Uzasadnienie
A. Z. (dalej również jako "strona", "skarżąca") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę z 25 sierpnia 2020 r. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej: "organ odwoławczy") znak [...] z [...] lipca 2020 r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. (dalej: "organ I instancji") znak [...] z [...] lutego 2020 r., orzekającą o solidarnej odpowiedzialności osób trzecich, tj. prezesa zarządu – A. Z. za zaległości P. M. i C. S. z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "spółka") z siedzibą w B. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z zatrudnianiem pracowników za poszczególne miesiące od stycznia 2016 r. do sierpnia 2017 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł.
Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym.
Decyzją z [...] lutego 2019 r. nr [...] organ
I instancji orzekł o:
- 1) odpowiedzialności podatkowej płatnika – spółki za wynikające z deklaracji PIT-4R pobranie, a niewpłacone zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia pracowników za poszczególne miesiące od stycznia 2016 r. do sierpnia 2017 r.;
- 2) solidarnej odpowiedzialności osób trzecich, tj. prezesa zarządu – A. Z. za zaległości spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z zatrudnianiem pracowników za poszczególne miesiące od stycznia 2016 r. do sierpnia 2017 r.
Od ww. decyzji strona wniosła odwołanie. Decyzją z dnia [...] maja 2019 r. nr [...] organ odwoławczy uchylił w całości decyzję organu
I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.
W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania podatkowego, organ
I instancji decyzją z [...] lutego 2020 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności osób trzecich, tj. prezesa zarządu – A. Z. za zaległości spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z zatrudnianiem pracowników za poszczególne miesiące od stycznia 2016 r. do sierpnia 2017 r. Od ww. decyzji strona wniosła odwołanie.
Decyzją z [...] lipca 2020 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ podzielił argumenty zawarte w decyzji organu I instancji. Odnosząc się do wypełnienia przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności członków zarządu spółki kapitałowej organ stwierdził, że A. Z. sprawowała funkcję prezesa jednoosobowego zarządu spółki od 30 października 2013 r. do 13 maja 2018 r. Oznacza to zdaniem organu odwoławczego, że strona funkcję tę sprawowała zarówno w okresie powstania zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-4) objętych postępowaniem, jak i przekształcenia się ich (w wyniku braku zapłaty) w zaległości podatkowe.
Przedmiotowe zaległości zostały objęte administracyjnymi tytułami wykonawczymi wystawionymi przez wierzyciela – organ I instancji. W związku z faktem, że prowadzona egzekucja na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących okres od stycznia do grudnia 2016 r. okazała się bezskuteczna, organ nie przystąpił do egzekucji tytułów wykonawczych obejmujących okres od stycznia do sierpnia 2017 r. uznając za uprawdopodobnioną okoliczność, że w toku egzekucji nie uzyska się kwot przewyższających wydatki egzekucyjne.
Z zaskarżonej decyzji wynika, że organ podjął działania mające na celu ustalenie, czy spółka wnioskowała o upadłość, a także czy zostało wobec niej otwarte postępowanie restrukturyzacyjne, ewentualnie czy zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu. Sąd Rejonowy w K., IX Wydziału Krajowego Rejestru Sądowego wskazał, że brak jest informacji o ogłoszeniu upadłości spółki, o otwarciu postępowania restrukturyzacyjnego, czy też o zatwierdzeniu układu względem spółki. W oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organ odwoławczy stwierdził w zaskarżonej decyzji, że trwałe zaprzestanie regulowania przez spółkę posiadanych zobowiązań należy datować od dnia 22 lutego 2016 r. Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji stan niewypłacalności spółki datował na 22 maja 2016 r., tj. trzy miesiące od terminu płatności najstarszych zaległości w podatku dochodowym z tytułu zatrudnienia pracowników za styczeń 2016 r. Zatem, wedle organu odwoławczego, wniosek o ogłoszenie upadłości spółki powinien zostać złożony do dnia 21 czerwca 2016 r. – co w niniejszej sprawie nie nastąpiło.
Z zaskarżonej decyzji wynika, że w celu zbadania wszystkich okoliczności mogących mieć wpływ na wynik sprawy, organ wezwał stronę do precyzyjnego wskazania obecnie istniejącego mienia spółki, na które strona powoływała się w odwołaniu od decyzji z [...] lutego 2019 r. Strona wskazała wówczas, że udziały w spółce zostały w styczniu 2019 r. sprzedane na rzecz N. N.. Na załączonej umowie cena sprzedaży udziałów opiewała na kwotę [...]zł. W związku z faktem, że skarżąca nie pełni w spółce żadnej funkcji, poinformowała w piśmie, że nie ma dostępu do szczegółowych informacji dotyczących mienia spółki.
Zdaniem organu odwoławczego w niniejszej sprawie nie zaistniała też przesłanka ekskulpująca solidarną odpowiedzialność podatkową strony, za sprawą przedstawienia przez nią majątku spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Strona nie poparła istnienia deklarowanych wierzytelności jakimikolwiek dokumentami i próba przerzucenia ciężaru faktycznego poszukiwania tego majątku na organy podatkowe (pomimo, iż ciężar wykazania przesłanek ekskulpacyjnych spoczywa na osobie, w stosunku do której ma zostać orzeczona odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki), nie może stanowić okoliczności, na podstawie której zostanie wyłączona odpowiedzialność strony za przedmiotowy dług podatkowy spółki. Mając zatem na uwadze powyższe ustalenia, organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji podzielił argumentu organu I instancji.
Strona wniosła skargę na ww. decyzję. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła:
- 1) postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, w postaci:
- a) naruszenia art. 180 § 1 w zw. z art 188 w zw. z art. 192 w zw. z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, dalej jako "O.p") poprzez odrzucenie żądania skarżącej w przedmiocie powołania biegłego rewidenta, a w następstwie nieprzeprowadzenie i niedopuszczenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność stwierdzenia kondycji finansowej spółki w okresie sprawowania przez skarżącą funkcji prezesa zarządu spółki co miało istotny wpływ na wydane rozstrzygnięcie;
- b) naruszenia art. 187 §1 w zw. z art. 155 §1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez nierozpatrzenie całości zgromadzonego materiału dowodowego i przez błędną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego skutkującą błędnym ustaleniem stanu faktycznego prowadzącą do wydania wadliwego rozstrzygnięcia;
- 2) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 §1 O.p., poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że spółka popadła w stan niewypłacalności, a w konsekwencji do przyjęcia, że spełnione zostały przesłanki warunkujące wydanie decyzji o odpowiedzialności solidarnej osób trzecich.
Mając na względzie powyższe, skarżąca wniosła o:
- 1. uchylenie w całości decyzji organu odwoławczego oraz decyzji organu
I instancji i umorzenie przedmiotowego postępowania, ewentualnie
- 2. uchylenie obu decyzji wydanych w sprawie w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji.
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do odmiennej oceny przez organy i skarżącą istnienia podstaw do orzeczenia o jej solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością P. M. i C. w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudniania pracowników za 2016 rok oraz od stycznia do sierpnia 2017 r.
Zgodnie z art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;
2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. (§ 1). Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.
(§ 2).
Wskazane powyżej przesłanki można podzielić na dwie grupy: przesłanki pozytywne orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu (które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe) oraz przesłanki negatywne (które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności). Do przesłanek pozytywnych zaliczyć należy okoliczność, że dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki, w okresie, w którym powstała zaległość podatkowa oraz konieczność stwierdzenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Przesłankami negatywnymi są natomiast te okoliczności, które może wskazać członek zarządu, a które potwierdzają podjęte przez niego działania zwalniające go z odpowiedzialności za zaległości spółki.
Orzekając o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki kapitałowej organ podatkowy jest obowiązany wykazać okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (por. wyroki NSA:
z dnia 27 lutego 2018 r. sygn. akt I FSK 662/16, LEX nr 2506747; i z dnia 19 maja 2017 r. sygn. akt I FSK 1879/15,).
W rozpoznawanej sprawie poza sporem pozostaje spełnienie wymienionych powyżej przesłanek pozytywnych subsydiarnej odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania spółki, w której pełniła funkcję członka zarządu. Skarżąca bowiem w momocie powstania zaległości podatkowych pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki, a postanowieniem z dnia [...] lipca 2018 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. na podstawie art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2019 r poz. 1438 ze zm.) umorzył postępowanie egzekucyjne w związku z brakiem majątku zobowiązanego.
Przedmiotem sporu natomiast pozostaje kwestia wystąpienia przesłanek wyłączających przedmiotową odpowiedzialność podatkową skarżącej, jej zdaniem bowiem w okresie w którym sprawowała ona funkcję członka zarządu Spółka z o.o. P. M. i C. była wypłacalna, wobec czego brak było podstaw do złożenia wniosku o jej upadłość. Ponadto skarżąca powołuje się na okoliczność, że toku postępowania podatkowego wskazała na majątek Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie przedmiotowego zobowiązania.
Przechodząc do oceny tak postawionych zarzutów w pierwszej kolejności wskazać należy, że z pisma Sądu Rejonowego w K., IX Wydziału Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 20.09.2018 r. wynika, iż brak jest informacji o ogłoszeniu upadłości Spółki, o otwarciu postępowania restrukturyzacyjnego, czy też o zatwierdzeniu układu względem Spółki.
W takiej sytuacji organy podatkowe zobowiązane były do ustalenia, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości Spółki.
Ocena kwestii wypłacalności spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz w przypadku ustalenia braku wypłacalności wskazania właściwego terminu do zgłoszenia wniosku o upadłość podmiotu dokonywana jest w oparciu o przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 233 ze zm., dalej "p.u."). Zgodnie z art. 10 p.u. upadłość ogłasza się wobec dłużnika, który stał się niewypłacalny. Z kolei zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 i art. 11 ust. 1a p.u. dłużnik jest niewypłacalny jeśli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące.
Z kolei z art. 11 ust. 2 p.u. wynika, że dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące.
Zatem obecnie obowiązujące przepisy prawa upadłościowego w sposób precyzyjny określają moment niewypłacalności podmiotu gospodarczego.
Jak natomiast stanowi art. 21 ust. 1 p.u., dłużnik jest obowiązany nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnik jest osobą prawną lub inną jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1 spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (art. 21 ust. 2 p.u.).
Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że termin płatności najstarszych niezapłaconych przez Spółkę zobowiązań podatkowych z tytułu podatku dochodowego PIT -4 za styczeń 2016 r. upłynął z dniem 20.02.2016 r. Kolejne zobowiązania Spółki w tym podatku od lutego 2016 r. do sierpnia 2017 r. również nie zostały uregulowane, podobnie jak i zobowiązania w podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2016 r. oraz czerwiec 2017 r. Przyznać zatem należy w tym miejscu rację organom, iż sytuacja taka oznacza, że zaprzestanie uiszczania należności publicznoprawnych miało charakter trwały.
Zatem trwałe zaprzestanie regulowania przez Spółkę posiadanych zobowiązań o jakim mowa w art. 11 ust. 1a p.u. należy datować od dnia 22.02.2016 r. W konsekwencji stosownie to przytoczonego powyżej art. 21 p.u., wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki powinien zostać złożony do dnia 21.06.2016 r. Wniosek taki jednak nie został złożony.
Nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej co do tego, iż sam fakt niespełnienia zobowiązań nie świadczy o niewypłacalności podmiotu. Z bogatego orzecznictwa sądów administracyjnych wynika bowiem, że dla stwierdzenia stanu niewypłacalności dłużnika nie jest konieczne stwierdzenie, że nie reguluje on wszelkich swoich zobowiązań, w wyroku z dnia 5 grudnia 2018 r. w sprawie II FSK 1686/18 NSA wskazał, że nawet niewykonanie wymagalnych zobowiązań wobec jednego wierzyciela i braku ich spłacenia przy normalnym prowadzeniu działalności gospodarczej nie zwalnia członka zarządu z obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości.
Zatem w okolicznościach, gdy Spółka nie regulowała swych należności z tytułu podatku dochodowego i podatku od towarów i usług przez wiele miesięcy, nie można zaakceptować stanowiska skarżącej, iż brak było podstaw do złożenia wniosku, o upadłość Spółki i nie można przypisać jej winy w niezłożeniu tego wniosku.
Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organ w sprawie art. 180 § 1 w zw. z art. 188 O.p. na skutek odmowy przez organ podatkowy pierwszej instancji powołania biegłego rewidenta i nie przeprowadzenia dowodu z jego opinii o stanie finansowym Spółki (w tym jej wypłacalności), wskazać należy, że stosownie do treści art. 197 § 1 O.p. w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami. Tym samym przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego następuje w sytuacji, gdy wymagane są wiadomości specjalne i jednocześnie gdy organ uzna skorzystanie z takiego dowodu za niezbędne do rozstrzygnięcia sprawy, gdyż z art. 188 O.p. wynika, że żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba, że okoliczności te zostały stwierdzone wystarczająco innym dowodem.
W rozpoznawanej sprawie nie zaszła konieczność przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego rewidenta skoro cytowane powyżej przepisy Prawa upadłościowego pozwalają na jednoznaczne i precyzyjne określenie sytuacji, w których dany podmiot należy uznać za niewypłacalny i jednoznacznie także wskazują termin do wnioskowania o upadłość niewypłacalnego podmiotu. Skarżąca natomiast nie kwestionuje okoliczności niezapłacenia wskazywanych przez organ zobowiązań podatkowych.
Podkreślić należy, że nie uwzględniając wniosku strony organ pierwszej instancji wydał postanowienie o odmowie przeprowadzenia dowodu, o którym mowa powyżej, a odmowa ta w świetle przedstawionych powyżej rozważań powinna być uznana za uzasadnioną i nie powodującą ograniczeń, co do możliwości realizacji przez podatniczkę uprawnień zagwarantowanych stronie postępowania podatkowego.
Niezależnie od powyższego skarżąca wskazała, iż w sprawie wystąpiła też inna z przesłanek egzoneracyjnych, tj. wskazanie przez nią majątku Spółki, z którego możliwe będzie przeprowadzenie egzekucji w znacznej części. Strona przestawiła w postępowaniu przed organem pierwszej instancji zestawienie - listę wierzytelności przysługujących Spółce na łączną kwotę około [...] zł. Na wezwanie organu pierwszej instancji z dnia 31.10.2019 r. do przedstawienia dowodów na to, iż wierzytelności te są faktycznie Spółce należne, skarżąca ograniczyła się jedynie do stwierdzenia, iż wszystkie dokumenty Spółki znajdują się w siedzibie Kancelarii Radcy Prawnego, pana R. N., w K. przy ul. [...] Sąd w pełni zgadza się ze stanowiskiem organów podatkowych co do tego, że takie postępowanie strony nie czyni zadość przesłance z art. 116 § 1 pkt 2 O.p., stanowi ono bowiem w istocie przerzucenie na organ konieczności gromadzenia dowodów mających na celu wykazanie przesłanki egzoneracyjnej.
Aby bowiem skarżąca mogła skutecznie zwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki poprzez wskazanie mienia, którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części, mienie to musi być konkretne, rzeczywiście istniejące w chwili prowadzenia postępowania podatkowego, egzekwowalne, zaś jego wartość musi spełniać przesłankę znaczności w porównaniu z wysokością zaległości podatkowych. Pomimo próby powoływania się na istnienie majątku Spółki i jej aktualnej sytuacji finansowej pozwalającej na spłatę zobowiązań objętych zaskarżoną decyzją, których wyegzekwowanie pozwoliłoby na uzyskanie środków finansowych i zaspokojenie w znacznej części zobowiązań objętych zaskarżona decyzją, skarżąca nie naprowadziła w toku postępowania podatkowego dowodów na ich istnienie i niesłusznie, w ocenie sądu, próbowała przerzucić ciężar dowodzenia w tym zakresie na organ podatkowy.
Przy czym, jak wynika z akt sprawy i co zasadnie podkreśliły organy podatkowe, w sprawie prowadzone były wszelkie działania mające na celu ustalenie majątku Spółki i wyegzekwowanie jej zobowiązań. Podkreślić także należy, że Spółka nie uregulowała przedmiotowych zobowiązań, co w powinno nastąpić, gdyby jej sytuacja finansowa była taka jak ją przedstawia skarżąca.
Odnosząc się do zarzutu skarżącej, iż organy podatkowe nie wystąpiły o udostępnienie dokumentów Spółki do podmiotu je przechowującego podnieść należy, że ciężar wykazania okoliczności stanowiących podstawę do uwolnienia się od odpowiedzialności podatkowej spoczywa na członku zarządu. Konieczność wykazania tej okoliczności przez członka zarządu wynika wprost z treści art. 116 § 1 O.p. przepis ten bowiem posługuje się pojęciami: "nie wykazał", "nie wskazuje", stanowisko takie jednomyślnie prezentują sądy administracyjne (por. wyroki WSA w Szczecinie z dnia 15.02.2017 r. i 5.04.2017 r. w sprawach I SA/Sz 717/16 i I SA/Sz 1074/16.
Podsumowując wskazać należy, że sąd nie dopatrzył się zarzucanego w skardze naruszenia prawa materialnego bowiem zaskarżona decyzja wydana została w sposób prawidłowy i uzasadniony, w zgodzie z uregulowaniami przepisów art. 116 § 1, § 2 i następne O.p..
Ustalenia organów podatkowych nie naruszają przepisów art. 120, 122, 187 i 191 O.p. W toku postępowania organy działały zgodnie z przepisami prawa, podejmowały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a prawidłowo zgromadzony materiał dowodowy rozpatrzył w sposób wyczerpujący. Efekty tej analizy znalazły swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniach decyzji organów podatkowych obu instancji, ze wskazaniem tych okoliczności sprawy, które organy te uznały za udowodnione i które stały się podstawą dla wydania rozstrzygnięć Stronie zapewniono również czynnych udział w prowadzonych postępowaniach.
Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że prawidłowo uznał organ odwoławczy, że skarżąca nie wykazała zaistnienia żadnej z okoliczności egzoneracyjnej, choć wykazanie tylko jednej z powołanych w przywołanym wyżej art. 116 O.p. zwolniłoby ją od tej odpowiedzialności.
Zdaniem sądu, zaskarżona decyzja odpowiada prawu, organy podatkowe nie naruszyły przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego, dlatego też należało skargę, jako nieuzasadnioną, oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a.