszkody do uchylenia przez organ odwoławczy w całości decyzji organu pierwszej instancji i rozstrzygania co do istoty sprawy w sytuacji, gdy zaskarżona decyzja organu pierwszej instancji została wydana przed upływem terminu przedawnienia.
Rozpatrując ponownie przedmiotową sprawę Sąd zważył, co następuje
Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z treścią art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.
Skarga okazała się nieuzasadniona, nie zachodzą bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa.
Stosownie do przepisu art. 13 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.), cła określane są na podstawie taryfy celnej lub innych środków taryfowych. Obejmując Polską Scaloną Nomenklaturą Towarową Handlu Zagranicznego PCN (nomenklaturą towarową) stawki celne, sposób, warunki i zakres ich stosowania oraz jednostki miar, taryfa celna obejmuje też obniżone stawki celne określone w umowach zawartych przez Rzeczpospolitą Polską z niektórymi krajami lub grupami krajów oraz preferencyjne stawki celne przyjęte jednostronnie przez Rzeczpospolitą Polską w odniesieniu do niektórych krajów, grup krajów lub regionów (art. 13 § 2 Kodeksu celnego). Stawki celne obniżone i preferencyjne stosowane są na wniosek zgłaszającego, o ile towary, do których się to odnosi, spełniają warunki do ich zastosowania, przy czym zastosowanie tych stawek może nastąpić również retrospektywnie, o ile zostaną spełnione warunki określone przepisami prawa, w tym umowami międzynarodowymi (art. 13 § 4 Kodeksu celnego).
Przepisy zawarte w części "A" ust. 5 pkt 1 postanowień wstępnych do Taryfy celnej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 148, poz. 1036) obowiązującego w dniu złożenia zgłoszenia celnego w rozpatrywanej sprawie oraz postanowienia art. 13, art. 16 i art. 21 Protokołu 4 Układu Europejskiego wprowadzają możliwość stosowania stawek celnych obniżonych wobec niektórych towarów w przypadku jednoczesnego spełnienia trzech warunków: pochodzenia towaru z obszaru Unii Europejskiej w rozumieniu postanowień Protokołu 4, udokumentowania tego pochodzenia prawidłowo sporządzonym świadectwem przewozowym EUR 1 lub deklaracją na fakturze oraz bezpośredniego przywozu towaru do Polski. Określając w art. 21, jakim warunkom formalnym winna odpowiadać deklaracja pochodzenia sporządzona przez eksportera na fakturze, Protokół 4 Układu Europejskiego zawiera w art. 32 również postanowienia dotyczące weryfikacji dowodów pochodzenia, stanowiąc, że dodatkowa weryfikacja dowodów pochodzenia towaru przeprowadzana jest wyrywkowo lub wtedy, gdy władze celne kraju importu mają uzasadnione wątpliwości co do autentyczności tych dokumentów, statusu pochodzenia sprawdzanych towarów (produktów) lub wypełnienia innych wymogów tego Protokołu.
Stosownie do przepisu art. 60 § 1 Kodeksu celnego, każdy towar, który ma być objęty procedurą celną, powinien zostać zgłoszony do tej procedury. Do zgłoszenia celnego, sporządzonego w formie pisemnej na właściwym formularzu, zgłaszający powinien dołączyć dokumenty, których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurą celną, do której jest on zgłaszany (art. 64 § 1 i 2 Kodeksu celnego). Stosownie do postanowień art. 65 tegoż Kodeksu, organ celny przyjmuje zgłoszenie celne, jeżeli odpowiada ono wymogom formalnym określonym w art. 64 i jeżeli wraz ze zgłoszeniem celnym przedstawiono towar nim objęty. Podstawę do zastosowania procedury celnej do towaru objętego zgłoszeniem stanowią dane zawarte w zgłoszeniu celnym przyjętym przez organ celny, o ile przepis szczególny nie stanowi inaczej. Przyjęcie zgłoszenia celnego przez organ celny powoduje z mocy samego prawa objęcie towaru wnioskowaną procedurą celną oraz określenie kwoty wynikającej z długu celnego - chyba, że w sprawie wydana zostanie decyzja rozstrzygająca inaczej o przeznaczeniu celnym towaru lub o kwocie wynikającej z długu celnego, a więc o kwocie wynikającej z powstałego z mocy prawa zobowiązania do uiszczenia należności celnych, odnoszącego się do towarów.
Po przyjęciu zgłoszenia celnego, organ celny na wniosek strony wydaje decyzję lub z urzędu może wydać decyzję, w której albo uznaje zgłoszenie celne za prawidłowe, albo uznając zgłoszenie celne za nieprawidłowe określa kwotę wynikającą z długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego, względnie uznając, że objęcie towaru wnioskowaną procedurą jest niemożliwe, rozstrzyga o objęciu towaru właściwą procedurą celną lub nadaje towarowi właściwe przeznaczenie celne. Decyzja taka może zostać wydana przez organ celny jedynie przed upływem trzech lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego.
Wynika z kolei z art. 70 § 1 Kodeksu celnego, że po przyjęciu zgłoszenia celnego, a więc po stwierdzeniu, że spełnione zostały warunki określone w art. 65 § 1, organ celny może przystąpić do jego weryfikacji polegającej w szczególności na kontroli zgłoszenia celnego i dołączonych do niego dokumentów, mogąc przy tym żądać od zgłaszającego przedstawienia innych dokumentów w celu sprawdzenia prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu. Uznając po jego weryfikacji zgłoszenie celne za nieprawidłowe, organ celny wydaje decyzję, o jakiej mowa w art. 65 § 4 pkt 2. Według postanowień art. 75 i art. 76 Kodeksu celnego, organ celny zwalnia towary, a więc umożliwia użycie towarów w celach określonych przez procedurę, do której zostały zgłoszone (np. dopuszczenia do obrotu), z chwilą dokonania weryfikacji zgłoszenia celnego lub jego przyjęcia bez weryfikacji, jeżeli spełnione zostaną warunki objęcia towarów wskazaną procedurą i o ile towary te nie są przedmiotem ograniczeń lub zakazów, przy czym w przypadku, gdy przyjęcie zgłoszenia celnego powoduje powstanie długu celnego, towary, których zgłoszenie to dotyczy, zwolnione mogą zostać pod warunkiem zapłacenia lub zabezpieczenia kwoty wynikającej z długu celnego.
Z przedstawionej wyżej regulacji wynika, że pod pojęciem "weryfikacji zgłoszenia celnego" ustawodawca celny rozumie fakultatywne postępowanie, prowadzone w okresie między przyjęciem zgłoszenia celnego a zwolnieniem towarów lub nadaniem im właściwego przeznaczenia celnego, w ramach którego to postępowania organ celny może podejmować wszelkie czynności, które są niezbędne dla sprawdzenia prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym; postępowanie to kończy się albo doręczeniem zgłaszającemu dokumentu zgłoszenia celnego i zwolnieniem towaru albo wydaniem decyzji, o jakiej mowa w art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego i zwolnieniem towaru lub nadaniem mu dopuszczalnego przeznaczenia celnego.
Niezależnie od postępowania weryfikującego zgłoszenie celne przed zwolnieniem towaru, Kodeks celny przewiduje również możliwość przeprowadzenia kontroli zgłoszenia celnego już po zwolnieniu towarów, a więc przeprowadzenia tzw. kontroli postimportowej, stanowiąc w art. 83, iż organ celny może to czynić zarówno z urzędu, jak i na wniosek zgłaszającego. Kontrola ta ma na celu upewnienie się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym. Dla osiągnięcia tego celu organ celny może w szczególności kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem, jak również późniejszych operacji dotyczących tych towarów. Jeżeli z kontroli zgłoszenia celnego przeprowadzonej po zwolnieniu towaru wynika, że przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dokumenty, organ celny zobowiązany jest, biorąc pod uwagę te dane, podjąć niezbędne działania w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego.
Na gruncie rozpatrywanej sprawy jest okolicznością bezsporną, że do wydania zaskarżonej decyzji ostatecznej oraz poprzedzającej ją decyzji organu celnego pierwszej instancji doszło w wyniku przeprowadzenia przez ten organ postępowania w ramach tzw. kontroli postimportowej, a więc postępowania przewidzianego przepisami art. 83 Kodeksu celnego. Dokonane przez organ celny w ramach tego postępowania czynności miały na celu sprawdzenie prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, a przede wszystkim prawidłowości zastosowanej przez zgłaszającego obniżonej stawki celnej, mającej swoją podstawę w przyjęciu - na podstawie deklaracji eksportera na fakturze - pochodzenia towaru z krajów Unii Europejskiej w rozumieniu przepisów Protokołu 4 Układu Europejskiego. Jak wynika z akt sprawy, weryfikacji deklaracji eksportera na fakturze organy celne dokonały w trybie określonym w art. 32 Protokołu 4, występując do władz celnych kraju eksportu o potwierdzenie, czy będące przedmiotem importu towary mają status towarów pochodzących w rozumieniu tegoż Protokołu.
Jest też w sprawie okolicznością w istocie przez skarżącego nie kwestionowaną, że przeprowadzona w tymże trybie weryfikacja deklaracji pochodzenia towaru, dokonana przez właściwe władze celne kraju eksportu, wykazała, iż będące przedmiotem zgłoszenia celnego towary w postaci odzieży używanej nie korzystają ze statusu produktów pochodzących z krajów Unii Europejskiej w rozumieniu postanowień Protokołu 4 Układu Europejskiego. Wbrew wywodom skargi, przewidziany w art. 32 Protokołu 4 tryb weryfikacji dowodów pochodzenia towarów (produktów) jest, jak to słusznie podkreślił organ odwoławczy, jedynym sposobem sprawdzenia prawidłowości dowodów pochodzenia, a jego wyniki są w istocie wiążące dla polskich organów celnych. Postanowienia Układu Europejskiego, jako ratyfikowanej umowy międzynarodowej wraz ze stanowiącymi ich integralną część załącznikami i protokółami, zgodnie z art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, mającym w określonych sytuacjach, stosownie do art. 91 ust. 2 Konstytucji, pierwszeństwo w stosowaniu przed ustawami, tj. przed Kodeksem celnym i Ordynacją podatkową, brak jest zatem podstaw prawnych do kwestionowania wyników weryfikacji deklaracji celnej eksportera w przedmiocie statusu pochodzenia towarów objętych zgłoszeniem celnym, przeprowadzonej w trybie art. 32 Protokołu 4 Układu Europejskiego.
W świetle tak postrzeganego trybu stosowania ww. postanowień Protokołu 4, za pozbawione jakiegokolwiek merytorycznego znaczenia uznać należy wywody skargi sprowadzające się zarówno do kwestionowania rozumienia pojęcia "towarów pochodzących" przyjętego w odniesieniu do odzieży używanej przez władze celne krajów Unii Europejskiej, jak i do twierdzenia, iż podstawę postimportowej kontroli polskich organów celnych stanowiła zmiana interpretacji tego pojęcia przez te władze, dokonana już po przyjęciu zgłoszenia celnego.
Za chybiony też uznać należy zarzut braku zapewnienia stronie udziału w tej części postępowania, w której przeprowadzana była kontrola prawidłowości zawartej na fakturze deklaracji eksportera w sprawie pochodzenia towaru.
Wskazać należy, iż przewidziana art. 32 Protokołu 4 Układu Europejskiego weryfikacja dowodu pochodzenia towaru dokonywana jest z udziałem organu celnego kraju eksportera, a więc organu, państwa obcego. Jest rzeczą oczywistą, że czynności sprawdzające tego organu wykraczają poza zakres postępowania administracyjnego zmierzającego do wydania decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe, w istocie bowiem wynik tych czynności, w postaci stwierdzenia przez organ celny kraju eksportera, iż określony towar nie ma statusu produktu pochodzącego w rozumieniu Protokołu 4, stanowi dopiero podstawę do wszczęcia tego postępowania, a zatem nieuprawnioną w zupełności jest teza, jaka legła u podstaw tego zarzutu, że przy czynnościach kontrolnych znajduje również zastosowanie zasada określona w art. 123 Ordynacji podatkowej, a więc zasada określająca obowiązek zapewnienia stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania administracyjnego.
Nietrafnym w zupełności jest też podniesiony w skardze zarzut naruszenia przez organy celne norm przepisu art. 209 § 3 Kodeksu celnego przez jego niezastosowanie i brak przyjęcia, że wobec działania strony skarżącej w dobrej wierze co do prawdziwości deklaracji eksportera jest ona zwolniona z obowiązku uiszczenia niedoboru należności celnych. Wskazać tu należy, że z przepisu tego wynika przede wszystkim, że w przypadku długu celnego w przywozie dłużnikiem jest składający zgłoszenie celne, zaś w sytuacji, gdy zgłoszenie celne złożone zostało przez przedstawiciela pośredniego (agencję celną) dłużnikiem jest, obok tego przedstawiciela, również osoba, na rzecz której składane jest zgłoszenie celne. Za dłużników zostają też uznane osoby, które dostarczyły nieprawdziwe dane wymagane do sporządzenia zgłoszenia i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć o nieprawdziwości tych danych, a w wyniku takiego zgłoszenia należności celne nie zostały pobrane lub zostały pobrane w kwocie niższej niż prawnie należna.
Z przytoczonych norm nie wynika bynajmniej, że uznanie za dłużnika osoby dostarczającej nieprawdziwych danych, stanowiących podstawę zgłoszenia celnego, zwalnia z obowiązku pokrycia tego długu osobę zgłaszającą lub osobę, na rzecz której zgłoszenie celne zostało złożone przez przedstawiciela pośredniego (agencję celną), regulacja ta wskazuje natomiast, iż odpowiedzialność za ten sam dług celny w określonych warunkach ciążyć może na kilku osobach równocześnie i że stosownie do art. 221 Kodeksu celnego odpowiedzialność ta jest solidarna.
Za nieuzasadniony uznać również należało podniesiony w uzupełnieniu skargi zarzut przedawnienia prawa do wydania przez organ celny decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe. Jak to już wyżej wskazano, weryfikacja przyjętego zgłoszenia celnego przez organ celny, o jakiej to weryfikacji mowa jest w art. 70 § 1 Kodeksu celnego, nastąpić może zarówno przed zwolnieniem towaru, jak i po dokonaniu tej czynności w ramach tzw. kontroli postimportowej (art. 83). Uznanie przez organ celny, że przyjęte zgłoszenie celne jest nieprawidłowe, nakłada na ten organ obowiązek wydania stosowanej decyzji, która jednakże nie może zostać wydana, jak wynika to z przepisu art. 65 § 5 Kodeksu celnego, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Jakkolwiek postępowanie celne, jak każde postępowanie administracyjne, jest postępowaniem dwuinstancyjnym, którego istotą jest dwukrotne rozpoznanie i rozstrzyganie tej samej sprawy, raz przez organ celny pierwszej instancji i powtórnie - w przypadku wniesienia odwołania - przez organ odwoławczy, to jednakże zarówno wykładnia językowa ostatnio wskazanego przepisu, jak i jego wykładnia celowościowa prowadzą do wniosku, że trzyletni termin do wydania decyzji weryfikującej zgłoszenie celne odnosi się wyłącznie do decyzji organu celnego pierwszej instancji.
Zważywszy, że wydanie takiej decyzji nastąpić może nie tylko w wyniku postępowania wszczętego z urzędu, ale również na wniosek strony, przyjęcie tezy, iż trzyletni okres przedawnienia prawa do wydania decyzji odnosi się również do decyzji organu odwoławczego, prowadziłoby do sytuacji, w której strona na skutek dalszego upływu czasu (np. wobec przewlekłości postępowania odwoławczego) pozbawiona zostałaby możliwości skutecznej kontroli odwoławczej niekorzystnej dla siebie decyzji organu celnego pierwszej instancji podjętej przez upływem tego okresu. Jakkolwiek zakreślenie trzyletniego terminu do wydania decyzji weryfikującej przyjęte zgłoszenie celne ma niewątpliwie na celu usunięcie stanu niepewności, wynikającego z samej możliwości skorygowania takiego zgłoszenia, to jednakże cel ten osiągnięty już zostaje przez wydanie decyzji organu celnego pierwszej instancji, zaś pozostawanie w tym stanie nadal w wyniku złożenia odwołania jest konsekwencją swobodnego wyboru podmiotu nie godzącego się z tym rozstrzygnięciem.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, w składzie orzekającym w rozpatrywanej sprawie, nie podziela w tym zakresie odmiennego zapatrywania leżącego u podstaw wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 maja 2004r., o sygn. akt 3 I SA/Wr 4181/02, na które to zapatrywanie powołuje się strona skarżąca zarzucając przedawnienie prawa do wydania decyzji w tejże sprawie.
Nie znajdując w tych warunkach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa, należało orzec o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej (art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).