Uzasadnienie
Jak wynika z akt sprawy, Prezydent Miasta K. ("Organ I instancji") postanowieniem z dnia 17 kwietnia 2018 r., znak: [...], wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości położonej w K. przy [...] za rok 2018 wskazując, że M. P. i M. P. są użytkownikami wieczystymi działki gruntu nr [...], położonej w obrębie ewidencyjnym Gminy Miasta K. nr [...] przy ww. [...] zabudowanej budynkami. W związku z powyższym, na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 ze zm. – dalej w skrócie "u.p.o.l."), na wyżej wymienionych ciążył obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości.
Nadto wskazał, że wobec złożenia przez podatniczki korekt Informacji w sprawie podatku od nieruchomości (IN-1) w dniu 5 września 2017 r., skutkującej zmianą podstawy opodatkowania w 2018 r., postanowiono wszcząć z urzędu postępowanie.
Postanowieniem z dnia 25 maja 2018 r. Organ I instancji sprostował oczywistą omyłkę w ww. postanowieniu z dnia 17 kwietnia 2018 r. przez zastąpienie numeru sprawy: "[...]" numerem "[...]".
Drugim postanowieniem z dnia 25 maja 2018 r. Organ I instancji wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego dotyczącego wszczętego z urzędu postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2018 rok w zakresie nieruchomości położonej w K. przy al. [...].
M. P. (dalej także "Strona", "Skarżąca") w piśmie z dnia 19 czerwca 2018 r. zwróciła się o zawieszenie prowadzonego postępowania na jeden miesiąc, tj. do czasu gdy będzie możliwa pełna reprezentacja spółki, czyli po dniu 31 lipca 2018 r. wskazując, że stosownie do postanowienia z dnia 25 maja 2018 r., [...], poinformowała, że wspólniczka, M. P. jest nieobecna w pracy do 31 lipca 2018 r. Jako spółka cywilna nie miała na tę chwilę pełnej reprezentacji spółki do wykonania postanowienia. Zdaniem Strony, zapoznanie się z materiałem dowodowym i wypowiedzenie się w jego sprawie wymagała możliwości czynnego udziału w postępowaniu spółki obu wspólniczek, której ona jednoosobowo nie reprezentuje. Wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału wymagało zawiadomienia strony i ewentualnego wypowiedzenia się, kompletnej spółki.
Postanowieniem z dnia 26 czerwca 2018 r., [...], Organ I instancji odmówił zawieszenia wszczętego z urzędu postępowania podatkowego w sprawie podatku od nieruchomości za 2018 rok w zakresie nieruchomości położonej w K. przy al. [...]. Na postanowienie to Strona wniosła zażalenie.
Organ odwoławczy w sentencji zaskarżonego do Sądu postanowienia z dnia 1 sierpnia 2018 r., [...], wskazał, że: "po rozpatrzeniu zażalenia M. P. na postanowienie nr [...] Prezydenta Miasta K. z dnia 26 czerwca 2018 r., doręczone w dniu 27 czerwca 2018 r., odmawiające zawieszenia wznowionego z urzędu postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 i 2017 rok, na posiedzeniu w dniu 1 sierpnia 2018r.
orzeka:
utrzymać w mocy zaskarżone postanowienie". W uzasadnieniu zaś tego postanowienia, wskazał m.in., że: "Zaskarżonym postanowieniem Prezydent Miasta K. odmówił zawieszenia postępowania w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 i 2017 rok należnego od [...] wznowionego z urzędu postanowieniem z dnia 19 września 2017 r., doręczonym w dniu 27 września 2017 r.".
Następnie, postanowieniem z dnia 21 sierpnia 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze ("Organ odwoławczy") postanowił: "sprostować z urzędu oczywistą omyłkę pisarską popełnioną w postanowieniu nr [...] z 1 sierpnia 2018 r. w ten sposób, że w miejsce pomyłkowo wpisanej na wstępie frazy "odmawiające zawieszenia wznowionego z urzędu postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 i 2017 rok" wpisać prawidłową treść: "odmawiające zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2018 rok".
Dalej, w pierwszym zdaniu uzasadnienia powyższego postanowienia, Organ odwoławczy wskazał, że: "Zaskarżonym postanowieniem Prezydent Miasta K. odmówił zawieszenia postępowania w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 i 2017 rok należnego od [...] i M. P., wznowionego z urzędu postanowieniem z dnia 19 września 2017r., doręczonym w dniu 27 września 2017r." zastąpić prawidłową treścią: "Zaskarżonym postanowieniem Prezydent Miasta K. odmówił zawieszenia postępowania w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2018 rok, należnego od [...]
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie M. P. zaskarżonemu postanowieniu Organu odwoławczego z dnia 1 sierpnia 2018 r. zarzuciła:
- 1) brak rozpatrzenia i zajęcia stanowiska przez Kolegium wobec pozaprawnych procedur postępowania organu I instancji, tj.:
- - postępowania organu I instancji wobec podatnika, pozaprawnego postępowania organu,
- - postępowań "blokowania" przez organ I instancji organu nadrzędnego, jest w sprzeczności do art. 120, 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 roku, poz. 701, ze zm. - zwanej dalej: "o.p.") i nie znajduje podstawy prawnej w Ordynacji podatkowej,
- - bez podstawy prawnej, a nawet wbrew prawu wynikającemu z art. 123 §1 i § 2, w związku z art. 200 § 2 pkt 2 o.p., dopuszczenie do obrotu prawnego postępowań organu I Instancji,
- - spolegliwość wobec postępowań organu I Instancji,
- - dopuszczenie i przyklepanie postępowań organu I Instancji.
Skarżąca wniosła o:
- - unieważnienie postanowienia organu odwoławczego z dnia 1 sierpnia 2018 r. jako wydanego z naruszeniem procedury postępowania z Ordynacji podatkowej,
- - zobowiązanie obu organów do przestrzegania procedur Ordynacji podatkowej,
- - nakazanie kontynuowania postępowania od momentu skutecznego zawiadomienia obu podatniczek spółki cywilnej o możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału w sprawie,
- - zgodnie z Ordynacją podatkową zakończenie przez organ I Instancji postępowania prowadzonego w sprawie oraz
- - zasądzenia kosztów postępowania od organu odwoławczego.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie skargi wskazując, że Organ I instancji prawidłowo odmówił zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2018 rok.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje.
Skargę uwzględniono, jednak z przyczyn innych niż wskazanych w skardze.
Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2107) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, że zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.).
W myśl zaś art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (przepis art. 57a nie ma zastosowania w badanej sprawie).
Stosownie zaś do art. 135 p.p.s.a., sąd może również zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.
Sąd rozpoznał niniejszą sprawę w wyżej zakreślonej kognicji i stwierdził, że Organ odwoławczy, wydając zaskarżone postanowienie, dopuścił się opisanego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. naruszenia przepisów postępowania, które skutkowało uchyleniem zaskarżonej decyzji.
Przedmiotem kontroli sądowej pod względem zgodności z prawem było postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 1 sierpnia 2018 r., znak: [...]. W wyniku kontroli legalności tego postanowienia Sąd stwierdził, że zostało ono wydane z naruszeniem przepisów prawa procesowego w stopniu skutkującym koniecznością jego wyeliminowana z obrotu prawnego.
W ocenie Sądu, w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy nie wystąpiły przesłanki wymienione w art. 215 § 1 O.p., które uprawniałyby organ do sprostowania z urzędu jako oczywistej omyłki pisarskiej błędu zaistniałego w sentencji zaskarżonego postanowienia, a polegającego na utrzymaniu w mocy postanowienia w przedmiocie innym niż był przedmiotem niniejszego postępowania, tj. wadliwie wskazano "odmawiające zawieszenia wznowionego z urzędu postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 i 2017 rok", zamiast prawidłowo "odmawiające zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2018 rok". Błąd ten został powtórzony w części wstępnej uzasadnienia, a następnie na mocy postanowienia z dnia 21sierpnia 2018 r. został sprostowany z urzędu jako oczywista omyłka pisarska w ten sposób, że błędnie wpisany zwrot, tj.: "odmawiające zawieszenia wznowionego z urzędu postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 i 2017 rok" zastąpiono prawidłowym zwrotem: "odmawiające zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2018 rok". Sprostowaniem tym Organ odwoławczy objął zarówno sentencję jak i uzasadnienie zaskarżonego postanowienia.
W ocenie Sądu, Organ odwoławczy w ten sposób doprowadził do merytorycznej zmiany postanowienia, zastępując błędną sentencję postanowienia na sentencję wolną od wad.
Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 215 § 1 O.p., organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, sprostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez siebie decyzji. Stosownie do art. 219 O.p., ww. przepis stosuje się również do postanowień, na które przysługuje zażalenie.
Nie budzi wątpliwości, że na postanowienie Organu odwoławczego z dnia 1 sierpnia 2018 r., utrzymujące w mocy postanowienie Organu I instancji z dnia 26 czerwca 2018 r. w przedmiocie odmowy zawieszenia wszczętego z urzędu postępowania podatkowego, przysługiwało stronie zażalenie. Wobec tego – co do zasady – w zaskarżonym do Sądu postanowieniu można było sprostować błąd rachunkowy czy inną oczywistą omyłkę pisarską.
Ustawodawca nie wprowadził legalnej definicji terminów "błędy rachunkowe" i "inne oczywiste omyłki". W doktrynie wskazuje się, że błędem rachunkowym, który może być prostowany w tym trybie, jest więc omyłka w działaniu matematycznym, które zostało włączone do decyzji jako jego część składowa. Za taki błąd nie można natomiast uznać wadliwych wyliczeń zawartych w dokumentach przyjętych za podstawę decyzji. Przez pojęcie zaś "oczywistej omyłki" należy rozumieć taki błąd słowny, który nie budzi najmniejszej wątpliwości. Do oczywistych omyłek zalicza się różne błędy pisarskie, komputerowe itp. (S. Presnarowicz (w:) L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, Komentarz aktualizowany do art. 215 ustawy
- - Ordynacja podatkowa, LEX, stan prawny na 1 lipca 2018).
W orzecznictwie przyjmuje się, że tryb rektyfikacji decyzji czy postanowień przewidziany jest do usuwania nieistotnych wadliwości, czyli omyłek i błędów nieistotnych. W tym trybie można naprawić jedynie zastosowanie niewłaściwego słowa czy omyłkę pisarską o charakterze elementarnym (wyrok NSA z dnia 18.04.2012 r., sygn. akt I GSK 137/11, dostępny na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Ten tryb ma na celu wyeliminowanie z decyzji drobnych błędów, które mogą być usunięte bez wpływu na treść rozstrzygnięcia zawartego w decyzji. Służy więc kosmetycznemu skorygowaniu decyzji bez wnikania w jej treść merytoryczną (postanowienie NSA z dnia 24 lutego 2000 r., III SA 761/99, LEX nr 79231). Sprostowanie omyłki pisarskiej nie może zatem prowadzić do zmiany merytorycznej orzeczenia, czy ponownego rozstrzygnięcia sprawy w sposób odmienny od pierwotnego (wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2014 r., I FSK 1046/13, wyrok WSA w Lublinie z dnia 07.11.2017 r., sygn. akt I SA/Lu 634/17 - dostępne na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).
Warto też - przy braku ustawowej definicji terminu oczywistej omyłki - odwołać się do słownikowej definicji tego terminu. Mianowicie, "oczywisty" to "niebudzący wątpliwości, bezsporny, pewny" (Słownik języka polskiego, red. M. Szymczak, Warszawa 1996, t. II, s. 421).
W stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy, Organ odwoławczy w trybie rektyfikacji zmienił zarówno sentencję jak i część uzasadnienia prostowanego postanowienia w sprawie, w której de facto zapadło rozstrzygnięcie w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania wszczętego z urzędu w sprawie podatku od nieruchomości za 2018 r., na które zostało wniesione zażalenie, nie zaś na postanowienie odmawiające zawieszenia wznowionego z urzędu postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 i 2017 rok. Stąd, w ocenie Sądu, niedopuszczalne było w trybie art. 215 § 1 O.p. w związku z art. 219 O.p. dokonać sprostowania wyżej opisanego błędu zaistniałego w sentencji oraz w uzasadnieniu postanowienia Organu odwoławczego z dnia 1 sierpnia 2018 r., znak: [...], gdyż w istocie dokonanego sprostowania doszło do zmiany meritum rozpoznawanej sprawy.
Zdaniem Sądu, działanie takie stanowiło istotną ingerencję w merytoryczną treść sentencji postanowienia, co skutkowało, że w istocie doszło do rozstrzygnięcia innej sprawy administracyjnej niż ta, która była przedmiotem rozstrzygnięcia w postępowaniu zażaleniowym, a mianowicie, czy Organ I instancji w sposób uprawniony odmówił zawieszenia postepowania podatkowego wszczętego z urzędu w sprawie podatku od nieruchomości za 2018 rok. Ustalenie przedmiotu (istoty) sprawy, w jakiej zostaje wydane konkretne orzeczenie, jest niewątpliwie zasadniczym elementem rozstrzygnięcia, co uzasadniają co najmniej przepisy art. 207 i art. 210 § 1 O.p.
Wobec tego, Sąd nie podzielił poglądu prezentowanego przez Organ odwoławczy, że w stanie faktycznym badanej sprawy można było uznać stwierdzony błąd za oczywistą omyłkę pisarską i dokonać jej sprostowania w trybie art. 215 O.p. W ocenie Sądu, w tym przypadku nie wystąpiły okoliczności faktyczne uprawniające do dokonania z urzędu sprostowania ujawnionego błędu, w istocie bowiem tak dokonane sprostowanie doprowadziło do zmiany sprawy, w której Organ orzekał. Sprostowanie to nie dotyczyło omyłki nieistotnej czy oczywistej.
Według Sądu, o oczywistości niniejszej omyłki nie można mówić również z tego powodu, że weryfikacja twierdzenia organu wymagała nie tylko analizy treści postanowienia, ale przede wszystkim akt administracyjnych sprawy zainicjowanej na podstawie postanowienia Organu I instancji z dnia 17 kwietnia 2018 r. w przedmiocie wszczęcia postępowania w sprawie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2018 r., w tym zawiadomieniem strony w trybie art. 200 § 1 O.p. o prawie do wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego w sprawie, zakończonej postanowieniem Prezydenta Miasta K. z dnia 26 czerwca 2018 r. w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania. Dopiero przeprowadzenie pełnej analizy akt sprawy pozwalało wywiedzenie wniosku, że doszło do wystąpienia istotnego błędu w treści wydanego postanowienia z dnia 01 sierpnia 2018 r., tj. zarówno w sentencji jak i jego uzasadnieniu.
Co więcej, z treści uzasadnienia postanowienia o sprostowaniu oczywistej omyłki nie wynika, na jakiej podstawie, i w oparciu o jakie dokumenty Organ odwoławczy ustalił, że popełniono oczywistą omyłkę. Organ ten nie wykazał także w prawidłowy i jednoznaczny sposób, że popełniona omyłka ma charakter oczywisty. W ocenie Sądu, niewystarczające jest samo stwierdzenie, że: "O oczywistości pomyłki świadczy fakt, że prostowane postanowienie odnosi się do postanowienia nr [...] Prezydenta Miasta K. z dnia 26 czerwca 2018 r., doręczonego w dniu 27 czerwca 2018 r., w którym organ I instancji odmawia zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie podatku od nieruchomości za 2018 rok".
Należy zatem odwołać się do art. 121 O.p., zgodnie z którym postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Wyrażona w tym przepisie zasada postępowania podatkowego oznacza zakaz przerzucania na podatnika błędów lub uchybień popełnionych nie tylko przez prawodawcę, ale również przez organy podatkowe. W ocenie Sądu, takie zmiany, jak wprowadzone w treści zaskarżonego postanowienia jako oczywiste omyłki pisarskie, nie mogą być uznane za niewpływające na treść i znaczenie prostowanego postanowienia, zmiany te nie dotyczą bowiem oczywistego przeoczenia, czy zastosowania niewłaściwego słowa lub omyłki pisarskiej o charakterze elementarnym. Zastosowanie w takim przypadku sprostowania w trybie art. 215 O.p. jest jego naruszeniem i to w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Należy jeszcze raz podkreślić, że tryb rektyfikacji postanowienia jaki przewiduje powołany przepis, służy jedynie kosmetycznemu skorygowaniu postanowienia, bez wnikania w jego treść i bez konieczności analizy akt sprawy.
Zdaniem Sądu, takiej wady nie można zakwalifikować jako oczywistej omyłki pisarskiej – jak przyjął to w niniejszej sprawie Organ odwoławczy - ponieważ przez zmianę meritum sentencji postanowienia w istocie doszło do wydania orzeczenia w innej sprawie niż faktycznie była przedmiotem postępowania. Zastosowanie w takim przypadku art. 215 § 1 O.p. skutkowało jego naruszeniem w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W świetle powyższego, Organ odwoławczy - uwzględniając powyższą ocenę prawną Sądu, stosownie do art. 153 P.p.s.a. - zobowiązany jest ponownie rozpoznać zażalenie Skarżącej z dnia 02 lipca 2018 r. mając na uwadze okoliczności faktycznie występujące w badanej sprawie.
Jednocześnie Sąd wyjaśnia, że z uwagi na stwierdzone naruszenie przepisów postępowania podatkowego w rozpoznawanej sprawie, co nie było przedmiotem skargi, jednakże skutkujące koniecznością uchylenia zaskarżonego postanowienia, przedwczesna była ocena sprawy w kontekście zarzutów podniesionych w skardze.
W tym stanie sprawy Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., uwzględnił skargę. Na podstawie zaś art. 200 w związku z art. 205 § 2 P.p.s.a., Sąd zasądził od Organu odwoławczego na rzecz Skarżącej kwotę [...]zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego (uiszczony wpis od wniesionej skargi).