Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczeciniez 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Sz 900/18

Uzasadnienie

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzją z dnia [...] r. o nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. z dnia [...] r., nr [...] w sprawie odmowy zmiany ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia [...] r., nr [...] zmieniającej zobowiązanie podatkowe na 2017 r. za nieruchomość położoną przy ul. [...] w S..

Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym sprawy:

decyzją z dnia [...] r. Prezydent Miasta S. odmówił zmiany decyzji ostatecznej z dnia [...] r. zmieniającej zobowiązanie podatkowe na 2017 r. za nieruchomość położoną przy ul. [...] w S.. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że na podstawie umowy sprzedaży z dnia [...] r. D. R., P. R. oraz J. U. (zw. dalej: "podatnikami", "skarżącymi") stali się współwłaścicielami nieruchomości przy ul. [...], stanowiącej działkę nr [...] obręb [...].

Decyzją z [...] r. ustalono podatnikom wysokość podatku od nieruchomości na 2017 r., przyjmując za podstawę budowle związane z działalnością gospodarczą o wartości [...] zł, budynki mieszkalne [...] m2, budynki związane z działalnością gospodarczą [...] m2 oraz grunty związane z działalnością gospodarczą [...] m2. W dniu 26.01.2017 r. podatnicy złożyli korektę informacji w sprawie podatku od nieruchomości w związku z usunięciem wiaty, co spowodowało konieczność obniżenia wartości budowli do kwoty [...]zł. W dniu 2.03.2017 r. została wydana decyzja zmieniająca zobowiązanie podatkowe na 2017 r. Podatnicy w dniu 9.11.2017 r. złożyli kolejną korektę informacji w sprawie podatku od nieruchomości, wskazując w niej do opodatkowania budowle związane z działalnością gospodarczą o wartości [...] zł, budynki mieszkalne - [...] m2, budynki związane z działalnością gospodarczą - [...] m2 oraz grunty pozostałe - [...] m2.

Podatnicy załączyli decyzję Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...] r. zatwierdzającą inwestorom (tj. podatnikom), projekt budowlany zamienny, obejmujący przebudowę i rozbudowę budynku inwentarskiego - kurnik, ze zmianą sposobu użytkowania na budynek mieszkalny jednorodzinny z jednym lokalem mieszkalnym i jednym lokalem użytkowym. Przedmiotową decyzją zostało udzielone pozwolenie na wznowienie robót budowlanych oraz nałożono obowiązek uzyskania pozwolenia na użytkowanie. Na tej podstawie podatnicy wnieśli o korektę zobowiązania podatkowego od 1.07.2017 r.

Organ wszczął postępowanie w sprawie zmiany decyzji ostatecznej ustalającej wysokość podatku za 2017 r.

W toku postępowania podatnicy zostali wezwani do złożenia dodatkowych wyjaśnień. Pismem z dnia 19.03.2018 r. podatnicy poinformowali, że inwestycja jest w trakcie i brak jest pozwolenia na użytkowanie budynku inwentarskiego - kurnika. Przedmiotowa nieruchomość nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i nie są dokonywane odpisy amortyzacyjne, gdyż możliwe to będzie dopiero po zakończeniu inwestycji. Nadto wyjaśnili, że początkowo były plany zajęcia całej nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej, jednak w związku z jej złym stanem technicznym została podjęta decyzja o remoncie, który został rozpoczęty sposobem gospodarczym. Postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 14.11.2016 r. prace zostały wstrzymane. W trakcie prac remontowych zmieniono plan zagospodarowania przestrzennego w ten sposób, że na terenie przy ul. [...] przewidziano mieszkalnictwo dopuszczające przeznaczenie jedynie 30% powierzchni na działalność gospodarczą.

W związku z tym, powstał nowy projekt przebudowy budynku zgodnie z ustaleniami planu. Współwłaściciele oświadczyli także, że nigdy nie wykorzystywali nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej.

Organ I instancji wskazał następnie, że podatnicy są wpisanie w CEiDG jako osoby prowadzące działalność gospodarczą pod nazwą [...]. Zgodnie z ewidencją gruntów i budynków, działka nr [...] obręb [...] zabudowana jest [...] budynkami - budynkiem mieszkalnym i [...] budynkami niemieszkalnymi. Właścicielem nieruchomości jest spółka cywilna [...]. Powołując treść art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, organ I instancji wskazał, że podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, co wyraża się w tym, że opodatkowaniu podlega samo posiadanie nieruchomości niezależnie od użytkowania bądź osiągania korzyści. W przedmiotowej sprawie, nieruchomość była w posiadaniu przedsiębiorcy i była związana z prowadzeniem działalności gospodarczej z wyłączeniem budynku mieszkalnego.

Od momentu, w którym na przedmiotowej nieruchomości podjęte zostały działania związane z przebudową oraz rozbudową budynku inwentarskiego – kurnika, została ona zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej. Istotne jest także, że inwestycja w zakresie przebudowy i rozbudowy budynku inwentarskiego ze zmianą sposobu użytkowania na budynek mieszkalny nie została zakończona, a tym samym nie została wydana decyzja o pozwoleniu na użytkowanie. Wobec tego organ I instancji stwierdził, że w 2017 r. nieruchomość położona w S. przy ul. [...] była w posiadaniu przedsiębiorcy i do wydania decyzji o pozwoleniu na użytkowanie przebudowanego i rozbudowanego budynku, nieruchomość należy – z wyłączeniem budynku mieszkalnego - traktować jako zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej. Organ powołał się przy tym na orzecznictwo sądowe.

Od powyższej decyzji podatnicy wnieśli odwołanie.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymując w mocy decyzję organu I instancji nakreśliło ramy prawne sprawy. Zdaniem organu odwoławczego, pojęcie "związania z działalnością gospodarczą" zawarte w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 849 ze zm., zw. dalej: "u.p.o.l.") oznacza, że w każdym przypadku posiadania nieruchomości – przez przedsiębiorcę bądź inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, o ile nie są to nieruchomości wymienione w ust. 2a art. 1a, należy zakwalifikować do gruntów, budynków oraz budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, co z kolei uzasadnia zastosowanie najwyższej stawki podatkowej.

Z kolei, pojęcie "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej" jest pojęciem zakresowo węższym i oznacza sytuację, w której na nieruchomości faktycznie wykonywane są czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W rozpoznawanej sprawie podatnicy są osobami, które prowadzą działalność gospodarczą w formie – spółki cywilnej, co wynika z danych zawartych w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Z treści aktu notarialnego z dnia [...] r. Rep A nr [...] wynika także, że nieruchomość położona przy ul. [...] w S., stanowiąca działkę [...] o obszarze [...] ha została nabyta przez podatników w związku z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą. Spółka jest także wskazana jako właściciel nieruchomości w ewidencji gruntów i budynków. Wspólnicy spółki [...] nabyli nieruchomość będącą przedmiotem opodatkowania w związku z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą, nie służy ona zatem ich pozagospodarczym osobistym celom. Dlatego też, zdaniem organu odwoławczego, w odniesieniu do działki nr [...] oraz budynków na niej posadowionych zastosowanie znajdzie przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a więc uznać je należy za nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, aczkolwiek niewykorzystywane faktycznie w tej działalności.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1. 1. naruszenie prawa materialnego – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz.1302 ze zm., zw. dalej: "p.p.s.a."), a w szczególności naruszenie przepisu art. 6 ust. 3 w zw. z art. 1a ust. pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 254 § 1 O.p. poprzez ich niewłaściwą wykładnię i utrzymanie w mocy decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia [...] r. nr [...] odmawiającej zmiany ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia [...] r. nr [...], mimo zaistnienia zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, czyli zmiany sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, co stanowiło podstawę do zmiany decyzji ostatecznej oraz mimo faktu, iż obiekt będący przedmiotem opodatkowania nie spełniał przesłanek definicji budynku, zawartych w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.;
2. 2. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i c p.p.s.a., w szczególności:
3. a) naruszenie przepisu art. 122 O.p. poprzez jego niezastosowanie skutkujące niepodjęciem wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego i wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, czego skutkiem było przyjęcie, że od całej nieruchomości – budynku inwentarskiego – kurnika, powinna być naliczona stawka opodatkowania od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdy z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że powyższa nieruchomość nigdy nie była przeznaczona na prowadzenie działalności gospodarczej, natomiast prowadzona przebudowa doprowadzi do tego, że jedynie 30% nieruchomości będzie przeznaczone na prowadzenie działalności gospodarczej, a nowy plan zagospodarowania przestrzennego uniemożliwia przeznaczenie na ten cel większej jej części, a ponadto, że w związku z przebudową nieruchomość ta przestała spełniać przesłanki definicji budynku, zawarte w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.;
4. b) naruszenie przepisu art. 187 § 1 O.p. poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego i w konsekwencji przyjęcie, że od całej nieruchomości – budynku inwentarskiego – kurnika, powinna być naliczona stawka opodatkowania od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdy z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że powyższa nieruchomość nigdy nie była przeznaczony na prowadzenie działalności gospodarczej, natomiast prowadzona przebudowa doprowadzi do tego, że jedynie 30% nieruchomością będzie przeznaczone na prowadzenie działalności gospodarczej, a nowy plan zagospodarowania przestrzennego uniemożliwia przeznaczenie na ten cel większej jej części, a ponadto, że w związku z przebudową nieruchomość ta przestała spełniać przesłanki definicji budynku, zawarte w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.;
5. c) naruszenie przepisu art. 191 O.p. czyli naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów poprzez dokonanie oceny dowodów w sposób sprzeczny z materiałem dowodowym zebranym w sprawie, a w szczególności, ustalenie że, nieruchomość – budynek inwentarski – kurnik, jest budynkiem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej, zaś prowadzona przebudowa ma na celu przystosowanie go do prowadzenia takiej działalności, gdy z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że powyższy budynek nigdy nie był przeznaczony na prowadzenie działalności gospodarczej, a prowadzona przebudowa zmierza do przekształcenia go w 70% na budynek mieszkalny, ponieważ zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jedynie 30% tej nieruchomości może być przeznaczone na prowadzenie działalności gospodarczej, a ponadto, że w związku z przebudową nieruchomość ta przestała spełniać przesłanki definicji budynku, zawarte w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji, Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością jej wyeliminowania z obrotu prawnego.

Spór w sprawie sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w niniejszej sprawie zaistniały okoliczności, które mają wpływ na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego, co uzasadniałoby zmianę decyzji ostatecznej wydanej w stosunku do podatników w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2017 r. na zasadzie art. 254 §1 O.p.

Okolicznością taką, w ocenie podatników, jest fakt remontu posiadanej nieruchomości w związku z jej złym stanem technicznym, który, w związku ze zmianą planu zagospodarowania przestrzennego, przewidującego aktualnie na terenie przy ul. [...] mieszkalnictwo dopuszczające przeznaczenie jedynie 30% powierzchni na działalność gospodarczą, sprawi, że budynek ten (dawny kurnik) będzie jedynie w niewielkim stopniu służył działalności gospodarczej. Nadto, zdaniem skarżących, remont spowodowany był bardzo złym stanem nieruchomości, która nie nadawała się do prowadzenia działalności gospodarczej, Ponadto, w związku z przebudową nieruchomość ta przestała spełniać przesłanki definicji budynku, zawarte w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

W ocenie organów podatkowych, powyższe nie ma znaczenia jeżeli chodzi o naliczenie podatku za sporny okres bowiem nie ulega wątpliwości, że wspólnicy spółki [...] nabyli nieruchomość będącą przedmiotem opodatkowania w związku z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą, nie służy ona ich pozagospodarczym osobistym celom, a zatem w odniesieniu do działki nr [...] oraz budynków na niej posadowionych, z wyjątkiem budynku mieszkalnego, zastosowanie znajdzie przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Zgodnie z art. 254 § 1 O.p. zmiana ostatecznej decyzji podatkowej jest możliwa, jeżeli nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania podatkowego, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach materialnego prawa podatkowego. Obie przesłanki muszą być spełnione łącznie (J. Brolik, komentarz do art. 254 O. p., lex 2013; wyrok NSA z dnia 21 września 2007 r. II FSK 381/07, M. Pod. 2007/11/3).

Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie zmiana okoliczności faktycznych, które wpływałyby na wysokość opodatkowania w 2017 r. nie miała miejsca.

Zasadniczą okolicznością decydującą o powstaniu obowiązku podatkowego jest nabycie prawa własności budynku, a w niektórych przypadkach - ich posiadania. Osoba fizyczna kupująca budynek jest zobowiązana do zgłoszenia obowiązku podatkowego w ciągu 14 dni od dnia nabycia prawa własności przez złożenie stosownej informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych (art. 6 ust. 6 u.p.o.l.). Drugą okolicznością decydującą o powstaniu obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości jest istnienie budynku lub budowli. Ta okoliczność powstaje wraz z wybudowaniem budynku. Obiekty te zaczynają "istnieć" po ich wybudowaniu, co pośrednio wynika z brzmienia analizowanego artykułu, gdzie mówi się o zakończeniu budowy. W wyniku zakończenia budowy powstaje nowy przedmiot podatku od nieruchomości. Uzależnienie obowiązku podatkowego od istnienia budynku sprowadza się zatem do tego, że musi powstać nieistniejący wcześniej budynek.

Oznacza to, że o momencie powstania obowiązku podatkowego decydują dwie okoliczności, tj.: nabycie władania istniejącego budynku albo jego istnienie bądź wybudowanie. Nie ulega wątpliwości, że czym innym jest nabycie władania nad istniejącym budynkiem, a czym innym jest wybudowanie nowego budynku. Jeżeli ktoś kupuje istniejący budynek, o powstaniu obowiązku podatkowego decyduje nabycie prawa do władania tym obiektem. Obowiązek powstaje w tej sytuacji, zgodnie z art. 6 ust. 1 u.p.o.l., od początku miesiąca następującego po miesiącu, w którym nabyta została własność budynku.

Natomiast, w przypadku budowy budynku, okolicznością decydującą o powstaniu obowiązku jest istnienie tego budynku. Wówczas obowiązek podatkowy powstaje, co wynika z art. 6 ust. 2 u.p.o.l., od początku roku następującego po roku, w którym wybudowano budynek (budowlę) lub rozpoczęto użytkowanie budynku.

Zgodnie z art. 6 ust. 3 u.p.o.l. jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie.

W rozpoznawanej sprawie nie ulega wątpliwości, że podatnicy są osobami, które prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, co wyniki z danych zawartych w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Z treści aktu notarialnego z dnia 24.08.2015 r. Rep A nr [...] wynika wprost, że nieruchomość położona przy ul. [...] w S., stanowiąca działkę [...] o obszarze [...] ha została nabyta przez podatników w związku z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą. Nieruchomość ta zatem została nabyta przez wspólników spółki cywilnej [...] na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie produkcji bielizny. Abstrahując od poprawności takiego oznaczenia, Spółka jest także wskazana jako właściciel ww. nieruchomości w ewidencji gruntów i budynków.

Z wyjaśnień podatników wynika, że początkowo były plany zajęcia całej nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej, jednak w związku ze złym stanem technicznym budynków została podjęta decyzja o remoncie, który został rozpoczęty sposobem gospodarczym. Następnie jednak, postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 14.11.2016 r., prace zostały wstrzymane. Nadto, w trakcie prac remontowych zmieniono plan zagospodarowania przestrzennego w ten sposób, że na terenie przy ul. [...] przewidziano mieszkalnictwo dopuszczające przeznaczenie jedynie 30% powierzchni na działalność gospodarczą. W związku z tym, powstał nowy projekt przebudowy budynku zgodnie z ustaleniami planu. Współwłaściciele oświadczyli także, że nigdy nie wykorzystywali nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej.

Jak wynika z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie 27.06.2017 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego zatwierdził inwestorom (tj. podatnikom), projekt budowlany zamienny, obejmujący przebudowę i rozbudowę budynku inwentarskiego - kurnik, ze zmianą sposobu użytkowania na budynek mieszkalny jednorodzinny z jednym lokalem mieszkalnym i jednym lokalem użytkowym. Przedmiotową decyzją zostało udzielone pozwolenie na wznowienie robót budowlanych oraz nałożono obowiązek uzyskania pozwolenia na użytkowanie. Na tej podstawie podatnicy wnieśli o korektę zobowiązania podatkowego od 1.07.2017 r.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnić należy na wstępie, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji "przedsiębiorcy", a w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. określono działalność gospodarczą jako działalność, o której mowa w ustawie z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 (który w rozpoznawanej sprawie nie ma zastosowania). Zgodnie z kolei z art. 2 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Przedsiębiorcą zaś, zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną – wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Zatem podstawowym kryterium związku nieruchomości z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez prowadzący działalność gospodarczą podmiot. Istotne jest, że związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Tym samym, o tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą, nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie i w danym czasie rzeczywiście prowadzona. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 458/12, dostępny na stronie internetowej: www. orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zatem, nawet obiekty niewykorzystywane w danym momencie na potrzeby działalności gospodarczej należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. W przytoczonej definicji nie ma bowiem warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że konstrukcja podatku od nieruchomości ma charakter majątkowy (rzeczowy), a nie przychodowy, nie nawiązuje bowiem do wpływów z nieruchomości. Podatek ten (jego konstrukcja) skupia się na samej własności lub posiadaniu gruntów, budynków i budowli, użytkowaniu wieczystym gruntów. Także sposób określenia podstawy opodatkowania w oparciu o pewne fizyczne parametry cechujące poszczególne rodzaje nieruchomości w ustawie tej wymienione, jak powierzchnia użytkowa budynków, powierzchnia gruntów, wartość początkowa budowli, wskazuje wyraźnie na majątkowy, a nie przychodowy charakter tego podatku.

Miejscem, w którym pojawia się element charakterystyczny dla podatków przychodowych jest przepis określający stawki podatku. Wyższe stawki określone są dla budynków i gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Jednak nie zmienia to charakteru tej daniny co do zasady, gdyż uzależnia się obowiązek płacenia podatku według wyższej stawki tylko od potencjalnych możliwości osiągania przychodów z budynku (gruntu), a nie stawek zróżnicowanych według wielkości rzeczywistych przychodów. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 grudnia 2009 r., sygn. akt: II FSK 1031/09).

A zatem, niewątpliwie sporna nieruchomość znajdowała się w 2017 r. w posiadaniu przedsiębiorcy i była związana z prowadzeniem działalności gospodarczej (z wyłączeniem budynku mieszkalnego).

Wbrew stanowisku skarżących fakt podjęcia remontu zakupionych zabudowań (początkowo metodą gospodarczą) w 2016 r., a następnie kontynuacja tego remontu w 2017 r. w żaden sposób nie mógł wpłynąć na sposób ich opodatkowania w tym roku podatkowym skoro budynek został ukończony dopiero w 2018 lub 2019 r.

Nie sposób też przyjąć, że w stosunku do spornego obiektu zachodziły tzw. "względy techniczne", bowiem nie obejmują one swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Podobne stanowisko zajął NSA w m.in. z 9 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1354/07, z 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1626/12, z16 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2222/12, z 25 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2449/13 (dostępne na stronie internetowej:

www. orzeczenia.nsa.gov.pl). Wprawdzie poglądy Naczelnego Sądu Administracyjnego zostały wyrażone na tle stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 stycznia 2016 r., zachowują jednak pełną aktualność w obowiązującym stanie prawnym. Dokonana zmiana przepisów ogranicza możliwość stosowania niższych stawek w odniesieniu do gruntów i budynków, będących w posiadaniu przedsiębiorcy, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Dla wyłączenia takich nieruchomości z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej konieczne jest, w obecnym stanie prawnym, legitymowanie się stosowną decyzją administracyjną (art. 1a ust. 2a pkt 3 u.p.o.l.).

W uzasadnieniu do ustawy zmieniającej ustawodawca wskazał, że celem nowelizacji było doprecyzowanie pojęcia "względy techniczne", w ten sposób, aby miało ono zastosowanie jedynie wobec budynków i budowli lub ich części, wobec których została wydana ostateczna decyzja organu nadzoru budowlanego nakazująca rozbiórkę obiektu budowlanego lub organu nadzoru górniczego. Ustawodawca wskazał również, że doprecyzowanie pojęcia zawsze wiąże się z ograniczeniem jego zakresu, co prowadzi do zawężenia stosowania danego przepisu w porównaniu do poprzedniego stanu prawnego. Zgodnie z art. 67 Prawa budowlanego, jeżeli nieużytkowany lub niewykończony obiekt budowlany nie nadaje się do remontu, odbudowy lub wykończenia, właściwy organ wydaje decyzję nakazującą właścicielowi lub zarządcy rozbiórkę tego obiektu i uporządkowanie terenu oraz określającą terminy przystąpienia do tych robót i ich zakończenia.

W rozpoznawanej sprawie sytuacja taka nie zaistniała.

Wbrew zarzutom skargi zatem remont dachu, tj. czasowe pozbawienie budynku zadaszenia, nie może przesądzać o tym, że nieruchomość ta przestała spełniać przesłanki definicji budynku, zawarte w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jest to bowiem okoliczność przejściowa będąca konsekwencją prowadzenia prac remontowych.

Mając na uwadze powyższe nie sposób przyjąć, że już w 2017 r. zaistniały okoliczności pozwalające na zastosowanie art. 254 §1 O.p. Niewątpliwie wobec dawnego budynku inwentarskiego - kurnika nie zmieniono klasyfikacji nie stał się on budynkiem mieszkalnym. Z tego względu nie do przyjęcia było stanowisko skarżących wyrażone w złożonej 9.11.2017 r. informacji o nieruchomościach, gdzie wskazano, że w ocenie podatników, w 2017 r. na ich nieruchomości znajduje się [...] m˛ powierzchni budynków mieszkalnych, podczas gdy z aktu notarialnego i ewidencji gruntów i budynków wynika, że na zakupionej działce znajdował się jeden budynek mieszkalny o powierzchni [...] m˛. Oczekiwanie przez skarżących uwzględnienie wskazanego wyliczenia przez organ nie tylko nie znajduje oparcia w przepisach prawa, ale także nie może być w żaden sposób zweryfikowane skoro w 2017 r. inwestycja w zakresie przebudowy i rozbudowy budynku inwentarskiego ze zmianą sposobu użytkowania na budynek mieszkalny była dopiero prowadzona, do końca tego roku nie została zakończona, nie została wydana decyzja o pozwoleniu na użytkowanie tego budynku, a załączone do akt sprawy dokumenty dotyczące przebudowy spornego budynku nie wskazują, w jakiej części będzie on przeznaczony na cele mieszkalne.

W skardze wprawdzie skarżący zmienili stanowisko wskazując, że właściwe byłoby opodatkowanie spornego budynku stawką jak dla budynków pozostałych, powołując się przy tym na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. II FSK 2527/14. Sąd nie podziela jednak także tego stanowisko, wskazując na wyżej już przytoczone argumenty, a także przepisy prawa, które zobowiązują organ do wykorzystywania danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2015 r., poz. 520 ze zm., dalej w skrócie: "u.p.g.k.") podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych, stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Z przepisu tego wynika, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych, w tym i w postępowaniu podatkowym.

Odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w tej ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie, bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej).

W takim przypadku organ podatkowy obowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku.

Sytuacja taka w rozpoznawanej sprawie nie miała miejsca.

Mając na uwadze powyższe podkreślić zatem należy, że od reguły przewidzianej w art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne nie zostały przewidziane żadne wyjątki, a więc organy ustalające wysokość zobowiązań nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 września 2010 r., sygn. akt II FSK 1014/10). Zatem, z mocy powyższego przepisu organ podatkowy, ustalając wymiar podatku, jest zobowiązany uwzględniać dane wynikające z tej ewidencji dopóki dane te nie zostaną zmienione w stosownym trybie. To właśnie przeciwne zachowanie organu, a więc przyjęcie danych innych, niż wynikające z ewidencji gruntów i budynków, byłoby działaniem sprzecznym z prawem, gdyż naruszałoby wskazany wyżej przepis. Pogląd taki znajduje odzwierciedlenie w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych (oprócz przytoczonych powyżej także: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 27 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Lu 684/09, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 21 stycznia 2010 r., sygn. akt III SA/Po363/09, Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1243/08) i Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni go podziela.

Co do wyroku przywołanego w skardze (II FSK 2575/14) Sąd stwierdza, że stan faktyczny tej sprawy był odmienny od tego jaki ma miejsce w rozpoznawanej sprawie. Przede wszystkim stan prac związanym ze zmianą przeznaczenia budynku był na tyle zaawansowany, że możliwe było wyodrębnienie metrażu zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej oraz powierzchni remontowanej przeznaczonej na budynek mieszkalny. Nadto, w trakcie oględzin stwierdzono, że prace w części przeznaczonej na cele mieszkaniowe były tak zaawansowane, że do wykonania pozostał jeszcze montaż drzwi wewnętrznych i zewnętrznych, malowanie ścian oraz założenie podłóg. Tymczasem, w przedmiotowej sprawie 26 czerwca 2017 r. wydany został dziennik budowy, z którego wynika, że jeszcze w 2018 r. trwały prace wykończeniowe.

W ocenie Sądu, za bezzasadne należy zatem uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego.

Sąd nie stwierdził również naruszenia przepisów proceduralnych.

W ocenie Sądu, ocena dowodów jakiej dokonały w tej sprawie organy podatkowe, nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów. To, że strona odmiennie ocenia materiał dowodowy nie znaczy, że ocena dowodów została dokonana przez organy podatkowe z przekroczeniem granic zasady swobodnej ich oceny lub z naruszeniem zasad dotyczących prowadzenia postępowania dowodowego.

W świetle powyższych rozważań niezasadne okazały się zarzuty naruszenia przepisów postępowania: art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. W toku postępowania organy podatkowe podjęły bowiem wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrały i rozpatrzyły w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy. Zgromadzony materiał dowodowy organy poddały wnikliwej ocenie, która nie przekroczyła zasady swobodnej oceny dowodów, określonej w art. 191 O.p. Ponadto organy podatkowe w myśl art. 180 § 1 O.p. dopuściły jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy.

W swojej decyzji organ odwoławczy opisał stan faktyczny sprawy w sposób wyczerpujący, odniósł się do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu, a prawne uzasadnienie decyzji spełnia wymogi art. 210 § 4 O.p.

Nie dopatrując się zatem w zaskarżonej decyzji naruszeń prawa materialnego lub procesowego w stopniu, jaki obligowałby Sąd do jej uchylenia, skargę oddalono na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Wszystkie wyroki przywołane w sprawie dostępne są na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.