Uzasadnienie
Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzją z dnia [...] r. nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej "O.p.") oraz art. 2 i art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1659), po rozpatrzeniu odwołania C. K. (dalej: bądź "Strona" bądź "Skarżący") od decyzji Burmistrza [...] z dnia [...] r. nr [...] w sprawie zmiany wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 rok z kwoty [...] zł na kwotę [...] zł, Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] orzekło o utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji.
Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym.
Burmistrz [...] w dniu [...] r. wydał na rzecz J. K. (ojciec Strony) nakaz płatniczy nr [...] (1) w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. Ustalił w nim wysokość zobowiązania pieniężnego J. K. za 2016 rok w łącznej kwocie [...] zł (tj. podatek rolny w kwocie 0,00 zł oraz podatek od nieruchomości w kwocie [...] zł obejmujący budynki mieszkalne [...] m2, pozostałe budynki [...] m2, grunty pozostałe [...] m2, budynki mieszkalne do wys. [...] m2).
Następnie decyzją nr [...] (2) z dnia [...] r. wydaną tym razem na rzecz Strony organ I instancji, w trybie art. 254 § 1 i § 2 O.p., po raz pierwszy zmienił ww. nakaz płatniczy wydany na rzecz J. K. poprzez zastąpienie kwoty [...] zł kwotą [...] zł. Zmiana wymiaru spowodowana została nowymi danymi wynikającymi z zawiadomienia o zmianie danych ewidencji gruntów i budynków. Grunty sklasyfikowane dotychczas jako grunty orne RV (pow. [...] ha) oraz grunty rolne zabudowane Br-RVI (pow. [...] ha) zostały opodatkowane jako tereny mieszkaniowe B (pow. [...] ha).
Następnie Burmistrz [...] decyzją z dnia [...] r. nr [...] (3) wydaną na rzecz Strony, po raz drugi zmienił "decyzję w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2016" obniżając wymiar podatku od nieruchomości za 2016 rok z kwoty [...] zł. W uzasadnieniu organ I instancji wskazał w formie tabelarycznej składowe opodatkowanej nieruchomości, stawkę i kwotę podatku.
Pismem z dnia 4 października 2016 r. Strona wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji po raz drugi zmieniającej wymiar podatku za 2016 r., tj. od decyzji z dnia [...] r. nr [...] (3). W uzasadnieniu Strona wskazała, że jest rolnikiem objętym ubezpieczeniem społecznym rolników w KRUS, zajmuje się pszczelarstwem, hodowlą drobiu na niewielką skalę oraz uprawą gruntów rolnych o pow. [...] ha i wyłącznie z tych źródeł pochodzą jej dochody.
Strona wskazała ponadto, że nie zgadza się ze zmianą kwalifikacji gruntów, w tym działki nr [...] ha, albowiem mieści się na niej pasieka ([...] uli) oraz budynek gospodarczy przeznaczony do prowadzenia zarówno pasieki jak i hodowli drobiu. Jak oświadczyła Strona na ww. działce posadowiony jest także budynek, w którym zamieszkuje. Strona podkreśliła, że do lipca 2016 r. zamieszkiwała w nim wspólnie z ojcem ([...] K.), a obecnie gospodarstwo prowadzi sama, albowiem matka ([...] K.) zmarła [...] lat temu.
Reasumując Strona wskazała, że zmiana kwalifikacji gruntów rolnych na grunty budowlane jest bezzasadna.
Dodatkowo Strona poinformowała, że zamierza wystąpić do sądu o przeprowadzenie postępowania spadkowego.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...], działając jako organ odwoławczy, wymienioną na wstępie decyzją z dnia [...] r., utrzymało w mocy decyzję organu I instancji przyjmując, że Strona jest samoistnym posiadaczem opodatkowanych nieruchomości.
Organ uznał, że sporne w sprawie jest opodatkowanie działki nr [...], która do czasu zmiany nakazu płatniczego podlegała opodatkowaniu podatkiem rolnym, a obecnie – stosownie do zmiany danych w ewidencji gruntów i budynków (z użytku rolnego na symbol "B" tereny mieszkaniowe) - podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, co zawyżyło wysokość podatku.
Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że - w ocenie organu II instancji - Strona jest samoistnym posiadaczem opodatkowanych nieruchomości, stan faktyczny został ustalony wyczerpująco, a dane przyjęte do wymiaru podatku są zgodne z danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, które na mocy art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne wiążą organ. Organ odwoławczy wskazał, że dla spornej nieruchomości ewidencję gruntów i budynków prowadzi Starosta Szczecinecki. Zgodnie z danymi w niej zawartymi ww. działka nr [...], stanowiąca działkę zabudowaną budynkiem mieszkalnym jak i gospodarczym, utraciła walor użytku rolnego na skutek zabudowania budynkiem mieszkalnym.
W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] Skarżący wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego według norm przepisanych i kosztów opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w kwocie [...] zł.
Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 716 ze zm., dalej: "u.p.o.l.") poprzez uznanie, że poprzedzająca decyzja Burmistrza [...] jest oparta na prawidłowych danych o nieruchomościach będących przedmiotem opodatkowania oraz jest zgodna z dokumentami urzędowymi w sytuacji, gdy decyzja ta nalicza podatek od nieruchomości za 10 miesięcy 2016 r. dla powierzchni [...] m2 oraz za 12 miesięcy dla powierzchni [...] m2 pomimo tego, że zmiana danych w ewidencji gruntów i budynków w tym zakresie nastąpiła w dniu 4 kwietnia 2016 r., tj. dotyczy 8 miesięcy 2016 r.
W uzasadnieniu zarzutów skargi Skarżący wskazał, że w ewidencji gruntów i budynków w 2016 r. nastąpiły dwie zmiany. Pierwsza zmiana miała miejsce w dniu [...] r. i dotyczyła wyłącznie dookreślenia budynków znajdujących się na nieruchomości nie mając tym samym wpływu na wymiar podatku od nieruchomości za 2016 r. Druga zaś zmiana nastąpiła w dniu 4 kwietnia 2016 r. i dokonano nią zmiany powierzchni oraz opisu użytku/klasy nieruchomości.
Jak dalej wskazał Skarżący, przed drugą zmianą danych w ewidencji gruntów i budynków z dnia 4 kwietnia 2016 r. opodatkowana nieruchomość liczyła [...] m2 i składała się z gruntów ornych RV o pow. [...] m2 oraz gruntów rolnych zabudowanych Br-RVI o pow. [...] m2.. Natomiast po ww. drugiej zmianie danych opodatkowana nieruchomość ma powierzchnię [...] m2 i składa się wyłącznie z terenów mieszkaniowych (B), które podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
Skarżący stwierdził zatem, że skoro mająca wpływ na wymiar podatku zmiana danych w ewidencji gruntów i budynków nastąpiła w kwietniu 2016 r. to zmiana w zakresie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2016 dla pow. [...] m2 powinna dotyczyć okresu od 1 maja 2016 r. (tj. 8 miesięcy).
Tym samym, w ocenie Skarżącego, sprzeczne z przepisem prawa materialnego jest naliczenie Skarżącemu w decyzji organu I instancji podatku za 10 miesięcy od powierzchni [...] m2 oraz za 12 miesięcy od pow. [...] m2, oraz utrzymanie tej decyzji w mocy przez organ odwoławczy.
Do skargi załączono dokumenty: Wykaz zmian w danych ewidencji gruntów i budynków dokonanych dnia [...] r. obejmujących modernizację danych przedmiotowych oraz Wykaz zmian danych ewidencji gruntów i budynków dokonanych dnia 4 kwietnia 2016 r. obejmujących zmianę powierzchni ww. działki nr [...] ha) i zmianę jej kwalifikacji (z RV, Br-RVI na B).
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie w całości, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.
Dodatkowo organ odwoławczy przyznał, że dowody przedłożone przez Skarżącego są rozbieżne z dowodami znajdującymi się w aktach sprawy. Organ podkreślił, że nie potrafi wyjaśnić tego stanu rzeczy a organ ewidencyjny – na wniosek organu - potwierdził, że zmiany w ewidencji odnoszące się do działki nr [...] w [...] nastąpiły 23 lutego 2016 r.
W dniu 13 lutego 2017 r. na wezwanie Sądu organ odwoławczy nadesłał uwierzytelnione kopie decyzji nr [...] (2) z dnia [...] r. oraz nakazu płatniczego nr [...] (1) z dnia [...] r. wraz z potwierdzeniami doręczenia.
Natomiast na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2016 r. pełnomocnik Skarżącego wniósł o przeprowadzenie dowodu z dokumentów załączonych do skargi na okoliczność, że sporna zmiana danych w ewidencji gruntów i budynków nieruchomości Skarżącego nastąpiła w kwietniu 2016 r. Pełnomocnik Skarżącego złożył ponadto wniosek o przeprowadzenie dowodu z dokumentu w postaci zawiadomienia Starosty [...] z dnia 5 kwietnia 2016 r. o zmianach danych ewidencji gruntów i budynków na okoliczność jak powyżej, jednocześnie przedkładając do akt sprawy uwierzytelnione kserokopie wnioskowanego dowodu.
Na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2017 r. Sąd, na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej: "P.p.s.a."), postanowił dopuścić dowód z dokumentów załączonych do skargi oraz z zawiadomienia Starosty [...] z dnia 5 kwietnia 2016 r. uznając, że jest to niezbędne dla wyjaśnienia istotnych wątpliwości w zakresie ustalenia okresu opodatkowania Skarżącego podatkiem od nieruchomości za 2016 r. i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:
Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.
Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, że Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze.
W pierwszej kolejności Sąd wskazuje, że jak wynika z akt sprawy, organ podatkowy na podstawie art. 254 § 1 i § 2 O.p. decyzją nr [...] (2) z dnia [...] r. wydaną na rzecz Skarżącego C. K. dokonał zmiany nakazu płatniczego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2016 wydanego na J. K. poprzez zastąpienie kwoty [...] zł kwotą [...] zł z tytułu podatku od nieruchomości. Następnie kolejną decyzją nr [...] (3) z dnia [...] r. wydaną na rzecz Skarżącego C. K. dokonał "zmiany decyzji w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2016", poprzez zastąpienie kwoty [...] zł.
Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, że Skarżący odwołał się od decyzji organu I instancji z dnia [...] r., tj. decyzji zmieniającej decyzję "w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 r." poprzez obniżenie wymiaru podatku z kwoty [...] zł. To prawidłowość decyzji zmieniającej decyzję
"w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 r." poprzez obniżenie wymiaru tego podatku o kwotę [...] zł stanowiła przedmiot rozpoznania przez organ odwoławczy, a decyzja organu II instancji wydana w tych właśnie granicach objęta została skargą do tutejszego sądu. Powyższe wyznacza granice rozpoznania przedmiotowej sprawy przez Sąd.
Mając na uwadze powyższe granice Sąd uznał, że istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się de facto do ustalenia czy zasadnie organy podatkowe, w wyniku prawidłowo przeprowadzonego postępowania, dokonały zmiany decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości Skarżącemu za 2016 r., poprzez obniżenie wymiaru ww. podatku z kwoty [...] zł przyjmując za przedmiot opodatkowania nieruchomości położone w [...] przy ul.[...].
Stanowisko natomiast Skarżącego, który nie kwestionuje ani podmiotu opodatkowania ani faktu i zakresu dokonania zmian w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej dla spornej nieruchomości, sprowadza się do kwestionowania okresu, a co za tym idzie także de facto stawki i kwalifikacji prawnopodatkowej przedmiotu opodatkowania w zakresie dwóch miesięcy 2016 r., tj. marca i kwietnia. Skarżący twierdzi bowiem, że mająca wpływ na wymiar podatku za 2016 r. poprzez jego podwyższenie, zmiana danych w ewidencji gruntów i budynków nastąpiła dnia 4 kwietnia 2016 r. A zatem - zgodnie z art. 6 ust. 3 u.p.o.l. – zmiana wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2016 w zakresie okresu, kwalifikacji prawnopodatkowej przedmiotu i wysokości stawki opodatkowania powinna dotyczyć okresu od 1 maja 2016 r. (tj. 8 miesięcy) nie zaś okresu od 1 marca 2016 r. (10 miesięcy) jak przyjęły organy.
Organ podatkowy uznaje zaś, że sporna zmiana w ewidencji gruntów i budynków miała miejsce w lutym 2016 r. A zatem zmiana Skarżącemu wymiaru podatku od nieruchomości za okres od 1 marca 2016 r. - poprzez jej podwyższenie - była dokonana bez naruszenia wskazanego w zarzutach skargi art. 6 ust. 3 u.p.o.l. Tym samym prawidłowo również, zgodnie art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, organ przyjął prawnopodatkową kwalifikację przedmiotu opodatkowania, a także stawkę podatku.
Jednocześnie organ nie kwestionuje, że załączone do skargi dokumenty dotyczące daty wprowadzenia spornych zmian do ewidencji gruntów i budynków są rozbieżne z dokumentami w aktach sprawy – czego organ nie potrafi wyjaśnić. Organ wskazuje jedynie, że organ ewidencyjny potwierdził, że w dniu 23 lutego 2016 r. dokonał zmian w ewidencji gruntów i budynków w odniesieniu do ww. działki nr [...] położonej w [...]. Organ nie przedłożył jednak powołanego stanowiska organu ewidencyjnego.
W powyżej zaistniałym sporze Sąd uznał skargę za zasadną jednakże z innych powodów aniżeli w niej wskazane.
Sąd wskazuje bowiem, że mając na uwadze ww. granice rozpoznawanej sprawy, które wyznaczone zostały granicami sprawy administracyjnej, strony postępowania błędnie upatrują istoty sporu w zasadności zmiany decyzji wymiarowej za 2016 r. poprzez podwyższenie wymiaru podatku za okres marca i kwietnia 2016 r. Jak bowiem wynika z okoliczności powyżej wskazanych przez Sąd, skargą w rozpoznawanej sprawie objęta została decyzja organu II instancji utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji, której przedmiotem była zmiana decyzji "w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 r." poprzez obniżenie wymiaru podatku z kwoty [...] zł, a nie poprzez jego podwyższenie za okres od marca 2016 r.
Mając na uwadze granice rozpoznania przedmiotowej sprawy, Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 254 § 1 O.p. decyzja ostateczna, ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. W myśl § 2 zmiana decyzji ostatecznej może dotyczyć tylko okresu, za który ustalono lub określono wysokość zobowiązania podatkowego.
Z powyższego przepisu prawa wynika, że jedyną przesłanką wzruszenia decyzji ostatecznej jest zmiana stanu faktycznego, która dotyczy faktów prawotwórczych wpływających na wysokość zobowiązania podatkowego. Musi ona nastąpić po doręczeniu decyzji stronie zgodnie z art. 211 O.p., ale znaczenie prawne nowych faktów musi znajdować podstawę prawną w przepisach prawnych obowiązujących wcześniej, tj. w dacie wydania decyzji podatkowej.
Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z którym art. 254 O.p. jest przepisem wyjątkowym, który nie ma charakteru samodzielnego. Jego stosowanie zależy od istnienia innych przepisów szczegółowego prawa podatkowego (przede wszystkim przepisów materialnego prawa podatkowego), gdzie określone są warunki (okoliczności faktyczne), od których uzależnione jest ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego. Pozwala on na zmianę (a więc nie na uchylenie) decyzji ostatecznej, jeżeli nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania podatkowego, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach materialnego prawa podatkowego. Obie przesłanki muszą byś spełnione łącznie (por. wyrok NSA z dnia 21 września 2007 r., sygn. akt II FSK 381/07, – www.orzeczenia.nsa.gov.pl, z dnia 26 października 2000 r. sygn. akt I SA/Po 1939/99 i I SA/Po 2001/99, niepubl.).
W rozpoznawanej sprawie - jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji -zmiana Skarżącemu wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 r. z kwoty [...] zł jest wynikiem modernizacji ewidencji gruntów i budynków poprzez zmianę klasyfikacji geodezyjnej działki [...] z użytku rolnego na grunt o symbolu "B", tj. tereny mieszkalne. Jak ponadto wynika z decyzji organu I instancji zmiana ta została dokonana dnia 23 lutego 2016 r.
W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2015 r., poz. 520 ze zm.; dalej: "p.g.k.") podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Ponadto zgodnie z art. 6 ust. 3 u.p.o.l. jeżeli w trakcie roku podatkowe zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zdarzenie to nastąpiło.
A zatem, co do zasady, rację należało przyznać organom podatkowym, że w przypadku dokonania zmian w ewidencji gruntów i budynków w zakresie istotnym dla ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości, organ podatkowy posiadał uprawnienie do zmiany wymiaru ww. podatku przyjmując jako podstawę dla jego zmiany aktualne dane ewidencji gruntów i budynków. Prawa organu w tym zakresie nie kwestionuje również Skarżący.
Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, Sąd wskazuje jednakże, że organ I instancji powołując się na zmianę danych w ewidencji gruntów i budynków w odniesieniu do ww. działki nr [...] dwukrotnie dokonał Skarżącemu zmiany wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 r., który to wymiar dokonany został pierwotnie na rzecz osoby trzeciej, tj. J. K. Po raz pierwszy organ I instancji ww. ostateczną decyzją z dnia [...] r. wydaną na rzecz Skarżącego dokonał zmiany nakazu płatniczego z dnia [...] r. w sprawie wymierzenia [...] K. łącznego zobowiązania pieniężnego w podatku od nieruchomości za 2016 r. Wówczas zmienione zostało zobowiązanie w ww. podatku z kwoty [...] zł na kwotę [...] zł. Następnie ww. decyzją z dnia [...] r. wydaną na rzecz Skarżącego organ I instancji dokonał kolejnej zmiany "decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2016" obniżając kwotę podatku z kwoty [...] zł.
Zarówno w decyzji z dnia 12, jak i [...] r. organ I instancji ograniczył uzasadnienie decyzji do zamieszczenia tabeli ze składowymi nieruchomości nie wyjaśniając przesłanek na podstawie, których dokonał zmiany wysokości zobowiązania podatkowego (raz podwyższenia a raz obniżenia), jak i na podstawie których za stronę postępowania uznany został Skarżący. Jedynie w decyzji z dnia [...] r. organ powołał się lakonicznie na aktualizację gruntów z dnia 23 lutego 2016 r. jednakże, co Sąd podkreśla, decyzją tą de facto dokonano obniżenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 r. z kwoty [...] zł do kwoty [...] zł.
Organ odwoławczy natomiast w treści uzasadnienia decyzji utrzymującej w mocy ww. decyzję organu I instancji z dnia [...] r. (obniżenie wymiaru podatku o [...] zł) wskazał, że podstawą zmiany była aktualizacja danych widniejących w ewidencji gruntów i budynków, nie wskazując jaka zmiana w powołanej ewidencji spowodowała konieczność obniżenia Skarżącemu wymiaru podatku za 2016 r. o kwotę [...] zł, kiedy zmiana ta nastąpiła i od kiedy wywiera skutek. Organ ten jednocześnie uznał Skarżącego za posiadacza samoistnego ww. nieruchomości również nie wskazując jakiegokolwiek uzasadnienia dla swojego stanowiska oraz nie odnosząc się do możliwości uznania Skarżącego za stronę postępowania, wobec faktu, że pierwotny ww. nakaz płatniczy wydany został na rzecz osoby trzeciej, tj. J. K. Ponadto, jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji organu odwoławczego, odnosi się ono de facto nie do ww. decyzji organu I instancji z dnia [...] r. w przedmiocie zmiany "decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości" za 2016 r. poprzez obniżenie wymiaru podatku z kwoty [...] zł do kwoty [...] zł ale do decyzji zmieniającej poprzez podwyższenie wymiar podatku za 2016 r.
Sąd wskazuje również, że pomimo szczątkowego uzasadnienia decyzji organu I instancji, organ odwoławczy uzasadniając swoje stanowisko w sprawie wskazał, że podzielił ustalenia faktyczne organu I instancji i stwierdził, że wynika on z prawidłowych danych widniejących w ewidencji.
Sąd podkreśla, że w treści odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wskazał, że dowody przedłożone przez Skarżącego wraz ze skargą, tj. wykazy zmian w danych ewidencji gruntów i budynków w odniesieniu do zmiany kwalifikacji prawnopodatkowej działki nr [...] są rozbieżne z dowodami znajdującymi się w aktach podatkowych. Jednocześnie organ odwoławczy stwierdził, że nie potrafi wyjaśnić tego stanu rzeczy.
Z przedłożonych przez Skarżącego dokumentów wynika zaś, iż zmiany w danych ewidencyjnych następowały dwukrotnie tj. w dniu [...] r. w zakresie rodzaju wg KŚT, klasy wg PKOB, głównej funkcji i kondygnacji (nad./pod.) oraz w dniu 4 kwietnia 2016 r. w zakresie rodzaju użytku lub klasy poprzez wykreślenie klasyfikacji "RV"- grunty orne o pow.[...] ha i "Br-RVI" - grunty rolne zabudowane o pow. [...] ha na rzecz klasyfikacji "B" – tereny mieszkaniowe o pow. [...] ha. Uwierzytelnione kopie ww. wykazów zmian wraz z zawiadomieniami z dnia 5 kwietnia 2016 r. złożone zostały także przez pełnomocnika Skarżącego na rozprawie.
Sąd wskazuje jednocześnie, że w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach podatkowych znajdują się zawiadomienia o zmianach w danych ewidencyjnych z dnia 26 stycznia 2017 r. wraz z załącznikiem zawierającym zmianę klasyfikacji. Z treści zawiadomienia wynika, że do zmiany doszło 23 lutego 2016 r.
Ponadto Sąd wskazuje, że brak zbieżności danych wynikających z akt sprawy z przyjętym przez organy stanem faktycznym sprawy odnosi się również do innych elementów opodatkowania, tj. do podmiotu opodatkowania. Co prawda Skarżący w treści skargi nie kwestionuje tego elementu opodatkowania jednakże Sąd, nie będąc związany zarzutami skargi, jest jednocześnie zobowiązany do kontroli legalności zaskarżonej decyzji w całości, w szczególności w zakresie przesłanek jej nieważności.
Sąd zauważa zatem, że w aktach podatkowych znalazły się tabele pochodzące z archiwum jednostki rejestrowej zawierające dane wg stanu na dzień 12 lutego 2016 r., w której jako podmioty ewidencyjne – użytkownicy wieczyści działki nr [...] o pow. [...] ha sklasyfikowanej jako "B" tereny mieszkaniowe wskazani zostali J. K. oraz [...] K. zaś nakaz płatniczy z dnia [...] r. określający wymiar podatku od ww. nieruchomości (nadesłany na wezwanie Sądu), zmieniany decyzjami organu I instancji, wydany został na J. K. Z kolei ww. decyzje organu I instancji o zmianie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 r. wydane zostały na Skarżącego.
Dodatkowo z raportu z systemu WebEWID z archiwum jednostki rejestrowej wg stanu na dzień 23 grudnia 2016 r. wynika, że ww. działka nr [...] pozostając w tej samej klasyfikacji stanowi przedmiot prawa użytkowania wieczystego przysługującego Skarżącemu i M. K. (tj. spadkobierców poprzednich użytkowników – akt notarialny [...] z dnia 24 grudnia 2016 r.).
Z powyższego wynika, w ocenie Sądu, że akta administracyjne rozpoznawanej sprawy zawierają dane, które nie odzwierciedlają jednoznacznie stanu faktycznego przyjętego przez organy jako podstawa orzekania, w tym w odniesieniu nie tylko do podstaw i zasadności "zmiany decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2016" poprzez obniżenie wymiaru podatku z kwoty [...] zł do kwoty [...] zł, lecz również w odniesieniu do podmiotu opodatkowania i strony postępowania. Jednocześnie uzasadnienia decyzji organów, w ocenie Sądu, nie wyjaśniają powstałych rozbieżności ani też nie odnoszą się wcale bądź jedynie ogólnie do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia, w tym w szczególności dotyczących strony postępowania oraz wskazania zakresu i daty zmian danych w ewidencji gruntów i budynków stanowiących podstawę zmiany (obniżenia) wymiaru podatku.
Sąd ponownie podkreśla bowiem, że granice rozpoznawanej sprawy wyznaczone zostały rozstrzygnięciem zawartym w decyzji organu I instancji z dnia [...] r., mocą której organ dokonał zmiany Skarżącemu wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 r. poprzez jego obniżenie z kwoty [...] zł do [...] zł. Zasadności i podstaw tej właśnie zmiany winno dotyczyć uzasadnienie decyzji organów. Również ustalenia dotyczące stanu faktycznego winny koncentrować się w tak wyznaczonych granicach.
W związku z powyższym, Sąd orzekający w niniejszej sprawie uchylił decyzje organów podatkowych obu instancji, mając na uwadze, że organy prowadziły postępowanie podatkowe z naruszeniem podstawowych zasad przewidzianych w art. 120-125 oraz art. 127 O.p. Organy podatkowe były zobowiązane do przeprowadzenia postępowania zgodnego w szczególności z zasadami: praworządności, zaufania, prawdy obiektywnej, przekonywania stron oraz dwuinstancyjności. Organ odwoławczy ponadto powinien ponownie przeprowadzić postępowanie wyjaśniające i poczynić ustalenia, czy organ I instancji prawidłowo zastosował i wyjaśnił podstawę prawną oraz stan faktyczny (podstawę faktyczną) w rozstrzyganej sprawie.
Podkreślić należy, że utrzymanie w mocy decyzji nie oznacza, jak pozornie wskazuje art. 233 § 1 pkt 1 O.p., iż organ odwoławczy nie musi przeprowadzić postępowania odwoławczego polegającego na zbadaniu sprawy i podjęciu ponownego rozstrzygnięcia. Utrzymanie decyzji w mocy oznacza, że treść rozstrzygnięcia organu odwoławczego, choć tożsama z rozstrzygnięciem organu I instancji stanowi wynik przeprowadzonego samodzielnie przez organ wyższego stopnia postępowania. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania, wyrażoną w art. 127 O.p. organ odwoławczy obowiązany jest do ponownego ustalenia stanu faktycznego i powtórnej wykładni przepisów prawa. W wyniku złożenia przez stronę odwołania sprawa podatkowa powinna być w całości przedmiotem postępowania przed organem odwoławczym, a organ odwoławczy nie powinien tylko ograniczać się do kontroli decyzji organu I instancji czy do stwierdzenia, że ustalenia dokonane przez ten organ są prawidłowe (por. wyroki: WSA w Poznaniu z dnia 30 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Po 497/08, WSA w Olsztynie z dnia 15 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Ol 96/08, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Poczynione ustalenia faktyczne i ich ocena prawna powinny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji odwoławczej.
Zgodnie bowiem z art. 210 § 4 O.p. uzasadnienie powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności; uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Nie powinno zabraknąć zredagowanych w sposób należyty motywów decyzji (por. wyroki: WSA w Warszawie z dnia 14 marca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 2154/07, WSA w Warszawie z dnia 26 czerwca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 488/08, www.orzeczenia.nsa.gov.pl).
Kolejną zasadą, która powinna znaleźć swój wyraz w uzasadnieniu decyzji jest zasada przekonywania, o której mowa w art. 124 O.p. Zgodnie z nią organ podatkowy winien wyjaśnić stronom zasadność przesłanek, którymi kieruje się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu.
Sąd stwierdza, że dokonana kontrola decyzji dowodzi, że treść uzasadnienia rozstrzygnięcia organu I instancji zawiera lakoniczne uzasadnienie wyrażone w formie tabeli. Natomiast uzasadnienie organu odwoławczego ogranicza się do krótkiego opisu stanu faktycznego oraz stwierdzenia poprawności ustaleń poczynionych przez organ I instancji. Organ przytoczył przepis art. 21 ust. 1 p.g.k., a podsumowując podkreślił, że jest związany zapisami ewidencji i nie ma wpływu na jej treść. Z uzasadnienia aktu nie wynika, czy przeprowadzone zostało ponowne postępowanie wyjaśniające, czy ustalono stan faktyczny sprawy w kontekście złożonego odwołania. Warunków takich nie spełnia lakoniczne stwierdzenie prawidłowości ustaleń poczynionych przez organ I instancji w zakresie stanu faktycznego - tym bardziej wobec szczątkowego uzasadnienia decyzji przez organ I instancji.
Powyższe uniemożliwiło Sądowi dokonanie kontroli zaskarżonej decyzji w odniesieniu do prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego. Sąd nie posiada bowiem wiedzy w zakresie przesłanek stanowiących podstawę uznania przez organy Skarżącego za stronę postępowania w rozpoznawanej sprawie, zaś prawidłowość ustaleń organów w tym zakresie nie wynika jednoznacznie z akt postępowania. Okoliczność braku kwestionowania tej okoliczności przez Skarżącego nie zwalnia Sądu z obowiązku kontroli legalności zaskarżonej decyzji w tym aspekcie.
Sąd nie posiada również wiedzy w zakresie przesłanek stanowiących podstawę uznania przez organy, że ziściły się przesłanki zmiany "decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 r." poprzez obniżenie wymiaru tego podatku z kwoty [...] zł. Z uzasadnienia decyzji organów nie wynika ponadto w sposób precyzyjny ani tryb dokonanej zmiany ani wskazanie, która de facto decyzja została zmieniona, tj. czy nakaz płatniczy z dnia [...] r. wystawiony na J. K. czy też decyzja zmieniająca z dnia [...] r. wydana na rzecz Skarżącego.
Tym samym rozpoznanie zarzutu skargi w odniesieniu do naruszenia art. 6 ust. 3 u.p.o.l. okazało się przedwczesne.
Reasumując Sąd wskazuje, że rozstrzygnięcie organu odwoławczego narusza przepisy art. 210 § 4 O.p. i godzi w zasadę budzenia zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) oraz zasadę przekonywania (art. 122 O.p.).
Ponadto, na podstawie art. 135 P.p.s.a., biorąc pod uwagę zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego oraz rozmiar i wagę postępowania wyjaśniającego, które organy zobowiązane są przeprowadzić przy ponownym rozpoznaniu sprawy, Sąd uznał za niezbędne do końcowego załatwienia rozpoznawanej sprawy równoczesne uchylenie decyzji organu I instancji.
Wobec powyższego, organy podatkowe rozpoznając sprawę ponownie zobowiązane są uwzględnić powyższe wskazania Sądu. W szczególności organy dokonają: precyzyjnego wskazania zmienianej decyzji, ustaleń faktycznych w zakresie uzasadniającym uznanie Skarżącego za stronę postępowania oraz w zakresie przesłanek uzasadniających zmianę decyzji wymiarowej poprzez obniżenie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 r., wyjaśnienia rozbieżności w zakresie dat i zakresu dokonanych w nich zmian w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej dla nieruchomości stanowiącej przedmiot opodatkowania w części koniecznej dla rozpoznania sprawy. Stosownie do poczynionych ustaleń, organ podatkowy rozstrzygnie sprawę na podstawie ustalonych faktów, a swoją decyzję uzasadni w sposób wyczerpujący, czyniący zadość art. 210 § 4 O.p. Ponadto stosownie do poczynionych ustaleń, organ podatkowy dokona wyboru trybu rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy.
Sąd wskazuje, że wady decyzji wydanych przez organy obu instancji uniemożliwiały pozostawienie ich w obrocie prawnym. Usunięcie tych aktów jest niezbędne dla końcowego prawidłowego załatwienia sprawy.
Z tych względów należało orzec, jak w sentencji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 P.p.s.a (pkt I wyroku). O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 P.p.s.a w związku z art. 205 § 2 oraz art. 209 P.p.s.a. zasądzając od Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] na rzecz Skarżącego kwotę [...] zł, na którą składa się uiszczony wpis od skargi w kwocie [...] zł, wynagrodzenie pełnomocnika w [...]zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.