Uzasadnienie
Zaskarżoną skargą decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej, w wyniku rozpoznania odwołania "Z" SA z siedzibą w P. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...] określającej podatnikowi kwotę podatku od towarów i usług w wysokości [...], utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.
Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że w dniu 4 stycznia 2007 r. Spółka złożyła w Oddziale Celnym "N" w S. zgłoszenie celne, na podstawie którego procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu objęto towar w postaci chlorku potasu. Zgłoszenie celne zostało zarejestrowane w ewidencji pod nr [...]. W dniu natomiast 20 marca 2007 r., organ celny I instancji decyzją rozstrzygnął o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty długu celnego w wysokości [...], wynikającego z ostatecznego cła antydumpingowego. Ta decyzja została zaskarżona odwołaniem do Dyrektora Izby Celnej, który po rozpatrzeniu odwołania Spółki, decyzją nr [...] z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. Ponadto, w dniu 20 września 2007 r. Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na tę decyzję ostateczną Dyrektora Izby Celnej.
W zaskarżonej decyzji organ wskazał także, że zmiana w zakresie kwoty długu celnego wynikającego z ostatecznego cła antydumpingowego spowodowała konieczność naliczenia właściwej kwoty podatku od towarów i usług należnej z tytułu importu towaru. W związku z tym, Naczelnik Urzędu Celnego działając w sprawie jako organ podatkowy I instancji wszczął postępowanie mające na celu m.in. określenie kwoty podatku od towarów i usług, a po jego zakończeniu, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie w sprawie celnej zawarte w decyzji nr [...] z dnia [...], wydał decyzję z dnia [...] nr [...] którą określił kwotę podatku od towarów i usług dla towaru ujętego w zgłoszeniu celnym nr [...] z dnia [...], od której to decyzji Spółka złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie decyzji organu podatkowego l instancji w całości i rozstrzygnięcie, że podatek od towarów i usług, naliczony zgodnie ze zgłoszeniem celnym SAD nr [...] z dnia [...], był prawidłowo ustalony, ewentualnie o uchylenie decyzji organu I instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia temu organowi.
Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie art. 29 ust. 13 i 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez niewłaściwe ustalenie podstawy opodatkowania wskutek naruszenia przepisów Rozporządzenia Komisji (WE) nr 1818/2006 z dnia 11 grudnia 2006 r. przez ich zastosowanie do dostawy chlorku potasu dokonanej w oparciu o umowę zawartą i wykonaną w 2006 r. oraz art. 219 ust. 1, art. 220 ust. 2 b Wspólnotowego Kodeksu Celnego, a w piśmie uzupełniającym odwołanie, zarzucono dodatkowo naruszenie:
- - art. 10 rozporządzenia w sprawie wdrożenia systemu zarządzania pułapami ilościowymi dotyczącymi chlorku potasu w związku ze środkami antydumpingowymi stosowanymi względem przywozu chlorku potasu pochodzącego z B. poprzez przyjęcie, że rozporządzenie obejmuje swym zakresem obowiązywania dostawę chlorku potasu wprowadzoną na obszar celny Wspólnoty w dniu 24 grudnia 2006 r., ale zgłoszoną do odprawy w dniu 4 stycznia 2007 r.,
- - naruszenie interesu prawnego Spółki poprzez przyjęcie, iż na dzień dokonania zgłoszenia celnego taryfa celna wskazuje ustanowienie szczególnego środka wspólnotowego wymienionego w załączniku nr II pkt 5 - cła antydumpingowe i wyrównawcze, w sytuacji gdy cena minimalna wwiezionego w 2006 r. towaru odpowiadała cenie określonej w załączniku nr I do cytowanego rozporządzenia, a całkowita ilość przywiezionego produktu w roku 2007 nie przekroczyła dotychczas 700.000 ton, a wwóz towaru na teren WE nastąpił w grudniu 2006 r.,
- - naruszenie przez organ przepisów proceduralnych mających wpływ na wynik sprawy poprzez uznanie, iż niewpisanie daty, w której organ I instancji dokonał zaksięgowania retrospektywnego kwoty długu celnego stanowi oczywistą omyłkę pisarską podlegającą sanowaniu w trybie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej.
Równocześnie, Spółka złożyła odwołanie od rozstrzygnięcia zawartego w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego, wnosząc o uchylenie decyzji organu I instancji w całości i wydanie orzeczenia o zmianie stawki celnej na 0% lub o uchylenie decyzji organu I instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.
Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie podjęte w zaskarżonej skargą decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał, że - zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - opodatkowaniu podlega m.in. import towarów, natomiast art. 19 ust. 7 tej ustawy stanowi, że obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie odrębnych przepisów importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną. Zgodnie natomiast z treścią art. 33 ust. 2 ustawy, jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości.
Naczelnik urzędu celnego może określić kwotę podatku w decyzji dotyczącej należności celnych. Jednocześnie, zgodnie z art. 29 ust. 13 ustawy, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Przepis art. 29 ust. 13 winien być rozpoznawany łącznie z treścią art. 29 ust. 16 ustawy, albowiem poprzez ten przepis wyrażona została intencja ustawodawcy, zgodnie z którą do podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 13 i 14, dolicza się określone w odrębnych przepisach opłaty oraz inne należności, jeżeli organy celne mają obowiązek pobierać te należności z tytułu importu towarów. Z tego uregulowania wynika, że bezpodstawny jest zarzut Spółki naruszenia art. 29 ust. 13 ustawy negujący zasadność doliczenia przez organ podatkowy do podstawy opodatkowania ustalonej dla importowanego towaru kwoty wynikającej z konieczności zastosowania środka polityki handlowej w postaci ostatecznego cła antydumpingowego, bowiem zarówno zmiana wysokości należnego cła z tytułu sprowadzenia towaru z zagranicy, jak również konieczność doliczania przez organy celne opłat bądź innych należności pobieranych z tytułu importu towaru, mają bezpośredni wpływ na wielkość podstawy opodatkowania, tym samym powodują konieczność ustalenia właściwej wysokości kwoty podatku od towarów i usług.
Zatem, w sprawie decyzja organu celnego nr [...] z dnia [...] ustalająca kwotę długu celnego wynikającą z ostatecznego cła antydumpingowego oraz określająca jako dłużnika w postępowaniu celnym Spółkę, spowodowała konieczność wydania rozstrzygnięcia w zakresie podstawy oraz kwoty podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości. Konsekwencją tego było wydanie przez Naczelnika Urzędu Celnego decyzji podatkowej nr [...] z dnia [...].
Dalej, organ odwoławczy wyjaśnił podstawę prawną i wskazał zasadność zastosowania do importowanego towaru w postaci chlorku potasu stawki podatku w wysokości 22%.
Ponadto, organ ten wskazał, że znaczna część odwołania jak i pisma uzupełniającego to odwołanie opiera się na zarzutach skierowanych przeciwko ustaleniom dokonanym podczas postępowania celnego oraz wyjaśnił, że postępowanie w sprawie celnej zostało zakończone ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...], a zatem brak jest podstaw do kwestionowania w toku tego postępowania podatkowego ustaleń poczynionych przez organ celny I jak i II instancji. W związku z tym, organ odwoławczy w niniejszym rozstrzygnięciu nie ustosunkował się do zarzutów dotyczących stricte postępowania celnego, gdyż te były przedmiotem rozpoznania przez organ wyższej instancji w toku postępowania odwoławczego od decyzji nr [...] z dnia [...] wydanej w sprawie celnej.
Reasumując, organ odwoławczy wskazał, że zobowiązanie podatkowe z tytułu importu towarów powstaje z mocy prawa, bowiem import towarów jest zdarzeniem powodującym powstanie długu celnego a w konsekwencji, obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W sprawie, jak wynika z akt dotyczących postępowania celnego, Naczelnik Urzędu Celnego w dniu [...]decyzją nr [...] orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty długu celnego wynikającego z ostatecznego cła antydumpingowego w związku z importem towaru w postaci chlorku potasu, za dłużnika w sprawie uznano "Z" SA, a rozstrzygnięcie w tym przedmiocie zostało utrzymane w mocy ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] co stanowiło wystarczającą przesłankę do przeprowadzenia postępowania w sprawie określenia w należnej wysokości kwoty podatku od towarów i usług.
Konieczność określenia wymiaru należnego podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru w postaci chlorku potasu wynika bezpośrednio z przytoczonych powyżej przepisów prawa podatkowego, tj. ustawy o podatku od towarów i usług.
Nie zgadzając się z powyższą decyzją ostateczną, Spółka wniosła na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie zarzucając jej naruszenie:
- - art. 29 ust. 13 i 15 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez niewłaściwe ustalenie podstawy opodatkowania wskutek naruszenia przepisów rozporządzenia Komisji WE nr 1818/2006 z dnia 11 grudnia 2006 r. wskutek ich zastosowania do dostawy chlorku potasu wykonanej w oparciu o umowę zawartą i wykonaną w roku 2006,
- - interesu prawnego Spółki poprzez przyjęcie, iż na dzień dokonania zgłoszenia celnego taryfa celna wskazuje ustanowienie szczególnego środka wspólnotowego wymienionego w załączniku nr lI pkt 5 – "cła antydumpingowe i wyrównawcze", w sytuacji gdy cena minimalna wwiezionego w 2006 r. towaru odpowiadała cenie określonej w załączniku nr l do cytowanego rozporządzenia, a całkowita ilość przywiezionego produktu w roku 2007 nie przekroczyła dotychczas 700.000 ton, zaś wwóz towaru na teren WE nastąpił w grudniu 2006 r. i przyjęcie w związku z powyższymi błędnymi ustaleniami, iż podstawa podatku od towarów i usług powinna wynosić [...], a nie jak w zgłoszeniu celnym SAD nr [...] z dnia [...].
Skarżąca Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.
Uzasadniając skargę, Spółka podniosła, że zaskarżyła skargą z dnia 18 września 2007 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie ostateczną decyzję w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania cła antydumpingowego i wskazała, że wynik tej sprawy będzie miał decydujące znaczenie dla wyniku postępowania w przedmiocie podatku od towarów i usług dlatego nie zachodzi potrzeba ponownego przytaczania argumentów podniesionych w skardze na tamtą decyzję.
Dyrektor Izby Celnej nie podzielił zasadności zarzutów i argumentów podniesionych w skardze i wniósł o jej oddalenie. Ponadto, organ ten wskazał, że Naczelnik Urzędu Celnego wydał w dniu [...] postanowienie, którym sprostował oczywistą omyłkę popełnioną w decyzji z dnia [...] nr [...], dotyczącą daty dokonania zgłoszenia celnego.
Na rozprawie w dniu 21 stycznia 2010 r. pełnomocnik Spółki podniósł, że skoro wyrokiem z dnia 20 maja 2008 r. o sygn. akt I SA/Sz 723/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił decyzję ostateczną oraz decyzję organu I instancji z dnia [...] nr [...] w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania cła antydumpingowego, a skarga kasacyjna Dyrektora Izby Celnej od tego wyroku została prawomocnie oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 października 2009 r. o sygn. akt I GSK 867/08, to brak było podstaw do określenia Spółce zaskarżoną decyzją podatku od towarów i usług od wartości celnej wyższej niż wykazana w zgłoszeniu celnym.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, chociaż rację ma skarżąca Spółka, że w sprawie podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinna stanowić wartość celna towaru importowanego wykazana przez Spółkę w zgłoszeniu celnym SAD nr [...] z dnia [...], a nie wartość przyjęta przez organy obu instancji w sprawie podatkowej, w której wydana została także zaskarżona niniejszą skargą decyzja ostateczna. Jednak, Sąd wskazuje, że - stosownie do przepisu art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem w dacie wydania zaskarżonej decyzji, postanowień bądź innych aktów.
W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c tej ustawy).
Wydając zaskarżoną decyzję w dniu [...], Dyrektor Izby Celnej, jako okoliczność stanowiącą podstawę do jej wydania, wskazał na przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz na istnienie w obrocie prawnym ostatecznej decyzji z dnia [...] nr [...] w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania cła antydumpingowego (utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...].
Według składu orzekającego w sprawie, w dacie wydania przez Dyrektora Izby Celnej zaskarżonej skargą decyzji istniały przesłanki i prawne podstawy do wydania tej decyzji w takim brzmieniu, jak to zostało ujęte w jej treści. Skoro bowiem z ostatecznej decyzji wydanej w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania cła antydumpingowego wynikało, że do podstawy opodatkowania importowanego towaru w postaci chlorku potasu należało także doliczyć kwotę należnego cła antydumpingowego w wysokości [...], która to kwota nie została doliczona do wartości celnej importowanego towaru w zgłoszeniu celnym Spółki z dnia 4 stycznia 2007 r., a właściwy organ celny w ostatecznej decyzji określił, że do wartości importowanego towaru także powinna wchodzić wysokość cła antydumpingowego, to organy celne, działające w tej sprawie jako organy podatkowe, prawidłowo – na dzień wydania zaskarżonej decyzji – określiły, iż podstawę opodatkowania importowanego towaru należało powiększyć o kwotę cła antydumpingowego.
Natomiast, okoliczność, że w terminie późniejszym, tj. po wydaniu zaskarżonej skargą decyzji – na postawie ww. wyroków sądów administracyjnych – wyeliminowane zostały z obrotu prawnego decyzje, tak organu I, jak i II instancji, w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania cła antydumpingowego, a stanowiące uprzednio podstawę do wydania decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług, w tym zaskarżonej skargą decyzji ostatecznej, może stanowić podstawę do wystąpienia przez skarżącą Spółkę z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją ostateczną, określającą Spółce wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług, na podstawie przepisu art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, stanowiącego, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Takie postępowanie nadzwyczajne może zostać także podjęte z urzędu przez organ, który wydał decyzję w ostatniej instancji (art. 241 § 1 w zw. z art. 244 § 1 Ordynacji podatkowej).
W tej sytuacji, uznając, że zaskarżona decyzja ostateczna w dacie jej wydania nie naruszała prawa i znajdowała swoje uzasadnienie prawne tak w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jak i w treści ostatecznej decyzji w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania cła antydumpingowego, należało uznać, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, tym bardziej, że Spółka posiada prawne możliwości wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej skargą decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.
Nie znajdując w tych warunkach postaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada w ostateczności przepisom prawa, stosownie do przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzec należało o oddaleniu skargi jako uzasadnionej.