Uzasadnienie
P. Spółka Akcyjna z siedzibą w W. (dalej: bądź "Strona" bądź "Skarżącą") złożyła do Prezydenta Miasta [...] wniosek z dnia 22 grudnia 2014 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009-2014 wraz z korektami deklaracji na podatek od nieruchomości za ww. lata. Strona złożyła ww. wniosek ze względu na błędne opodatkowanie w latach 2009-2014:
- – rampy, zlokalizowanej na terenie S., w obrębie [...] posiadającej numer inwentarzowy [...], jako budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy obiekt ten nie powinien podlegać podatkowi od nieruchomości ze względu na stan techniczny, uniemożliwiający jego wykorzystanie,
- – dwóch obiektów zlokalizowanych przy [...], tj. o nr inwentarzowym [...] (dalej: wiata przy ul. [...] oraz przy ul. [...] o numerze inwentarzowym [...] (dalej: wiata przy ul.[...]) gdyż są to wiaty, które nie stanowią budynków w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844; dalej: "u.p.o.l.") i powinny być opodatkowane z zastosowaniem stawek właściwych dla budowli związanych z działalnością gospodarczą.
W wyniku oględzin obiektów objętych wnioskiem nadpłatowym Organ I instancji ustalił, że:
- – ww. rampa był to obiekt budowlany o konstrukcji betonowej w znacznej części zdewastowany, popękany; istniejące wzdłuż rampy tory kolejowe były porośnięte trawą;
- – wiata przy ul.[...] był to obiekt o konstrukcji stalowej, słupowo-kratowej; słupy osadzone w fundamentach betonowych, trwale związane z gruntem; obudowa ścian i dachu z blachy ocynkowanej trapezowej;
- – wiata przy ul. [...] był to obiekt o konstrukcji drewnianej, ażurowej, słupowej, elementy nośne dachu drewniane; podporą dla dachu była ściana budynku sąsiadującego z obiektem oględzin; obudowę ściany frontowej i jednej ściany bocznej stanowiło obicie z blachy, słupy nie były trwale związane z gruntem, oparte były na prefabrykowanych elementach betonowych.
Organ podkreślił, że powyższe ustalenia znalazły potwierdzenie w załączonej do protokołu dokumentacji fotograficznej.
Wskazując na ustalenia poczynione w postępowaniu w sprawie określenia Stronie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. (decyzja z dnia 19 listopada 2015 r.) organ I instancji wskazał, że w przypadku:
- – wiaty przy [...] - podzielił stanowisko Strony, uznając, że obiekt ten nie jest budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. - nie posiadał bowiem ścian ze wszystkich stron i nie był związany trwale z gruntem;
- – rampy - podzielił stanowisko Strony, albowiem ze względów technicznych utraciła ona charakter budowli;
- – wiaty przy [...] - nie podzielił stanowiska Strony, gdyż wiata ta posiada dach i przegrody budowlane, które oddzielają ten obiekt od w przestrzeni z każdej ze stron, a jego słupy o konstrukcji stalowej osadzone są w fundamentach betonowych, co świadczy o trwałym związaniu z gruntem a tym samym spełnia wszelkie przesłanki definicji budynku.
Wyliczając wysokość nadpłaty za 2010 r., Organ I instancji stwierdził, że wynosi ona [...] zł (łącznie w części dotyczącej rampy i wiaty przy ul.[...]). Jednocześnie Organ wskazał, że nie było podstaw do stwierdzenia nadpłaty za rok 2010 w części dotyczącej kwoty [...] zł, tj. dotyczącej wiaty przy ul.[...].
Strona zaskarżyła ww. decyzję odwołaniem z dnia 16 grudnia 2015 r., zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 w związku z definicjami budynku i budowli z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. i procesowego, tj. art. 72 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 roku, poz. 749, ze zm.; dalej: "O.p.") poprzez odmowę stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] (dalej: "SKO") decyzją z dnia 21 kwietnia 2016 r. znak [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję Organu I instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, SKO w pierwszej kolejności wskazało, że ze względu na to, iż w sprawie zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, to zaistniała konieczność rozpoznania wniosku Strony (wniosek o stwierdzenie nadpłaty został złożony w terminie) bez możliwości orzekania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego Strony.
Następnie SKO zauważyło, że w postępowaniu wszczętym na wniosek Strony, Organ I instancji poza wyjaśniającymi pismami Strony, uzyskał od niej kopię książki obiektu magazynowego dotyczącej wiaty przy ul. [...], założonej w dniu 16 kwietnia 2004 r., przeprowadził w dniu 30 marca 2015 r. oględziny i załączył do akt dane z ewidencji gruntów. Na podstawie zebranego materiału dowodowego Organ I instancji ustalił, że ww. rampa przy jako całość użytkowo-techniczna stanowi budowlę, która ze względu na zły stan techniczny nie powinna podlegać opodatkowaniu.
W konsekwencji tego organ uwzględnił wniosek Strony o stwierdzenie nadpłaty podatku naliczanego przez Stronę od rampy. Organ uwzględnił także wniosek Strony w części dotyczącej podatku naliczonego od wiaty przy ul. [...], gdyż nie posiadała wszystkich ścian i nie była trwale związana z gruntem. Odmówił jednak stwierdzenia nadpłaty za wiatę przy ul. [...], ponieważ uznał ją za budynek.
SKO wskazało, że w ewidencji gruntów i budynków zostały uwidocznione budynki na działce nr [...] [...], co pozwoliło na przyjęcie domniemania, że wiata przy ul. [...] stanowiła budynek. Podczas oględzin ustalono, że ww. wiata stanowiła obiekt o konstrukcji stalowej, słupowo-kratowej, ze słupami osadzonymi w fundamentach betonowych, które były trwale związane z gruntem, a obudowa ścian i dachu była z blachy trapezowej. W książce obiektu budowlanego wiaty magazynowej przy ul. [...] w danych technicznych zapisano, że stanowi ona budynek jednokondygnacyjny, niepodpiwniczony, o stalowej konstrukcji ścian, osłonach ścian blachą trapezową, stalowej konstrukcji dachu, instalacji elektrycznej. Ponadto w wynikach kontroli elementów konstrukcyjnych budynku zapisano, że fundamenty były stanu dobrego.
Powołując się na brzmienie art. 47 § 2 i § 3 K.c. oraz orzecznictwo sądowe, SKO wskazało, że konstrukcja przedmiotowej wiaty - jej ściany z blachy połączone poprzez słupy w fundamencie z gruntem powoduje, że stanowi ona całość, która spełnia warunki uznania jej za budynek (protokół z oględzin, książka obiektu).
Odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, SKO stwierdziło, że o budowlanym charakterze przegród przesądza ich powiązanie z budynkiem. Przegroda może być wykonana z jakiegokolwiek materiału.
Wobec powyższego SKO uznało, że zasadnie Organ I instancji uwzględnił wniosek Strony o stwierdzenie nadpłaty w części odnoszącej się do rampy i wiaty przy ul. [...] oraz nie uwzględnił wniosku w części odnoszącej się do wiaty przy ul. [...].
Skarżąca nie zgodziła się z rozstrzygnięciem SKO i jego decyzję zaskarżyła do tutejszego Sądu. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:
- 1) przepisów prawa procesowego, tj. art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez przeprowadzenie błędnej analizy stanu faktycznego, dowolnej oceny zebranego materiału dowodowego i w konsekwencji przyjęcie nieprawidłowych wniosków;
- 2) przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. w związku z art. 72 § 1 O.p. poprzez niezasadne uznanie wiaty przy ul. [...] za budynek i w rezultacie odmowę stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości.
W związku z powyższym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
SKO w odpowiedzi na skargę wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Stosownie do art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 roku, poz. 718 t.j..; dalej: "P.p.s.a."), Sąd sprawuje kontrolę działalności administracji. Oznacza to, że sądowa kontrola ostatecznej decyzji administracyjnej polega na badaniu jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego. Konsekwencją sprawowanej przez sąd funkcji kontrolnej w przypadku stwierdzenia w wyniku tej kontroli, że zaskarżona decyzja dotknięta jest istotnymi wadami prawnymi, sąd decyzję taką eliminuje z obrotu prawnego poprzez jej uchylenie lub stwierdzenie nieważności
- - w zależności od rodzaju stwierdzonego uchybienia (art. 145 P.p.s.a.) i to w sytuacji gdy naruszenie prawa materialnego, miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie przepisów postępowania, mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub mogło prowadzić do wznowienia postępowania. Z tak pojmowanym naruszeniem przepisów nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie.
Spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do ustalenia czy organy podatkowe zasadnie uznały w wyniku prawidłowego postępowania podatkowego, że wiata przy ulicy [...] w [...] stanowi budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a w związku z tym podlega opodatkowaniu wyższą stawką podatku aniżeli chce tego Skarżąca. Skarżąca bowiem uznaje, że ww. wiata nie może być uznana za budynek w rozumieniu u.p.o.l. i powinna być opodatkowana jako budowla, albowiem nie posiada trwałego związania z gruntem ani przegród budowlanych.
W celu prawidłowego opodatkowania podatkiem od nieruchomości obiektów budowlanych istotne jest ich prawidłowe zakwalifikowanie do kategorii: budynków lub budowli. W art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. ustawodawca wprowadził definicję legalną terminu budynek, zgodnie z którą użyte w ustawie określenie budynek oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2003 r., nr 207, poz. 2016 ze zm.; dalej: "u.p.b.") przez obiekt budowlany należy rozumieć budynki wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowle stanowiące całość techniczno–użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami oraz obiekty małej architektury.
W związku z powyższym, dla uznania danego obiektu budowlanego za budynek, musi on być:
- – obiektem budowlanym,
- – trwale związany z gruntem,
- – wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych,
- – oraz musi posiadać fundamenty i dach.
W rozpoznawanej sprawie bezsporna jest okoliczność, że wiata przy ul. [...] jest obiektem budowlanym.
Spór koncentruje się wokół tego czy wiata została wydzielona z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz czy posiada fundamenty i jest trwale związana z gruntem. Ustawodawca ani w przepisach u.p.o.l. ani przepisach u.p.b. nie wyjaśnił co należy rozumieć pod pojęciem: "przegrody budowlane" czy "wydzielenie z przestrzeni". Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1581/15 określenie: "wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych" zawiera w istocie dwie cechy: wydzielenie z przestrzeni i przegroda budowlana. Funkcją przegrody budowlanej obiektu budowlanego ma być wyodrębnienie tego obiektu z przestrzeni zewnętrznej w taki sposób, gdzie da się co do zasady opisać, która część przestrzeni ogólnej należy do przestrzeni obiektu, a która jest przestrzenią zewnętrzną w stosunku do obiektu, da się określić położenie dowolnego obiektu, że znajduje się on w obiekcie lub w przestrzeni zewnętrznej poza obiektem.
W cytowanym wyroku NSA wskazał również, że "przegroda budowlana nie musi być przy tym ścianą...... Choć ściana (jako element budowlany) jest niewątpliwie przegrodą budowlaną, to nie zawsze przegroda budowlana musi być ścianą. Nie znajduje racji pogląd, że za przegrodę może być uznany tylko taki element zewnętrzny obiektu budowlanego, który ma cechy ściany, to jest co do zasady ma charakter lity z dopuszczalnymi otworami (okiennymi, drzwiowymi czy technologicznymi).
W konsekwencji to, że sporny garaż posiada dwa otwarte wjazdy od południa i wschodu na niższej kondygnacji budynku, nie świadczy o tym, że nie jest on wydzielony z przestrzeni przegrodami budowlanymi. Podobna ocena znaczenia przegród budowlanych prezentowana jest w judykaturze."
Stanowisko NSA wyrażone w ww. wyroku Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę w pełni podziela.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, należy zauważyć, że jak wynika z akt sprawy (protokół oględzin i dokumentacja fotograficzna oraz książka obiektu budowlanego) sporna wiata jest wydzielona z przestrzeni a fakt ten nie jest kwestionowany przez Skarżącą. Jak bowiem przyznaje sama Skarżąca w treści skargi "blacha jakkolwiek stanowi ścianę wydzielającą obiekt z przestrzeni to nie może być uznana za przegrodę budowlaną" a to z tego powodu, że wykonana jest z blachy trapezowej, która nie jest wyrobem budowlanym a jedynie metalowym materiałem.
A zatem stwierdzić należy, że skoro Skarżąca przyznaje, że ww. wiata posiada ściany a fakt ten wynika z książki obiektu budowlanego prowadzonej dla spornego obiektu to ww. wiatę uznać należy za budynek a okoliczności tej nie zmienia – w rozpoznawanej sprawie - materiał użyty do jej wykonania (m.in. blacha falista). W ocenie Sądu zauważyć bowiem należy, że ww. ściany spełniają swoją funkcję, tj. wyodrębniają sporny obiekt z przestrzeni zewnętrznej w taki sposób, iż da opisać, która część przestrzeni ogólnej należy do przestrzeni spornej wiaty, a która jest przestrzenią zewnętrzną w stosunku do niej. Da się również określić położenie spornego obiektu. Wbrew twierdzeniom Skarżącej nie sposób również uznać, że ww. ściany nie spełniają funkcji przegród budowlanych. Jak wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie stanowią one konstrukcji tymczasowej, powstałej w oderwaniu od procesu budowlanego spornej wiaty.
Dla spornej wiaty prowadzona jest książka obiektu budowlanego, zaś zgodnie z jej zapisami sporny obiekt posiada ściany o konstrukcji stalowej "osłony ścian- blacha trapezowa". Ponadto, jak wynika z ww. książki obiektu budowlanego, sporny obiekt poddawany jest okresowym przeglądom budowlanym budynków zgodnie z przepisami prawa budowlanego.
W dalszej kolejności Sąd wskazuje, że zgodnie z przytoczoną powyżej definicją, każdy budynek musi mieć fundamenty. W doktrynie wskazuje się, że każdy rodzaj tych fundamentów pod budynkiem dopuszczony przez prawo budowlane należy uznać za mieszczący się w przytoczonej definicji (por. L. Etel, Komentarz do art. 1a ustawy o podatku od nieruchomości, stan prawny na: 1 stycznia 2013 r., Lex).
W ocenie Sądu Organ podatkowy na podstawie zebranego materiału dowodowego, w tym oględzin spornego obiektu udokumentowanych m.in. dokumentacją fotograficzną oraz książki obiektu budowlanego, prawidłowo stwierdził, że wiatę przy ulicy [...] należy uznać za budynek. Organ ustalając stan faktyczny, prawidłowo wziął pod uwagę również informacje podane w ewidencji gruntów i budynków, uznając także na ich podstawie (choć nie wyłącznie), że wiata stanowi budynek. Stosownie bowiem do postanowień art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.) dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę wymiaru podatku od nieruchomości.
Sąd podkreśla jednak, że w toku postępowania podatkowego Organ I instancji przeprowadził oględziny spornego obiektu. W wyniku oględzin Organ ustalił, że wiata stanowi "obiekt o konstrukcji stalowej, słupowo-kratowej. Słupy są osadzone w fundamentach betonowych, trwale związane z gruntem. Obudowa ścian i dachu z blachy ocynkowanej trapezowej". Do protokołu oględzin zostały załączone zdjęcia przedstawiające m.in. ww. wiatę. Ustalenia te są zgodne również z danymi zapisanymi w Książce obiektu budowlanego, w IV. Danych technicznych charakteryzujących obiekt dotyczący wiaty przy ul. [...] – kserokopie stosownych kart ww. książki zostały włączone w poczet materiału dowodowego. Mianowicie wskazano, że wiata stanowi budynek jednokondygnacyjny, niepodpiwniczony, o stalowej konstrukcji ścian, osłony ścian stanowi blacha trapezowa, stalowej konstrukcji dachu, pokrycie dachu – blacha trapezowa.
Ponadto w wynikach kontroli elementów konstrukcyjnych budynku z dnia 14 maja 2009 r. oraz z dnia 22 listopada 2013 r. zapisano, że fundamenty są w dobrym stanie ze względu na brak pęknięć lub uszkodzeń elementów stalowych konstrukcji ścian, co świadczy o braku osiadania ze względu na niestabilność podłoża (gruntu) lub uszkodzenia fundamentów. Stan ścian nośnych oraz konstrukcji dachu również oceniono na dobry, wskazując na fakty o tym świadczące. Oceniając zgromadzone dowody, Organ podatkowy wziął także pod uwagę przedłożoną dokumentację fotograficzną.
Powyższe okoliczności, w ocenie Sądu, przeczą twierdzeniom Skarżącej, jakoby obiekt spornej wiaty nie posiadał trwałego związania z gruntem, albowiem jak wynika z akt sprawy umocowanie ścian z podłożem nastąpiło w sposób trwały za pomocą osadzonych w fundamentach słupów.
Podkreślić należy, że w ocenie Sądu na podstawie zdjęć załączonych do protokołu oględzin należy stwierdzić, że wiata spełnia wszystkie warunki wymienione w przytoczonej na wstępie definicji legalnej budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., bowiem wynika z nich, że jest trwale związana z gruntem, posiada ściany oraz fundament i dach. Zatem za bezpodstawny należy uznać zarzut, że Organ niezasadnie uznał wiatę za budynek, wskutek czego bezpodstawnie odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości.
Tym samym Sąd uznał, że zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. w związku z art. 72 § 1 O.p. okazały się bezzasadne. A zatem sporna wiata będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budynek.
Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd uznał również zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia art. 187 i art. 191 O.p. za bezzasadne. Nie budzi wątpliwości, że Organy podatkowe mają obowiązek zebrać pełny, wszechstronny materiał dowodowy, w sposób odpowiadający wymogom przepisów postępowania, m.in. zgodnie z art. 187 § 1 i z art. 191 O.p. W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie Organy obowiązkom tym sprostały podejmując wszelkie niezbędne kroki do zgromadzenia materiału dowodowego, który można uznać za kompletny dla rozpoznania przedmiotowej sprawy. Organ ponadto przeprowadził ocenę wszystkich zgromadzonych dowodów, bez przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów, wypowiedział się co do każdego z nich, postępując zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 187 § 1 O.p.
Zdaniem Sądu, Organy podatkowe zgromadziły wyczerpujący materiał dowodowy, który był kompletny i wystarczający do poczynienia prawidłowych ustaleń faktycznych, ponadto w przekonujący sposób odniosły się do zebranych dowodów. Zaskarżone rozstrzygnięcie wydane zostało na podstawie całego materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania podatkowego, przez co Organ nie naruszył przepisu art. 191 O.p.
Zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, wobec czego Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.