Uzasadnienie
W dniu [...] do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w L. wpłynął wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (wniosek o interpretację indywidualną) złożony przez A Spólka z o. o. w L.. Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka nabyła prawo wieczystego użytkowania działki położonej w L. i zamierza wybudować budynki, w których będą znajdowały się lokale mieszkalne oraz kilka lokali użytkowych na parterze. W budynku zaplanowano garaż podziemny, w którym będą znajdowały się miejsca postojowe i garażowe przynależne do poszczególnych lokali mieszkalnych. Wnioskodawca zwrócił się z zapytaniem, czy do sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym miejscem postojowym (garażowym) właściwe będzie zastosowanie preferencyjnej stawki VAT 7 % określonej w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wyraził pogląd, że ma prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług w odniesieniu do całości planowanej sprzedaży, tj. do sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym miejscem postojowym (garażowym), częściami wspólnymi budynku oraz udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu, na którym znajduje się budynek.
Minister Finansów, działając przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., w interpretacji indywidualnej z dnia [...] nr [...], uznał za nieprawidłowe stanowisko podatnika. Wskazał, że do sprzedaży lokali mieszkalnych zastosowanie ma obniżona do 7 % stawka podatku od towarów i usług, natomiast do lokali użytkowych stosuje się podstawową stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 22 %. Wydzielone miejsce postojowe (garażowe) nie stanowi lokalu mieszkalnego ani pomieszczenia służącego bezpośredniemu zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Mogą one przynależeć do lokalu, ale nie zmienia to ich funkcji. Hala garażowa jest pomieszczeniem przynależnym, a jedno miejsce parkingowe jest ułamkową częścią pomieszczenia przynależnego. Skoro sprzedaż pomieszczenia przynależnego, służącego funkcjom innym niż mieszkaniowe podlega wyłączeniu z opodatkowania stawką 7 %, to sprzedaż jego części ułamkowej również podlega temu wyłączeniu, w efekcie podlega opodatkowaniu stawką w wysokości 22 %.
Pismem z dnia [...] podatnik wezwał organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa i zmiany interpretacji.
W odpowiedzi na to wezwanie Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wyrażonego w interpretacji indywidualnej stanowiska.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji. Zdaniem Spółki ma ona prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku określonej w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do całości planowanej sprzedaży. Zgodnie bowiem z tym przepisem w przypadku dostaw budynku lub jego części zasiedlonego po raz pierwszy stosuje się stawkę 7 % w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkalnego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych.
W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje
Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. – dalej p.p.s.a.).
W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m. in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.).
W ramach tak wyznaczonej kompetencji Sąd stwierdza, że zaskarżona interpretacja narusza przepisy procesowe, przewidziane dla instytucji interpretacji przepisów prawa podatkowego, w stopniu nakazującym uchylenie tej interpretacji.
Zgodnie z art. 14d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. – dalej O. p.) interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4 O. p. W ocenie Sądu, termin określony w art. 14d O. p. uznać można za zachowany tylko wówczas, gdy przed jego upływem interpretacja zostanie skutecznie doręczona wnioskodawcy. Stawiając powyższą tezę Sąd miał na uwadze uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2008 r. sygn. akt I FPS 2/08 przesądzającą, że w stanie prawnym obowiązującym w 2005 r. pojęcie "niewydanie postanowienia" użyte w art. 14b § 3 O. p. oznacza brak jego doręczenia w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku. W uzasadnieniu uchwały wskazano, że również na gruncie art. 14d O. p. dla zachowania określonego w nim terminu, konieczne jest doręczenie, a nie samo wydanie interpretacji, rozumiane jako jej sporządzenie, opatrzenie datą i podpisanie przez uprawnioną osobę.
Z akt sprawy wynika, że wniosek skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do właściwego organu w dniu [...]. Potwierdza to prezentata umieszczona na wniosku (k. [...] akt administracyjnych). Taką datę wpływu wniosku ustalił także Minister Finansów, powołując ją w treści zaskarżonej interpretacji. Akta sprawy nie wskazują przy tym, aby organ podatkowy podejmował jakiekolwiek czynności przed wydaniem interpretacji, jak również, aby zaistniały okoliczności wymienione w art. 139 § 4 O. p., które przedłużałyby termin do wydania interpretacji.
W niniejszej sprawie, termin określony w art. 14d O. p., liczony zgodnie z art. 12 § 3 O. p., upłynął w dniu [...] (poniedziałek). Interpretację doręczono podatnikowi w dniu [...], o czym świadczy potwierdzenie odbioru interpretacji (k. [...] akt administracyjnych). Nie ulega zatem wątpliwości, że zaskarżona interpretacja wydana – w rozumieniu doręczona – została z uchybieniem 3 – miesięcznego terminu, o którym stanowi art. 14d O. p.
Zgodnie z art. 14o § 1 O. p., w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie zakreślonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Oznacza to, że jeżeli organ wydający interpretację nie doręczył skutecznie tej interpretacji wnioskodawcy przed upływem terminu określonego w art. 14d O. p., traci on kompetencję do jej wydania. Przepis ten wskazuje natomiast, że w obrocie prawnym pojawiła się interpretacja uznająca stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w pełnym zakresie. W niniejszej sprawie skutek ten nastąpił w dniu [...].
Z brzmienia art. 14o § 1 O. p. wynika, że prawnym skutkiem uchybienia terminu jest przyjęcie, że interpretacja została wydana jako tzw. "interpretacja milcząca" (interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie), aczkolwiek rzeczywistym autorem interpretacji nie jest organ podatkowy, lecz samo prawo, które ją kreuje (patrz: wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 grudnia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1077/08). Wskazać przy tym należy, że jedyną możliwość korekty takiej interpretacji przewiduje art. 14e § 1 O. p. Pozwala on Ministrowi Finansów z urzędu zmienić interpretację, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.
Zauważa się, że w zaistniałej sytuacji procesowej Sąd nie był władny ocenić merytorycznej zasadności zarzutów skargi odnoszących się do stanowiska Ministra Finansów, które – jak wykazano wyżej – nie mogło być wyrażone.
Uznając, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów procesowych, tj. regulacji art. 14d O. p., Sąd na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił interpretację Ministra Finansów. Orzeczenie dotyczące wstrzymania wykonania interpretacji oraz w zakresie kosztów postępowania sądowego uzasadnione są odpowiednio treścią art. 152 i art. 200 tej ustawy.