Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczeciniez 22 października 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 535/14

Uzasadnienie

W dniu 30 września 2013 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania czynności odpłatnego udostępniania obiektów w szkołach, uznania Gminy za podatnika z tytułu ww. czynności, braku obowiązku opodatkowania nieodpłatnego udostępniania obiektów oświatowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: Gmina Miasto (dalej: Wnioskodawca, Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W latach 2009-2010 realizowała szereg inwestycji (dalej: Inwestycje), związanych z funkcjonowaniem obiektów oświatowych położonych na terenie Gminy, obejmujących w szczególności: rozbudowę Szkoły Podstawowej, przebudowę boiska szkolnego przy Gimnazjum. Inwestycje były finansowane z środków własnych Gminy. Dotychczas Gmina nie odliczyła podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych związanych z realizacją Inwestycji.

Obiekty oświatowe położone na terenie Gminy są jej własnością. Gmina przekazała te obiekty w zarząd poszczególnym jednostkom oświatowym. Po zakończeniu realizacji omawianych Inwestycji - tj. rozbudowy Szkoły Podstawowej oraz przebudowy boiska szkolnego przy Gimnazjum - ich rezultaty (tj. nakłady poniesione w związku z realizacją Inwestycji) zostały przekazane odpowiednio na rzecz Szkoły Podstawowej oraz Gimnazjum (zwanych dalej łącznie: Szkołami), pozostając jednocześnie własnością Gminy. Obie wskazane jednostki są jednostkami organizacyjnymi Gminy nieposiadającymi osobowości prawnej, prowadzonymi w formie gminnych jednostek budżetowych.

Obiekty oświatowe, z którymi związane były wskazane Inwestycje, służą realizacji przez Gminę zadań nałożonych przepisami prawa, przede wszystkim ustawy o samorządzie gminnym, tj. w szczególności wykorzystania obiektów oświatowych dla celów edukacji publicznej i wykorzystaniu obiektów oświatowych w sposób odpłatny (dla celów komercyjnych), na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych z podmiotami trzecimi. Zasady komercyjnego wykorzystania pomieszczeń w obiektach oświatowych oraz sal gimnastycznych zostały uregulowane w Zarządzeniu Prezydenta Miasta z dnia 26 stycznia 2005 r. w sprawie ustalenia minimalnych stawek czynszu najmu pomieszczeń będących w użytkowaniu szkół i przedszkoli prowadzonych przez Miasto, które zostało następnie uchylone Zarządzeniem Prezydenta Miasta z dnia 10 marca 2011 r.,

Odpłatne udostępnianie poszczególnych obiektów szkolnych było zakładane już na etapie realizacji Inwestycji.

Odpłatne udostępnianie obiektów oświatowych przez Szkoły było w latach 2009-2010 traktowane jako czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług, przy czym — zgodnie z przyjętym podejściem - za podatnika z tytułu tej czynności uznawane były Szkoły. W konsekwencji, obie Szkoły zostały zarejestrowane na potrzeby podatku od towarów i usług i w latach 2009-2010 wystawiały faktury VAT wykazywały podatek należny z tytułu odpłatnego udostępniania obiektów oświatowych w rejestrach i deklaracjach VAT. Gimnazjum w dalszym ciągu jest traktowane jako podatnik VAT czynny i kontynuuje wskazane wyżej podejście w odniesieniu do rozliczeń podatku od towarów i usług.

Natomiast Szkoła Podstawowa od dnia 1 stycznia 2011 r. korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) i dokumentuje wykonywane czynności rachunkami.

Z uwagi na wątpliwości odnośnie prawidłowości stosowanego sposobu rozliczeń, a w szczególności z uwagi na uchwalę 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 czerwca 2013 r. (sygn. akt I FPS 1/13) - zgodnie z którą gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami podatku od towarów i usług — Gmina rozważa zmianę stosowanego podejścia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. - Czy odpłatne udostępnianie obiektów oświatowych/pomieszczeń w Szkołach, dokonywane w latach 2009-2010, podlegało opodatkowaniu, a podatnikiem z tytułu tych czynności była Gmina?
2. - Czy Gmina jest zobowiązana do skorygowania rozliczeń w podatku od towarów i usług za lata 2009-2010 i wykazania podatku należnego w związku z odpłatnym udostępnianiem obiektów oświatowych?
3. - Czy prawidłowe jest podejście Gminy, zgodnie z którym nieodpłatne udostępnianie obiektów oświatowych dla celów gminnych (w szczególności realizacji zadań edukacji publicznej) stanowiło i stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu, w związku z czym ani Szkoły, ani Gmina nie były i nie są zobowiązane do naliczenia podatku należnego w związku z tą czynnością i wykazywania tego podatku w złożonych deklaracjach podatkowych?
4. - Czy Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją Inwestycji i czy może wnioskować o zwrot całości kwot podatku naliczonego związanego z inwestycjami wynikającego z faktur otrzymanych w latach 2009-2010?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. 1. Odpłatne udostępnianie obiektów oświatowych/pomieszczeń w Szkołach, dokonywane w latach 2009-2010, podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a podatnikiem z tytułu tej czynności była Gmina; podniosła, że należy zwrócić uwagę, że gminne jednostki budżetowe - na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz w świetle uchwały NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. (sygn. I FPS 1/13) - nie są odrębnymi od gminy podatnikami tego podatku.
2. 2. Jednocześnie nie jest zobowiązany do skorygowania rozliczeń podatku i wykazania podatku należnego w związku z odpłatnym udostępnianiem obiektów oświatowych za lata 2009-2010 (w których podatek ten były wykazywany i płacony przez Szkoły); W opinii Gminy, z uwagi na fakt, że niewykazywanie podatku należnego było konsekwencją błędu popełnionego przez organy podatkowe, nie powinna ponosić negatywnych konsekwencji wynikających z zastosowania się do tego stanowiska. rozliczenia Szkół w zakresie podatku należnego z tytułu odpłatnego udostępniania obiektów oświatowych/pomieszczeń w Szkołach powinny być także potraktowane jak rozliczenia samej Gminy. Zauważyła, że kwestia ewentualnej korekty rozliczeń w podatku będącej następstwem uchwały NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. była przedmiotem komunikatu Ministra Finansów z 9 lipca 2013 r.
3. 3. Prawidłowe jest podejście, zgodnie z którym nieodpłatne udostępnianie obiektów oświatowych dla celów gminnych (w szczególności realizacji zadań edukacji publicznej) stanowiło i stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu, w związku z czym ani Szkoły, ani Gmina nie były i nie są zobowiązane do naliczenia podatku należnego w związku z tą czynnością i wykazywania tego podatku w złożonych deklaracjach podatkowych;
4. 4. Ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją Inwestycji oraz może wnioskować o zwrot całości kwot podatku naliczonego związanego z Inwestycjami wynikającego z faktur otrzymanych w latach 2009-2010. Bez znaczenia przy tym pozostaje fakt, że czynności opodatkowane są wykonywane za pośrednictwem gminnych jednostek budżetowych (tj. Szkół).

Dyrektor Izby Skarbowej, działający w imieniu Ministra Finansów w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 27 grudnia 2013 r. znak [...], w świetle obowiązującego stanu prawnego, uznał stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, za:

1. - nieprawidłowe - w zakresie obowiązku opodatkowania przez Gminę czynności odpłatnego udostępniania obiektów przez szkoły,
2. - nieprawidłowe - w zakresie uznania Gminy za podatnika z tytułu ww. czynności,
3. - prawidłowe - w zakresie braku obowiązku opodatkowania przez Gminę nieodpłatnego udostępniania obiektów oświatowych,
4. - nieprawidłowe - w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji i zwrotu tego podatku.

Organ powołując się na:

1. – art. 5 ust. 1 pkt 1 art. 7 ust. 1 i ust. 2, 8 ust. 1 i ust. 2, art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej: "u.p.t.u.".,
2. – art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) – dalej: "k.c.",
3. – § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.),
4. – art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), doszedł do następujących wniosków:
5. 1. wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo
6. - przedmiotowy,
7. – w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków: czynności - co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT - muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty, ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

Zdaniem organu tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 u.p.t.u., lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 powołanego wyżej rozporządzenia. Wyłączeniem lub zwolnieniem od podatku VAT nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej.

W świetle przywołanych regulacji prawnych oraz stanu faktycznego organ stwierdził, że w sytuacji gdy wyodrębnione ze struktur Gminy jednostki budżetowe prowadzą działalność gospodarczą w sposób samodzielny i wykonują czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to są odrębnymi od Gminy podatnikami. I tak też jest w rozpatrywanej sprawie. Jednostki budżetowe Gminy (szkoły) świadczą usługi najmu powstałej infrastruktury i wystawiają faktury VAT oraz rachunki (od dnia 1 stycznia 2011 r. Szkoła Podstawowa) na świadczenie usług.

Zatem w odniesieniu do pobranego przez jednostki budżetowe wynagrodzenia za odpłatne udostępnianie Inwestycji, Gmina nie może naliczyć podatku należnego, ponieważ, ww. jednostki są traktowane jako odrębni od Gminy podatnicy podatku od towarów i usług. Tym samym Gmina nie może wykazać tego podatku w składanych deklaracjach podatkowych.

W omawianych okolicznościach, zdaniem organu, nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z realizacją Inwestycji, gdyż Gmina przekazała nieodpłatnie Inwestycje, które to przekazanie stanowi – przy uwzględnieniu art. 8 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy - czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym nie przysługuje jej prawo do odliczenia tego podatku naliczonego. Na powyższe prawo nie ma wpływu fakt wynajmowania Inwestycji przez jej jednostki budżetowe (szkoły), jako odrębnych od Gminy podatników podatku od towarów i usług. Odpłatne oddawanie w najem Inwestycji przez jednostki budżetowe (szkoły) nie stanowi dla Gminy czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług i w konsekwencji nie powoduje powstania po stronie Gminy podatku należnego.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia czy dana jednostka działa "samodzielnie" należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów (ryzyko gospodarcze, odpowiedzialność za szkody – vide wyrok TSUE C-210/14, C-202/90)), a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu, stosownie do przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych (art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE), w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.

Z uwagi na obowiązujące przepisy prawa, orzecznictwo sądowo-administracyjne, stosowaną praktykę jak również uznania przez Gminę odrębności podatkowej swojej jednostki budżetowej, brak jest podstaw do zmiany podejścia co do wzajemnych stosunków między Gminą a jej jednostką. Stanu tego nie zmienia również, zdaniem organu, podjęta w dniu 24 czerwca 2013 r. uchwała NSA sygn. akt 1 FPS 1/13.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu Gmina wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę interpretacji i uznanie jej stanowiska przedstawionego we wniosku za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej działający w imieniu Ministra Finansów w odpowiedzi z dnia 28 lutego 2014 r. znak [...] na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej.

W złożonej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, Skarżąca wniosła o: skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, zgodnie z art. 119 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - dalej: "p.p.s.a."), uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości na podstawie art. 146 § 1 ww. ustawy, zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 2 i § 4 ww. ustawy.

Minister Finansów działający poprzez Dyrektora Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi ewentualnie o zawieszenie postępowania sądowego do czasu rozpoznania skierowanego przez NSA w dniu 10 grudnia 2013 r. pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (sygn. akt IFSK 311/12).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje

Skarga jest zasadna.

Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje sprawy ze skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.).

Uchylenie interpretacji indywidualnej może zatem nastąpić jedynie w sytuacji, gdy jej wydanie narusza prawo materialne lub procesowe - art. 146 § 1 p.p.s.a.

Podstawę formalnoprawną interpretacji stanowią przepisy art. 14b i nast. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz.749 ze zm.) – dalej: "O.p.", regulujące sposób udzielania pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych w indywidualnych sprawach. Istotą tej instytucji jest możliwość uzyskania "pewności prawa", przez wnioskodawcę, celem prawidłowego wykonywania obowiązku podatkowego. W ramach tego postępowania wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego.

Natomiast właściwy organ podatkowy, działający z upoważnienia Ministra Finansów jest uprawniony i zobowiązany do zaakceptowania bądź zanegowania tego stanowiska. W tym drugim przypadku indywidualna interpretacja powinna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Kontrolując zaskarżoną interpretację przepisów prawa podatkowego, Sąd uznał, iż narusza ona w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy przepisy art. 14c O.p., poprzez jego wadliwe zastosowanie.

Dokonując oceny zaskarżonej interpretacji pod względem procesowym należy stwierdzić, że interpretacja ta nie spełnia wymogów procesowych, przewidzianych w art. 14c O.p. Stosownie do § 1 powołanego przepisu, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Od uzasadnienia prawnego organ wydający interpretację może odstąpić tylko wtedy, gdy stanowisko wnioskodawcy uznał za prawidłowe. Zgodnie z § 2 art. 14c O.p., w przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, jak miało to miejsce w miejsce sprawie, interpretacja indywidualna winna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z jego uzasadnieniem prawnym. Celem interpretacji indywidualnej jest bowiem wskazanie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega skutki prawne przedstawionego przez niego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, a w przypadku błędnego stanowiska wnioskodawcy wskazanie stanowiska prawidłowego wraz z uzasadnieniem prawnym.

Wymóg zawarcia w interpretacji indywidualnej nie tylko prawidłowego stanowiska ale także uzasadnienia prawnego tego stanowiska, nie może być przez organ pominięty, gdyż interpretacja ma stanowić dla wnioskodawcy rzetelną informację nie tylko o treści przepisu i stanowisku organu, ale także o przesłankach jakimi organ kierował się przedstawiając takie a nie inne stanowisko w sprawie. (por. wyrok z dnia 22 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Op 320/09 LEX nr 549881). "Przedstawienie stanowiska organu podatkowego w interpretacji indywidualnej powinno polegać przede wszystkim na jasnej i zrozumiałej odpowiedzi organu na zadane we wniosku pytanie (pytania) oraz wskazaniu, w jaki sposób należy rozumieć konkretny przepis określający skutki podatkowe dla wnioskodawcy i jak go należy stosować w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym. Uzasadnienia prawne polega natomiast na wytłumaczeniu z jakich przyczyn organ zastosował w danym stanie faktycznym konkretny przepis i dlaczego interpretuje wskazany przepis w sposób odmienny niż uczynił to wnioskodawca." (wyrok z dnia 1 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 618/09, LEX 5107/07).

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że uchybienie jakim jest brak uzasadnienia prawnego (art. 14c § 2 O.p.) może polegać między innymi na ograniczeniu się organu podatkowego do dokonania wykładni przepisu in abstractio, bez odniesienia się do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W ocenie Sądu, taki błąd popełnił organ podatkowy w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Zarówno na etapie postępowania wywołanego wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, jak i na etapie kontroli sądowej wydanego w wyniku tego postępowania rozstrzygnięcia kontroli podlega prawidłowość wyjaśnienia treści przepisów w odniesieniu do zadanego pytania.

Sąd dokonując kontroli interpretacji indywidualnej również musi mieć możliwość zapoznania się z rozumowaniem, którego interpretacja ta jest rezultatem. Dopiero przedstawienie tego rozumowania umożliwiłoby Sądowi kontrolę jego poprawności i w efekcie stwierdzenie merytorycznej prawidłowości lub wadliwości stanowiska wyrażonego w zaskarżonej interpretacji. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1216/09 (dostępny na http://orzeczenia.nsa.gov.pl) wyraził pogląd, że organ interpretacyjny powinien uzasadnić stawianą tezę przy użyciu argumentacji prawnej, w sposób, który pozwalałby wnioskodawcy (a także sądowi administracyjnemu kontrolującemu zasadność skargi) poznać przyczyny, dlaczego argumentacja zawarta we wniosku została uznana za nieprawidłową.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest uznanie Skarżącej za podatnika w podatku od towarów i usług, w związku z odpłatnym udostępnieniem obiektów oświatowych (pomieszczeń) w szkołach, a także prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesienie wydatków związanych z realizacją przez Skarżącą Inwestycji poniesionych w szkołach.

Odnosząc powyższe rozważania do niniejszej sprawy, wskazać należy, że organ podatkowy nieprawidłowo rozstrzygnął wniosek o udzielenie interpretacji w kontekście przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego, poprzez brak analizy przywołanych przepisów w odniesieniu do stanowiska Wnioskodawcy i zawartej tam argumentacji.

W zaskarżonej interpretacji brak jakiejkolwiek analizy poszczególnych usług opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w kontekście warunku samodzielności, ponoszenia ryzyka prowadzonej działalności, odpowiedzialności.

Organ podatkowy w treści interpretacji wskazał, iż powołane przez organ przepisy prawne oraz przedstawiony stan faktyczny pozwalają na stwierdzenie, że w sytuacji gdy wyodrębnione ze struktur Gminy jednostki budżetowe prowadzą działalność gospodarczą w sposób samodzielny i wykonują czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to są odrębnymi od Gminy podatnikami. Jednostki budżetowe Gminy (szkoły) świadczą usługi najmu powstałej infrastruktury i wystawiają faktury oraz rachunki (od dnia 1 stycznia 2011 r. Szkoła Podstawowa) na świadczenie usług.

Przypomnieć zatem należy, że po pierwsze Skarżąca formułując własne stanowisko w sprawie w sposób jednoznaczny określiła stan faktyczny sprawy odnosząc go do zdarzeń z lat 2009 – 2010. Na powyższe wskazują zarówno postawione pytania, jak i uzasadnienie przyjętego stanowiska.

Ponadto, po drugie organ w interpretacji przepisów prawa podatkowego powołał przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, Dyrektywy 2006/112/WE co do pojęcia podatnika, ustawy o finansach publicznych co do pojęcia jednostki budżetowej i w konsekwencji, uznał, że skoro w sytuacji wyodrębnienia ze struktur Gminy jednostki prowadzą działalność gospodarczą w sposób samodzielny to są odrębnymi od Gminy podatnikami podatku VAT. Zauważyć zatem należy, że powołanie się organu wyłącznie na okoliczność wyodrębnienia ze struktur Gminy, zawierania umów, wystawiania rachunków/faktur, bez jakiejkolwiek argumentacji tego organu co do powoływanych przez Skarżącą we wniosku okoliczności stanu faktycznego świadczących o braku samodzielności po stronie szkół i to w kontekście powołanego przez organ nie tylko art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE ale i art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług powoduje, że w istocie nie sposób jest poznać argumentacji organu co do zasadności stanowiska tego organu i powodów uznania za nieprawidłowe stanowiska Wnioskodawcy.

Poza powołaniem wskazanych przepisów, organ w istocie nie dokonał analizy tych przepisów w odniesieniu do wskazanego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego i to pomimo wskazania w tejże interpretacji na konieczność przeanalizowania każdorazowo (przy ocenie czy mamy do czynienia z odrębnym podatnikiem) czy zostały spełnione obiektywne kryteria uznania za podatnika tak jak w przywołanym przez organ wyroku TSUE sygn. akt C-210/04, C-202/90. Przypomnieć bowiem należy, że jak była o tym mowa, brak uzasadnienia prawnego w rozumieniu art. 14c § 2 O.p., może polegać nie tylko na całkowitym braku argumentacji prawnej, ale również na przytoczeniu w interpretacji jedynie ogólnych tez dotyczących wykładni analizowanego przepisu, czy także na braku stanowiska co do całości przedstawionego we wniosku problemu.

Odnosząc się do powyższego, zgodzić się należy z zarzutem skargi, że organ nie ustosunkował się w uzasadnieniu wydanej interpretacji do całości argumentacji przedstawionej przez Skarżącą, w szczególności pomijając kluczowe dla Gminy części argumentacji a odnoszące się do zasad prowadzenia wynajmu tj. Zarządzenia Prezydenta, odpowiedzialności i ryzyka prowadzonej działalności jednostek i ich wyodrębnienia.

Organ podatkowy nie odniósł się do przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego sprawy, czym naruszył przepisy art. 14c § 1 i § 2 O.p. oraz art. 121 § 1 O.p. (uzupełnienie reguł z art. 14 c O.p. stanowi nawiązanie do zasady z art. 121 § 1 O.p., z której wynika, że obowiązkiem organu podatkowego wydającego interpretację jest próba przekonania (wyjaśnienia), dlaczego nie podzielił on stanowiska przedstawionego we wniosku i na czym oparł odmienną wykładnię przepisów prawa aniżeli prezentowana przez podatnika (płatnika). Wymóg ten potwierdza również treść art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej zdanie 1, gdzie jest mowa o tym, że wyrażając własne stanowisko w sprawie organ podatkowy ma obowiązek odnieść się do stanowiska wnioskodawcy.) w zw. z art. 14h O.p. Uznanie zaś stanowiska Gminy za nieprawidłowe w zakresie pytania 2 i 4 jest konsekwencją uznania za nieuzasadnione stanowisko Gminy co do pytania 1.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, że zaskarżona interpretacja narusza przepisy prawa procesowego, co powoduje jej uchylenie.

Z tego powodu Sąd odstąpił od analizy merytorycznej udzielonej interpretacji. Sąd bowiem nie jest uprawniony do zastępowania organu administracji publicznej i do orzekania merytorycznego. Sąd nie udziela interpretacji, a zatem nie może, z pominięciem interpretacji dokonanej przez Ministra Finansów, ocenić prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy. Kontroli Sądu nie jest bowiem poddawane stanowisko Wnioskodawcy, a interpretacja indywidualna wydana przez Ministra Finansów (art. 1 p.p.s.a.). Sąd bada, czy zaskarżona interpretacja została udzielona zgodnie z przepisami prawa i z uwzględnieniem okoliczności faktycznych wskazanych przez Wnioskodawcę na etapie jej wydawania. Tylko poprzez ocenę prawidłowości interpretacji i w zakresie, w jakim jej udzielono, Sąd może wypowiedzieć się również co do merytorycznego zagadnienia przedstawionego we wniosku o interpretację.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja wydana została z naruszeniem art. 14c § 1 i § 2 O.p., przy czym naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynika sprawy.

Ponownie rozpatrując wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej Minister Finansów uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną. Organ uwzględni zatem stan faktyczny opisany we wniosku i argumentację Skarżącej a wydając interpretację zawrze w niej ocenę stanowiska wnioskodawcy oraz uzasadnienie prawne tej oceny ze stosowną analizą w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego.

Mając powyższe na uwadze wniosek o zawieszenie postępowania sądowego do czasu rozpoznania pytania skierowanego do TSUE nie mógł być uwzględniony, wobec braku możliwości poznania argumentacji organu co do zasadności interpretacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie zawartych we wniosku pytań.

W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a..

O zwrocie kosztów postępowania sądowego na rzecz skarżących orzeczono po myśli art. 200 wymienionej wyżej ustawy w zw. z art. 205 § 4 p.p.s.a. oraz § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. Nr 31 z 2011, poz. 153).