Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (organ, organ odwoławczy) utrzymało w mocy swoje postanowienie z 27 kwietnia 2023 r. nr [...], w sprawie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania J. K. (podatnik, skarżący) z 13 marca 2023 r. od decyzji Burmistrza B. (organ I instancji) z 1 lutego 2023 r., doręczonej w dniu 28 lutego 2023 r., w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2023.
Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm. – O.p.); art. 2 i 17 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2018 r., poz. 570).
Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, powodem pozostawienia odwołania bez rozpoznania była okoliczność, iż - pomimo wezwania - podatnik nie uzupełnił braku formalnego poprzez złożenie na odwołaniu własnoręcznego podpisu.
Według organu z akt sprawy wynika, iż 13 marca 2023 r. podatnik złożył odwołanie od decyzji Burmistrza B. z 1 lutego 2023 r., doręczonej 28 lutego 2023 r., w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2023. Organ odwoławczy stwierdził, iż odwołanie zostało złożone w kserokopii, a zatem nie posiadało własnoręcznego podpisu strony. W ślad za tym stwierdzeniem organ wezwał podatnika do uzupełnienia powyższego braku formalnego.
Organ zauważył, że podatnik nie odebrał wezwania pomimo dwukrotnego awiza (29 marca i 6 kwietnia 2023 r.), stąd wg organu doszło do tzw. fikcji doręczenia, która nastąpiła 12 kwietnia 2023 r. w trybie art. 150 § 4 O.p. Siedmiodniowy termin na uzupełnienie braku formalnego upłynął bezskutecznie z dniem19 kwietnia 2023 r.
Wobec powyższego organ wydał postanowienie z dnia 27 kwietnia 2023 r. o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia.
Skarżący złożył na powyższe postanowienie zażalenie podnosząc w jego treści m.in., że jego pismo z dnia 13 marca 2023 r. stanowiące odwołanie od decyzji przedłożone Burmistrzowi B. zawierało oryginalny podpis. Zakwestionował też doręczenie mu awiza w związku z wcześniejszym wezwaniem organu odwoławczego do uzupełnienia braków odwołania. Przedłożył też, niejako z ostrożności, uzupełnione o podpis odwołanie od decyzji.
Organ odwoławczy wydał postanowienie z 14 lipca 2023 r. utrzymujące zaskarżone postanowienie w mocy. Ocenił, że zarzuty podatnika w konfrontacji z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie nie zasługują na uwzględnienie. Zdaniem organu wbrew twierdzeniom podatnika, organ nie posiada "oryginalnego" odwołania wraz z własnoręcznym podpisem, a tylko jego kserokopię wraz z prezentatą organu I instancji z 13 marca 2023 r. oraz naklejką z kodem kreskowym i datą tożsamą co na prezentacie. Z kolei uczynienie zadość wezwaniu z 27 marca 2023 r. na etapie zażalenia na postanowienie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia jest bezskuteczne, ponieważ nie zostało poprzedzone wnioskiem o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania. Strona nie złożyła takiego wniosku również z zażaleniem na postanowienie organu z 27 kwietnia 2023 r.
Według organu, odwołanie od decyzji Burmistrza B. z 1 lutego 2023 r. posiada w dalszym ciągu brak formalny, który nie został usunięty w wyznaczonym terminie.
Podatnik zaskarżył do Sądu postanowienie organu wskazując, że nie otrzymał pierwotnego wezwania do uzupełnienia braków formalnych ani awiz z poczty o oczekującym na odbiór piśmie. Skarżący podniósł również zarzuty dotyczące decyzji podatkowej Burmistrza B..
Skarżący w treści skargi wniósł o "wznowienie terminu" umożliwiającego mu uzupełnienie braków formalnych stwierdzonych wydanym postanowieniem.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Pismem z 8 stycznia 2024 r. skarżący reprezentowany przez pełnomocnika podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i rozwinął zarzuty skargi. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie:
- I. przepisów prawa materialnego:
- 1) tj. art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (u.p.o.l.) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym przyjęciu przez organ I instancji, iż zajmowane przez skarżącego 110 m2 podlega opodatkowaniu zgodnie ze stawką podatku od nieruchomości dla pozostałych budynków lub ich części określoną w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l., podczas gdy powinno podlegać opodatkowaniu według stawki dla budynków mieszkalnych określoną w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l.;
- II. przepisów prawa procesowego mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
- 1) art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań przez organ I instancji w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy wyrażające się w odstąpieniu przez organ I instancji od wnikliwego ustalenia podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości za rok 2023 i zbadania kwestii rozbieżności w zebranym materiale dowodowym, co skutkowało niezasadnym przyjęciem przez organ I instancji, iż zajmowane przez Skarżącego 110 m2 należy zakwalifikować do kategorii szopy, budynki gospodarcze, budynki letniskowe, dla których w 2023 r. obowiązywała stawka podatku od nieruchomości w wysokości 9,71 zł w sytuacji, gdy właściwe było zakwalifikowanie 110 m2 do kategorii budynków mieszkalnych w stawce preferencyjnej w wysokości 1,00 zł;
- 2) art. 162 § 1 oraz § 2 O.p. poprzez niezasadne nieprzywrócenie terminu przez organ II instancji do uzupełnienia braku formalnego oraz błędne przyjęcie przez organ II instancji, iż zażalenie z dnia 22 maja 2023 r. nie stanowi wniosku o przywrócenie terminu w sytuacji, gdy zażalenie z 22 maja 2023 r. spełniało przesłanki wniosku o przywrócenie terminu i było zasadne;
- 3) art. 121 O.p. poprzez brak poinformowania skarżącego działającego przed organem II instancji bez profesjonalnego pełnomocnika o konieczności złożenia wniosku o przywrócenie terminu w zakresie uzupełnienia braku formalnego - w sytuacji uznania przez organ, iż zachodziła konieczność złożenia takiego wniosku.
Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającą je decyzją organu pierwszej instancji, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania; zasądzenie od organu na rzecz skarżącego dotychczas uiszczonych kosztów sądowych (tj. wpisu od skargi w wysokości [...] zł); zasądzenie na rzecz radcy prawnego ustanowionego z urzędu przewidzianych przepisami prawa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu, które to koszty nie zostały opłacone w całości ani w części.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje
Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2022.2492), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2023.1634 ze zm. - p.p.s.a.) sąd uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.).
Przedmiotem kontroli sądu administracyjnego w rozpoznawanej sprawie jest postanowienie organu w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania skarżącego od decyzji Burmistrza B. z 1 lutego 2023 r.. wydanej w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2023. Przedmiotem niniejszego postępowania sądowo-administracyjnego nie jest natomiast kontrola zgodności z prawem samej decyzji podatkowej. Zarzuty i argumentacja skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego bądź procesowego w tym przedmiocie nie mogły zatem odnieść skutku.
Stosownie do art. 223 § 1 odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję. Odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie (art. 223 § 2 pkt 1 O.p.).
W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ wyjaśnił, że poprzedni skład orzekający Kolegium stwierdził, iż odwołanie zostało złożone w kserokopii, a zatem nie posiadało własnoręcznego podpisu strony. W ślad za tym stwierdzeniem Kolegium w dniu 27 marca 2023 r. wezwało stronę do uzupełnienia powyższego braku formalnego. Kolegium wskazało, że obecny skład orzekający także uważa, iż odwołanie zostało złożone w kserokopii i nie mogło posiadać własnoręcznego podpisu w myśl art. 168 § 3 O.p., a zatem słusznie wdrożono czynności mające na celu usunięcie braków formalnych odwołania. Zgodnie bowiem z art. 168 § 3 O.p. podanie wniesione na piśmie albo ustnie do protokołu powinno być podpisane przez wnoszącego, a protokół ponadto przez pracownika, który go sporządził. Jeżeli podanie wnosi osoba, która nie może lub nie umie złożyć podpisu, podanie lub protokół podpisuje za nią inna osoba przez nią upoważniona, czyniąc o tym wzmiankę obok podpisu.
Stosownie natomiast do art. 169 O.p. jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia (§ 1). Organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie (§ 4). Odnośnie do kwestii, że formę procesową działania organu w takim wypadku określa art. 169 § 4 O.p. stosowany w postępowaniu odwoławczym odpowiednio na mocy art. 235 O.p. i jest to postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, a nie postanowienie o niedopuszczalności odwołania, o którym mowa w art. 228 § 1 pkt 1 O.p. zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2017 r. II GSK 4237/16 (orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl).
Sąd tymczasem zauważa że w zażaleniu na postanowienie organu z 27 kwietnia 2023 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania od decyzji podatkowej, skarżący wyraźnie wskazał, że odwołanie zostało prawidłowo przesłane Burmistrzowi B. i posiadało oryginalny podpis, a skarżący jedynie "zasyła" kopię odwołania z 13 marca 2023 r. z podpisem z 22 maja 2023 r. Pomimo tego organ przed wydaniem zaskarżonego postanowienia nie poczynił jakichkolwiek dodatkowych ustaleń w tym zakresie, w tym poprzez zwrócenie się do organu I instancji, czy ten posiada inny egzemplarz odwołania z 13 marca 2023 r. niż nadesłany wraz z aktami sprawy lub czy odwołanie wpłynęło za pośrednictwem poczty czy też zostało złożone w siedzibie organu. Organ ograniczył się jedynie do stwierdzenia, że "wbrew twierdzeniom strony organ nie posiada "oryginalnego" odwołania strony wraz z jego własnoręcznym podpisem, a tylko jego kserokopię wraz z prezentatą organu I instancji z dnia 13 marca 2023 r. oraz naklejką z kodem kreskowym i tożsamą datą co na prezentacie".
W związku z tym wypada zauważyć, że zgodnie z treścią odwołania załączone były do niego odpis z księgi wieczystej i mapa, a w aktach sprawy i to tylko przy kolejnej kopii odwołania (k. 10-11 akt odwoławczych) znajduje się jedynie kopia mapy sytuacyjno-wysokościowej. Co więcej przekazane z I instancji akta nie zostały przesłane do organu odwoławczego w oryginale, a jedynie w poświadczonych za zgodność z oryginałem kopiach, co potwierdzają stosowne adnotacje z pieczątką "za zgodność z oryginałem" z datą 21.03.2023 r. umieszczoną w prawym dolnym rogu poszczególnych dokumentów w aktach I instancji.
Dodatkowo w piśmie z 21 marca 2023 r., w którym Burmistrz B. przekazuje odwołanie skarżącego, organ ten również nie wskazuje, aby odwołanie zostało wniesione w kserokopii, choć jednocześnie zwraca uwagę, że odwołanie wniesiono w ustawowym terminie (wskazując datę doręczenia decyzji podatkowej i datę złożenia odwołania) i ustosunkowuje się do zarzutów wskazanych przez podatnika.
Powyższe prowadzi do wniosku, że już samo stanowisko organu odnośnie do złożenia przez skarżącego odwołania od decyzji podatkowej jedynie w postaci kopii należy uznać za przedwczesne i dokonane bez niezbędnych ustaleń w tym zakresie, czym naruszono art. 120 i 122 O.p. oraz art. 169 § 1 i § 4 poprzez jego przedwczesne zastosowanie.
Ponadto z zażalenia z 22 maja 2023 r. wynika, że odnośnie do wezwania przez organ do uzupełnienia braków formalnych odwołania, skarżący nie otrzymał awizo z poczty. To samo stwierdzenie znajduje się również w skardze do sądu, z której wynika, że skarżący nie otrzymał pierwotnego wezwania do uzupełnienia braków formalnych ani awiz z poczty o oczekującym do odbioru piśmie.
Wyjaśnić zatem należy, że stosownie do art. 150 O.p. w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: 1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego;
2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę (§ 1). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (§ 2). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (§ 3). W przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 4)
W tym kontekście należy stwierdzić, że w aktach administracyjnych sprawy co prawda znajduje się koperta dołączona do wezwania organu z 27 marca 2023 r. do uzupełnienia braku formalnego pisma (odwołania) i złożenia na nim własnoręcznego podpisu, na której widnieją pieczęcie poczty w B. wraz z podpisami listonosza i zaznaczonymi datami podwójnego awizowania, a następnie zwrotu wezwania do nadawcy z powodu niepodjęcia pisma w terminie. Brak jednak w aktach stosownego zwrotnego potwierdzenia odbioru wezwania, którego główna funkcja to właśnie zapewnienie nadawcy dowodu, że przesyłka została dostarczona i odebrana przez adresata. Z dokumentu takiego wynika m.in., czy adresata zawiadomiono o możliwości odebrania pisma i gdzie umieszczono takie zawiadomienie. Z treści potwierdzenia odbioru, które powraca do nadawcy, czyli do organu podatkowego, powinny wyraźnie wynikać bowiem następujące okoliczności: przesłanki zastosowania doręczenia w trybie art. 150 O.p., czyli przyczyny niemożności doręczenia na zasadach określonych w art. 148 § 1 lub art. 149 O.p., fakt zawiadomienia adresata o przesyłce, fakt powtórnego zawiadomienia po upływie 7 dni od dnia pozostawienia pisma w placówce pocztowej lub w urzędzie gminy, informacja, że zawiadomienia o przesyłce zostały każdorazowo umieszczone w miejscach wskazanych w art. 150 § 2 O.p. Dla uznania, że postanowienie zostało skutecznie doręczone w trybie art. 150 O.p., konieczne jest wykazanie przez organ administracji, że placówka pocztowa zawiadomiła adresata w sposób niebudzący wątpliwości o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może je odebrać.
Instytucja doręczenia na podstawie art. 150 O.p. stanowi próbę pogodzenia z jednej strony konieczności zapewnienia sprawności postępowania, z drugiej zaś strony – zapewnienia praw stronom postępowania, w tym także prawa do otrzymania decyzji (pism, wezwań) wydanych w tym postępowaniu. Ponieważ instytucja doręczenia zastępczego wywiera tak istotne skutki dla praw uczestników postępowania, powinna być stosowana z zachowaniem reguł ustawowych, a każde odstępstwo powinno skutkować przyjęciem, że w istocie nie doszło do zastępczego doręczenia pisma (por. P. Pietrasz, w: Ordynacja podatkowa. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2023, art. 150 i przywołane tam orzecznictwo).
Tymczasem w rozpoznawanej sprawie organ nie dysponuje dokumentem, który dowodziłby prawidłowego doręczenia skarżącemu wezwania do uzupełnienia braków formalnych odwołania i nie dokonał w tym względzie żadnych wyjaśnień, pomimo wyraźnego wskazywania na tę kwestię przez skarżącego. Powinno to skutkować przyjęciem, że w istocie nie doszło do zastępczego doręczenia pisma w trybie art. 150 O.p. W sprawie nie sposób przy tym uznać, że skarżący unikał odbierania korespondencji urzędowej, skoro odbierał pozostałą korespondencje kierowaną do niego przez organ.
Powyższe ustalenia skutkują uchyleniem zaskarżonego postanowienia organu, jak również poprzedzającego je postanowienia z 27 kwietnia 2023 r. na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 p.p.s.a.
W ponownie prowadzonym postepowaniu organ wyjaśni najpierw, czy organ podatkowy I instancji rzeczywiście nie dysponuje oryginałem wniesionego przez skarżącego odwołania – zwracając się do niego. Natomiast w razie potwierdzenia przez organ I instancji, iż odwołanie z podpisem skarżącego wpłynęło do organu I instancji jedynie w kserokopii, organ ponownie wezwie skarżącego do uzupełnienia braków formalnych odwołania – w związku z faktem, że doręczenie wezwania z dnia 27 marca 2023 r. było bezskuteczne.
Powołane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.