Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] lutego 2019 r., nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. (Naczelnik) orzekł o solidarnej odpowiedzialności A. Z. ("strona", "skarżąca"), jako członka zarządu P. M. i C. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. ("spółka") za jej zaległości w podatku od towarów i usług ("podatek VAT") za:
II kwartał 2016 r. w kwocie [...]zł oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości w wysokości [...] zł,
III kwartał 2016 r. w kwocie [...]zł oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości w wysokości [...] zł,
IV kwartał 2016 r. w kwocie [...]zł oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości w wysokości [...] zł, czerwiec 2017 r. w kwocie [...]zł oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości w wysokości [...] zł, a także za koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...] zł.
Nie zgadzając się z tą decyzją, strona złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. (Dyrektor IAS), zarzucając skarżonemu rozstrzygnięciu niedostateczne wyjaśnienie istotnych okoliczności potrzebnych do wydania kwestionowanej decyzji, tj. ustalenia czy w czasie sprawowania przez nią funkcji członka zarządu spółki wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości tej spółki. Wskazała ponadto, że w czasie powstania przedmiotowych zaległości spółka posiadała wierzytelności u kontrahentów wystarczające do pokrycia swoich zobowiązań publicznoprawnych.
Po uwzględnieniu ww. odwołania Dyrektor IAS, decyzją z [...] maja 2019 r., nr [...], uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę-do ponownego rozpatrzenia przez ten organ - z uwagi na nieustalenie, czy i w jakim momencie zaistniały przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość spółki oraz czy strona (jako członek zarządu) ponosi winę za jego niezłożenie.
W toku przeprowadzonego ponownie postępowania podatkowego, Naczelnik, decyzją z [...] lutego 2020 r., wydaną na podstawie art. 108, art. 116 w związku z art. 107 § 1 i § 2 oraz art. 109 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: "o.p.") orzekł o solidarnej odpowiedzialności strony za zaległości spółki z tytułu podatku VAT za:
II kwartał 2016 r. w kwocie [...]zł oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości w wysokości [...] zł,
III kwartał 2016 r. w kwocie [...]zł oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości w wysokości [...] zł,
IV kwartał 2016 r. w kwocie [...]zł oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości w wysokości [...] zł, czerwiec 2017 r. w kwocie [...]zł oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości w wysokości [...] zł, koszty egzekucyjne w kwocie [...]zł.
Odsetki za zaległości w podatku VAT naliczono do dnia wydania decyzji, tj. na dzień [...] lutego 2020 r.
Organ przywołał treść przepisów, na których się oparł i poczynił następujące ustalenia.
Spółka złożyła w [...] Urzędzie Skarbowym w K. deklaracje dla podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe, tj. II, III i IV kwartał 2016 r. i miesiąc czerwiec 2017 r. wykazując kwoty podatku do zapłaty:
- - za II kwartał 2016 r. w dniu [...] lipca 2016 r. złożono deklarację [...], następnie w dniu [...] lipca 2017 r. złożono korektę deklaracji, wykazując do zapłaty kwotę [...]zł,
- - za III kwartał 2016 r. w dniu [...] października 2016 r. złożono deklarację [...], następnie w dniu [...] lipca 2017 r. złożono korektę deklaracji, wykazując do zapłaty kwotę. [...] zł,
- - za IV kwartał 2016 r. w dniu [...] stycznia 2017 r. złożono deklarację [...], następnie w dniu [...] lipca 2017 r. złożono korektę deklaracji wykazując do zapłaty kwotę [...]zł,
- - za miesiąc czerwiec 2017 r. złożono deklarację w dniu [...] października 2017r. wykazano do zapłaty kwotę [...]zł.
Wykazanych zobowiązań spółka nie uregulowała wobec czego powyższe zaległości objęte zostały następującymi tytułami wykonawczymi wystawionymi przez Naczelnika: nr [...] (za II kwartał 2016 r.), nr [...] (za III kwartał 2016 r.), nr [...] (za IV kwartał 2016 r.) oraz nr [...] za miesiąc czerwiec 2017r.
W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, nie ustalono, aby zobowiązana spółka posiadała rachunek bankowy, na którym znajdowałyby się stosowne środki, wykazywała nadpłaty lub zwroty podatku, posiadała nieruchomości i ruchomości, z których możliwe i ekonomicznie uzasadnione byłoby przeprowadzenie skutecznej egzekucji. Poborca skarbowy również nie ustalił majątku, praw majątkowych łub źródeł dochodu spółki, z których możliwe byłoby wyegzekwowanie dochodzonych należności. W związku z dokonanymi na podstawie ww. tytułów wykonawczych czynnościami egzekucyjnymi powstały koszty egzekucyjne w łącznej wysokości [...] zł, które nie zostały przez spółkę pokryte (nie było również możliwe wyegzekwowanie ich w drodze egzekucji).
W związku z powyższym, postanowieniem z [...] lipca 2018 r. Naczelnik, na podstawie art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1314 ze zm., dalej: "u.p.e.a"), umorzył postępowanie egzekucyjne wobec. majątku zobowiązanej spółki.
Organ podjął działania (zgodnie z dyspozycją wspomnianej wcześniej decyzji kasacyjnej Dyrektora IAS z dnia [...] maja 2019 r.) celem ustalenia istnienia, bądź braku przesłanek wyłączających odpowiedzialność osoby trzeciej.
Organ wskazał, że strona była prezesem zarządu spółki w czasie, gdy powstały zaległości podatkowe. Miała zatem świadomość istnienia tych zobowiązań. Termin płatności najstarszych zaległości posiadanych przez spółkę w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudniania pracowników za styczeń 2016 r. upłynął [...]02.2016 r. Dlatego też stan niewypłacalności spółki zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz.U. z 2017 r. poz. 2171 ze zm., dalej "prawo upadłościowe") można datować na dzień [...] maja 2016 r., tj. 3 miesiące od daty terminu płatności najstarszych zaległości w podatku dochodowym z tyt. zatrudniania pracowników za styczeń 2016 r. Jak podkreślił w swej analizie organ pierwszej instancji (mając na uwadze uregulowania art. 21 prawa upadłościowego), trzydziestodniowy termin do złożenia wniosku o upadłość w trakcie trwania niewypłacalności upłynął z dniem [...] czerwca 2016 r. (który to termin przypadał na okres sprawowania przez stronę funkcji prezesa zarządu spółki) jednakże wniosek taki nie został przez stronę złożony.
Z pisma z dnia [...] września 2018 r., sygn. akt [...], Sądu Rejonowego w K. IX Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego wynikało, iż w rejestrze brak było informacji o ogłoszeniu upadłości, otwarciu po wstępowania restrukturyzacyjnego lub zatwierdzenia układu względem spółki.
W toku postępowania strona nie wykazała również, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jej winy. W piśmie z dnia [...] października 2019 r. podała, że spółka posiada wierzytelności względem innych podmiotów, jednakże - zdaniem organu - nie wskazała majątku spółki, przedstawiającego realną wartość, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych.
Nadto, organ ustalił, że postanowieniem Sądu Rejonowego w K. z dnia 17 września 2019 r., sygn. akt VII Gzd 29/19 strona została pozbawiona prawa do prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek lub w ramach spółki cywilnej oraz pełnienia funkcji zarządcy sukcesyjnego, członka rady nadzorczej, członka komisji rewizyjnej, reprezentanta lub pełnomocnika osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie tej działalności, spółki handlowej, przedsiębiorstwa państwowego, spółdzielni, fundacji lub stowarzyszenia na okres dziesięciu lat.
Decyzją z dnia [...] lipca 2020 r., nr [...];
[...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 116 § 1 i § 2 i § 4 o.p. Dyrektor IAS, po rozpatrzeniu odwołania strony, utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.
Organ przywołał treść przepisów, na których się oparł.
W uzasadnieniu wskazał, że strona sprawowała funkcję prezesa jednoosobowego zarządu spółki od dnia [...] października 2013 r. do dnia [...] maja 2018 r. Oznacza to, że strona funkcję tę sprawowała zarówno w okresie powstania zobowiązań podatkowych w podatku VAT objętych niniejszym postępowaniem, jak i przekształcenia się ich (w wyniku braku zapłaty) w zaległości podatkowe.
Wedle ustalonego stanu faktycznego sprawy, przedmiotowe zaległości zostały objęte administracyjnymi tytułami wykonawczymi (oznaczonymi szczegółowo we wcześniejszej części decyzji) wystawionymi przez wierzyciela - Naczelnika, jednakże egzekucja ta, mimo zastosowanych środków egzekucyjnych, okazała się bezskuteczna. Postępowanie to zostało umorzone jako bezskuteczne w zakresie tytułów wykonawczych nr [...] oraz [...] (obejmujących zaległości w podatku VAT).
Powyższe, zdaniem organu, spowodowało, że wystąpiły przesłanki pozytywne wymienione w art. 116 o.p. uzasadniające odpowiedzialność solidarną strony ze spółką za zobowiązania podatkowe.
W ocenie organu odwoławczego ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynikało, że termin płatności najstarszych posiadanych przez spółkę zobowiązań podatkowych (z tytułu podatku dochodowego PIT - 4 za styczeń 2016 r.) upłynął z dniem [...] lutego 2016 r. Również kolejne zobowiązania spółki w tym podatku (tj. od lutego 2016 r. do sierpnia 2017 r.) nie zostały uregulowane, podobnie jak objęte decyzją zobowiązania w podatku VAT za II, III i IV kwartał 2016 r. oraz czerwiec 2017 r., co oznacza, iż zaprzestanie uiszczenia należności publicznoprawnych (w tym przypadku podatkowych) miało charakter trwały.
Mając powyższe na uwadze, Dyrektor IAS podzielił ocenę organu pierwszej instancji, że trwałe zaprzestanie regulowania przez spółkę posiadanych zobowiązań (podatkowych) należy datować od dnia [...] lutego 2016 r. A zatem, zgodnie z art. 21 prawa upadłościowego, wniosek o ogłoszenie upadłości spółki powinien zostać złożony do dnia [...] czerwca 2016 r. - co w niniejszej sprawie nie nastąpiło.
Organ odwoławczy nie podzielił również stanowiska strony, jakoby zaistniała przesłanka ekskulpującą solidarną odpowiedzialność podatkową strony, za sprawą przedstawienia przez nią majątku spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.
Strona przedstawiła na tę okoliczność zestawienie wierzytelności przysługujących (w jej ocenie) spółce, m.in. od takich podmiotów jak S. E. F. L. Spółka z o.o. (ok. [...] zł), J. P. R. P. W. (ok. [...] zł), A. (ok. [...] zł), M. I. M. i A. S. (ok.[...] zł), W. M. P. (ok.[...] zł).
Strona, mimo wezwania organu pierwszej instancji do przedstawienia dowodów, że wierzytelności te są spółce faktycznie należne i możliwe do egzekwowania, nie uczyniła tego, ograniczając się jedynie do stwierdzenia, że wszystkie dokumenty spółki znajdują się w siedzibie Kancelarii Radcy Prawnego, w K. przy ul. [...]
W ocenie organu odwoławczego tak ogólnie sformułowana informacja strony nie wyczerpywała znamion przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 2 o.p.
Końcowo Dyrektor IAS wskazał, że nie dopatrzył się żadnych uchybień, decyzja została bowiem wydana w sposób prawidłowy w oparciu o rzetelnie zebrany i wnikliwie przeanalizowany materiał dowodowy sprawy, a przeciwne zdanie strony w tym zakresie wynika z wydania rozstrzygnięcia odmiennego od jej oczekiwań
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżąca zarzuciła decyzji organu odwoławczego naruszenie przepisów:
- 1) postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, w postaci:
- a) art. 180 § 1 w zw. z art 188 w zw. z art. 192 w zw. z art. 122 o.p. poprzez odrzucenie żądania skarżącej w przedmiocie powołania biegłego rewidenta, a w następstwie nieprzeprowadzenie i niedopuszczenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność stwierdzenia kondycji finansowej spółki w okresie sprawowania przez skarżącą funkcji prezesa zarządu spółki co miało istotny wpływ na wydane rozstrzygnięcie;
- b) art. 187 §1 w zw. z art. 155 §1 w zw. z art. 191 o.p. poprzez nierozpatrzenie całości zgromadzonego materiału dowodowego i przez błędną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego skutkującą błędnym ustaleniem stanu faktycznego prowadzącą do wydania wadliwego rozstrzygnięcia;
- 2) przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 §1 o.p., poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że spółka popadła w stan niewypłacalności, a w konsekwencji do przyjęcia, że spełnione zostały przesłanki warunkujące wydanie decyzji o odpowiedzialności solidarnej osób trzecich.
Mając na względzie powyższe, skarżąca wniosła o:
- 1. uchylenie w całości decyzji organu odwoławczego oraz decyzji organu I instancji
- 2. i umorzenie przedmiotowego postępowania, ewentualnie
- 3. uchylenie obu decyzji wydanych w sprawie w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji.
W skardze zawarto również wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji oraz o udzielenie skarżącej prawa pomocy.
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do odmiennej oceny przez organy i skarżącą istnienia podstaw do orzeczenia o jej solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością P. M. i C. w podatku od towarów i usług ("podatek VAT") za:
- - II kwartał 2016 r. w kwocie [...]zł oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości w wysokości [...] zł,
- - III kwartał 2016 r. w kwocie [...]zł oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości w wysokości [...] zł,
- - IV kwartał 2016 r. w kwocie [...]zł oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości w wysokości [...] zł,
- - czerwiec 2017 r. w kwocie [...]zł oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości w wysokości [...] zł, a także za koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...] zł.
Zgodnie z art. 116 § 1 o.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;
2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. (§ 1). Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. (§ 2).
Wskazane powyżej przesłanki można podzielić na dwie grupy: przesłanki pozytywne orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu (które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe) oraz przesłanki negatywne (które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności). Do przesłanek pozytywnych zaliczyć należy okoliczność, że dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki, w okresie, w którym powstała zaległość podatkowa oraz konieczność stwierdzenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Przesłankami negatywnymi są natomiast te okoliczności, które może wskazać członek zarządu, a które potwierdzają podjęte przez niego działania zwalniające go z odpowiedzialności za zaległości spółki.
Orzekając o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki kapitałowej organ podatkowy jest obowiązany wykazać okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (por. wyroki NSA: z dnia 27 lutego 2018 r. sygn. akt I FSK 662/16, LEX nr 2506747; i z dnia 19 maja 2017 r. sygn. akt I FSK 1879/15,).
W rozpoznawanej sprawie poza sporem pozostaje spełnienie wymienionych powyżej przesłanek pozytywnych subsydiarnej odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania spółki, w której pełniła funkcję członka zarządu. Skarżąca bowiem w momocie powstania zaległości podatkowych pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki, a postanowieniem z dnia [...] lipca 2018 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. na podstawie art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 2 ustawy z dnia [...] czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2019 r poz. 1438 ze zm.) umorzyło postępowanie egzekucyjne w związku z brakiem majątku zobowiązanego.
Przedmiotem sporu natomiast pozostaje kwestia wystąpienia przesłanek wyłączających przedmiotową odpowiedzialność podatkową skarżącej, jej zdaniem bowiem w okresie w którym sprawowała ona funkcję członka zarządu Spółka z o.o. P. M. i C. była wypłacalna, wobec czego brak było podstaw do złożenia wniosku o jej upadłość. Ponadto skarżąca powołuje się na okoliczność, że toku postępowania podatkowego wskazała na majątek spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie przedmiotowego
Przechodząc do oceny tak postawionych zarzutów w pierwszej kolejności wskazać należy, że z pisma Sądu Rejonowego w K., IX Wydziału Krajowego Rejestru Sądowego z dnia [...] września 2018 r. wynika, że brak jest informacji o ogłoszeniu upadłości spółki, o otwarciu postępowania restrukturyzacyjnego, czy też o zatwierdzeniu układu względem Spółki.
W takiej sytuacji organy podatkowe zobowiązane są do ustalenia, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki.
Ocena kwestii wypłacalności spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz w przypadku ustalenia braku wypłacalności wskazania właściwego terminu do zgłoszenia wniosku o upadłość podmiotu dokonywana jest w oparciu o przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 233 ze zm., dalej "p.u."). Zgodnie z art. 10 p.u. upadłość ogłasza się wobec dłużnika, który stał się niewypłacalny. Z kolei zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 i art. 11 ust. 1a p.u. dłużnik jest niewypłacalny jeśli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące.
Z kolei z art. 11 ust. 2 p.u. wynika, że dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące.
Zatem obecnie obowiązujące przepisy prawa upadłościowego w sposób precyzyjny określają moment niewypłacalności podmiotu gospodarczego.
Jak natomiast stanowi art. 21 ust. 1 p.u., dłużnik jest obowiązany nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnik jest osobą prawną lub inną jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1 spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (art. 21 ust. 2 p.u.).
Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że termin płatności najstarszych niezapłaconych przez Spółkę zobowiązań podatkowych z tytułu podatku dochodowego PIT -4 za styczeń 2016 r. upłynął z dniem [...] lutego 2016 r. Kolejne zobowiązania Spółki w tym podatku od lutego 2016 r. do sierpnia 2017 r. również nie zostały uregulowane, podobnie jak i zobowiązania w podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2016 r. oraz czerwiec 2017 r. Przyznać zatem należy w tym miejscu rację organom, iż sytuacja taka oznacza, że zaprzestanie uiszczania należności publicznoprawnych miało charakter trwały.
Zatem trwałe zaprzestanie regulowania przez Spółkę posiadanych zobowiązań o jakim mowa w art. 11 ust. 1a p.u. należy datować od dnia [...] lutego 2016 r. W konsekwencji stosownie to przytoczonego powyżej art. 21 p.u., wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki powinien zostać złożony do dnia [...] czerwca 2016 r. Wniosek taki jednak nie został złożony.
Nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej co do tego, iż sam fakt niespełnienia zobowiązań nie świadczy o niewypłacalności podmiotu. Z bogatego orzecznictwa sądów administracyjnych wynika bowiem, że dla stwierdzenia stanu niewypłacalności dłużnika nie jest konieczne stwierdzenie, że nie reguluje on wszelkich swoich zobowiązań w wyroku z dnia 5 grudnia 2018 r. w sprawie II FSK 1686/18 NSA wskazał, że nawet niewykonanie wymagalnych zobowiązań wobec jednego wierzyciela i braku ich spłacenia przy normalnym prowadzeniu działalności gospodarczej nie zwalnia członka zarządu z obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości.
Zatem w okolicznościach, gdy Spółka nie regulowała swych należności z tytułu podatku dochodowego i podatku od towarów i usług przez wiele miesięcy, nie można zaakceptować stanowiska skarżącej, iż brak było podstaw do złożenia wniosku, o upadłość Spółki i nie można przypisać jej winy w niezłożeniu tego wniosku.
Nie zgadzając się ze stanowiskiem organów podatkowych zarzuciła naruszenie w sprawie art. 180 § 1 z art. 188 o.p. na skutek odmowy przez organ podatkowy pierwszej instancji powołania biegłego rewidenta i nie przeprowadzenia dowodu z jego opinii o stanie finansowym Spółki (w tym jej wypłacalności).
W tej kwestii wyjaśnić należy, że stosownie do treści art. 197 § 1 o.p. w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami. Tym samym, przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego następuje w sytuacji, gdy wymagane są wiadomości specjalne i jednocześnie gdy organ uzna skorzystanie z takiego dowodu za niezbędne do rozstrzygnięcia sprawy, gdyż z art. 188 o.p. wynika, że żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba, że okoliczności te zostały stwierdzone wystarczająco innym dowodem. W rozpoznawanej sprawie nie zaszła konieczność przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego rewidenta skoro cytowane powyżej przepisy Prawa upadłościowego pozwalają na jednoznaczne i precyzyjne określenie sytuacji, w których dany podmiot należy uznać za niewypłacalny i jednoznacznie także wskazują termin do wnioskowania o upadłość niewypłacalnego podmiotu. Skarżąca natomiast nie kwestionuje okoliczności niezapłacenia wskazywanych przez organ zobowiązań podatkowych.
Podkreślić należy, że nie uwzględniając wniosku strony organ pierwszej instancji wydał postanowienie o odmowie przeprowadzenia dowodu, o którym mowa powyżej, a odmowa ta w świetle przedstawionych powyżej rozważań powinna być uznana za uzasadnioną i nie powodującą ograniczeń, co do możliwości realizacji przez podatniczkę uprawnień zagwarantowanych stronie postępowania podatkowego.
Niezależnie od powyższego skarżąca wskazała, iż w sprawie wystąpiła też inna z przesłanek egzoneracyjnych, tj. wskazanie przez nią majątku Spółki, z którego możliwe będzie przeprowadzenie egzekucji w znacznej części. Strona przestawiła w postępowaniu przed organem pierwszej instancji zestawienie listę wierzytelności przysługujących spółce na łączną kwotę ok. [...] zł. Na wezwanie organu pierwszej instancji z dnia [...] października 2019 r. do przedstawienia dowodów na to, że wierzytelności te są faktycznie Spółce należne, skarżąca ograniczyła się jedynie do stwierdzenia, iż wszystkie dokumenty spółki znajdują się w siedzibie Kancelarii Radcy Prawnego, pana R. N., w K. przy ul. 4 M. [...] (która to kancelaria pośredniczyła w sprzedaży Spółki przez stronę N. N., w dacie [...] stycznia 2019 r., za kwotę [...]zł).
Sąd w pełni zgadza się ze stanowiskiem organów podatkowych co do tego, że takie postępowanie strony informacja nie czyni zadość przesłance z art. 116 § 1 pkt 2 o.p. stanowi ono bowiem w istocie przerzucenie na organ konieczności gromadzenia dowodów mających na celu wykazanie przesłanki egzoneracyjnej.
Aby bowiem skarżąca mogła skutecznie zwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki poprzez wskazanie mienia, którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, mienie to musi być konkretne, rzeczywiście istniejące w chwili prowadzenia postępowania podatkowego, egzekwowalne zaś jego wartość musi spełniać przesłankę znaczności w porównaniu z wysokością zaległości podatkowych. Pomimo próby powoływania się na istnienie majątku spółki i jej aktualnej sytuacji finansowej pozwalającej na spłatę zobowiązań objętych zaskarżoną decyzją, których wyegzekwowanie pozwoliłoby na uzyskanie środków finansowych i zaspokojenie w znacznej części zobowiązań objętych zaskarżona decyzją, skarżąca nie naprowadziła w toku postępowania podatkowego dowodów na ich istnienie i niesłusznie, w ocenie sądu, próbowała przerzucić ciężar dowodzenia w tym zakresie na organ podatkowy. Przy czym, jak wynika z akt sprawy i co zasadnie podkreśliły organy podatkowe, w sprawie prowadzone były wszelkie działania mające na celu ustalenie majątku spółki i wyegzekwowanie jej zobowiązań.
Odnosząc się do zarzutu skarżącej, iż organy podatkowe nie wystąpiły o udostępnienie dokumentów spółki do podmiotu je przechowującego podnieść należy, że ciężar wykazania okoliczności stanowiących podstawę do uwolnienia się od odpowiedzialności podatkowej spoczywa na członku zarządu. Konieczność wykazania tej okoliczności przez członka zarządu wynika wprost z treści art. 116 § 1 o.p. przepis ten bowiem posługuje się pojęciami: "nie wykazał", "nie wskazuje", stanowisko takie jednomyślnie prezentują sądy administracyjne (por. wyroki WSA w Szczecinie z dnia 15 lutego 2017 r. i 5 kwietnia 2017 r. w sprawach I SA/Sz 717/16 i I SA/Sz 1074/16).
Podsumowując wskazać należy, że Sąd nie dopatrzył się zarzucanego w skardze naruszenia prawa materialnego bowiem zaskarżona decyzja wydana została w sposób prawidłowy i uzasadniony, w zgodzie z uregulowaniami przepisów art. 116 § 1, § 2 i następne o.p.
Ustalenia organów podatkowych nie naruszają przepisów art. 120, 122, 187 i 191 o.p. W toku postępowania organy działały zgodnie z przepisami prawa, podejmowały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a prawidłowo zgromadzony materiał dowodowy rozpatrzył w sposób wyczerpujący. Efekty tej analizy znalazły swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniach decyzji organów podatkowych obu instancji, ze wskazaniem tych okoliczności sprawy, które organy te uznały za udowodnione i które stały się podstawą dla wydania rozstrzygnięć Stronie zapewniono również czynnych udział w prowadzonych postępowaniach.
Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że prawidłowo uznał organ odwoławczy, że skarżąca nie wykazała zaistnienia żadnej z okoliczności egzoneracyjnej, choć wykazanie tylko jednej z powołanych w przywołanym wyżej art. 116 o.p. zwolniłoby ją od tej odpowiedzialności.
Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja odpowiada prawu, organy podatkowe nie naruszyły przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego, dlatego też należało skargę, jako nieuzasadnioną, oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).