Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiuz 28 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1423/12

Uzasadnienie

Przedmiotem skargi A S.A. z siedzibą w B. jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości.

Przyjęty w sprawie stan faktyczny sprawy przedstawiał się następująco: Pismem z dnia 1 lutego 2006 r. A S.A. z siedzibą w K. (obecnie w B., zwana dalej Spółką, stroną lub skarżącą) zwróciła się o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1992-1993 i 1995-1996 oraz o zwrot nienależnie zapłaconego podatku wraz z odsetkami za zwłokę.

Wskazała, że wnioskowana nadpłata w podatku od nieruchomości wynika z nienależnie zapłaconego podatku od wyrobisk górniczych, określonego decyzjami z dnia [...] o nr [...] i [...]. Organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] określił Spółce wysokość nadpłaty w podatku od nieruchomości w kwocie 4.491.365,29 zł powstałej w 2000 r., dotyczącej lat 1992-1993 i 1995-1996 oraz orzekł o jej zwrocie wraz z oprocentowaniem. Od decyzji tej skarżąca nie wniosła odwołania a kwota nadpłaty wraz z oprocentowaniem została Spółce zwrócona. Natomiast kolejną decyzją z dnia [...] organ pierwszej instancji odmówił określenia nadpłaty powstałej w 1999 r., dotyczącej lat 1992-1993 i 1995-1996. Decyzja ta stała się przedmiotem postępowania zakończonego decyzją SKO w W. z dnia [...], który stwierdził, że zaskarżoną decyzję należało uchylić a postępowanie w sprawie umorzyć z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Organ odwoławczy uznał bowiem, że wniosek skarżącej w sprawie stwierdzenia nadpłaty za lata 1992 - 1993 i 1995 - 1996 został już rozpatrzony decyzją Prezydenta W. z dnia [...], zatem decyzja z dnia [...] dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną.

Decyzję tę strona zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu, który wyrokiem z dnia 16 lipca 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 266/08 uchylił zaskarżoną decyzję SKO w W. z dnia [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości oraz poprzedzające ją dwie decyzje Prezydenta W. z dnia [...] i [...]. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że organ podatkowy wydając jedną decyzję w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty za okres kilku lat, powinien szczegółowo określić stan prawny obowiązujący w poszczególnych latach podatkowych a następnie szczegółowo uzasadnić swoje stanowisko w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty za kolejne lata podatkowe.

Ponadto, organy obu instancji uznały wadliwie, że rozpatrzeniu podlega wniosek z dnia 1 lutego 2006 r., gdy tymczasem wniosek ten został rozpatrzony przez organ pierwszej instancji postanowieniami z dnia [...] utrzymanymi w mocy przez organ odwoławczy postanowieniami z dnia [...].

Sąd podkreślił, że organ podatkowy rozpatrując wniosek skarżącej uznał, że brak jest przeszkód do jego rozpoznania, jednak z akt sprawy wynika, że sprawa wymiaru nie została ostatecznie zakończona. Wprawdzie organ podatkowy pierwszej instancji decyzjami z dnia [...] umorzył jako bezprzedmiotowe wznowione z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie podatku od nieruchomości za lata 1992 - 1993 i 1995 - 1996, to jednak z samego uzasadnienia tych decyzji wynika, że powodem umorzenia przedmiotowych postępowań było błędne zastosowanie trybu wznowienia postępowania z urzędu, ponieważ w obrocie prawnym nie istniały ostateczne decyzje wymiarowe. Kwota nadpłaty jest bowiem w nierozerwalny sposób związana z wysokością zobowiązania. Dlatego też postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w pierwszej kolejności powinno zmierzać do ustalenia prawidłowej kwoty zobowiązania i na tej podstawie stwierdzenia nadpłaty w określonej wysokości.

Sąd wskazał, że w spornym postępowaniu o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1992 - 1993 i 1995 - 1996, moment zapłaty podatku w nienależnej kwocie ma jedynie znaczenie dla określenia stanu prawnego, na podstawie którego wniosek powinien być rozpatrzony jak też ewentualnej wysokości oprocentowania. Tymczasem organ podatkowy z naruszeniem przepisów o nadpłacie określił nadpłatę za 2000 r. i odmówił określenia nadpłaty za 1999 r. Organ przeprowadził postępowanie podatkowe w przeświadczeniu, że rozpatruje wniosek z dnia 1 lutego 2006 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1992 - 1993 i 1995 - 1996, gdy tymczasem wniosek ten został ostatecznie załatwiony w innym postępowaniu, co stanowi rażące naruszenie prawa skutkujące nieważnością postępowania. W swoich rozważaniach organ odniósł się do ostatnich korekt deklaracji na podatek od nieruchomości za poszczególne lata podatkowe, złożonych w dniu 10 grudnia 1997 (za 1992 r.), w dniu 4 sierpnia 1998 r. (za 1993 r.), w dniu 12 stycznia 1999 r. (za 1995 r.) oraz w dniu 12 stycznia 1999 r. (za 1996 r.), a więc złożonych na długo przed wystąpieniem skarżącej z wnioskiem (z dnia 1 lutego 2006 r.), gdy tymczasem przepis wymaga dołączenia do wniosku o stwierdzenie nadpłaty skorygowanych deklaracji za okres, w którym powstała nadpłata.

Sąd podkreślił, że organ wadliwie rozpatrzył wniosek skarżącej w dwóch odrębnych postępowaniach, uzależniając to od momentu, w którym nastąpiła zapłata podatku, co stanowi rażące naruszenie prawa. Przyjęcie niewłaściwego kryterium (momentu zapłaty) spowodowało, że organ nie stwierdził nadpłaty za poszczególne lata podatkowe, a więc nie odniósł się do przedmiotu postępowania, a także nie odniósł się w pełni do żądania skarżącej. Co więcej treść podjętego przez organ rozstrzygnięcia (decyzja z dnia [...]) wprowadziła skarżącą w błąd, pozostawiając ją w przekonaniu, że ma ona prawo oczekiwać, iż organ w pozostałym zakresie - w odniesieniu do nadpłaty powstałej w związku z zapłatą podatku w 1999r. - wypowie się w kolejnej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, omawianym wyrokiem z dnia 16 lipca 2008r. sygn. akt I SA/Wr 266/08 – uchylił zaskarżoną decyzję SKO w W. z dnia [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości oraz poprzedzające ją dwie decyzje Prezydenta W. z dnia [...] i [...]. Formułując zalecenia dla organów, którym przekazano sprawę nadpłaty do ponownego rozpatrzenia, Sąd nakazał organom podatkowym – po pierwsze - określić w prawidłowej wysokości zobowiązanie podatkowe, a następnie, w zależności od dokonanych ustaleń podjąć decyzję w sprawie nadpłaty, tak aby treść rozstrzygnięcia odnosiła się wyraźnie do poszczególnych lat podatkowych.

Ponadto Sąd zobowiązał organ podatkowy do odniesienia się do kwestii - uznania za nadpłatę podatku w części odpowiadającej wartości mienia przekazanego przez skarżącą na rzecz Gminy W. Dokonując rozważań w tym zakresie organ powinien wziąć pod uwagę w szczególności art. 59, art. 72 i następne ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r, poz. 749, dalej: OP), powinien też wykazać, w jaki sposób wyliczył oprocentowanie stwierdzonej nadpłaty, o jakim mowa w art. 78 Ordynacji podatkowej. Niezależnie od powyższego, Sąd zobowiązał organ podatkowy do oceny przedmiotowego wniosku w świetle art. 80 Ordynacji podatkowej określającego termin, z upływem którego wygasa przysługujące podatnikowi prawo do zwrotu nadpłaty. Podkreślił, że organ powinien uwzględnić upływ przedawnienia z urzędu.

Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił skargi kasacyjnej wniesionej przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. – uznając ją za oczywiście bezzasadną. W wyroku z dnia 2 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1939/08 – ustosunkowując się do sformułowanych przez organ odwoławczy zarzutów – uznał prowadzone w tej sprawie postępowanie administracyjne za "bulwersujące". Podkreślił, że wśród spraw jakie rozstrzygał sąd kasacyjny od początku swego funkcjonowania (01.01.2004 r.) trudno byłoby znaleźć drugą, w której by popełniono tyle błędów i to tak rażących, jakie miały miejsce w postanowieniach i decyzjach dotyczących spornej nadpłaty. Można usprawiedliwić nieprawidłowe opodatkowanie wyrobisk górniczych przez Prezydenta W., gdyż ta kwestia – do czasu podjęcia stosownej uchwały przez NSA – nasuwała wątpliwości.

Nie sposób jednak zrozumieć, że nastąpiło to w trybie wznowienia postępowania, którego nie prowadzono, podobnie nie można było decyzją z dnia [...] umorzyć postępowania w sprawie już zakończonej decyzją ostateczną z dnia [...]. Żadna ze znanych procedur nie przewiduje takiego (dwukrotnego) rozstrzygnięcia sprawy, raz – co do istoty, drugi – w inny sposób (por. art. 207 § 2 OP). Ponadto – w świetle okoliczności sprawy, a w szczególności sposobu powstania nadpłaty (dwie wpłaty: w 1999 r. i w 2000 r.) decyzja Prezydenta W. z dnia [...] określająca spółce nadpłatę "w kwocie...powstałej w 2000 r." odpowiadała w swej istocie wyrokowi częściowemu, znanemu procedurze cywilnej (por. art. 317 § 1 kpc) ale nie podatkowej. Gdyby przyjąć stanowisko SKO (spółka mogła wnieść odwołanie co do wysokości nadpłaty) to decyzję z [...] należałoby ocenić – przy tym brzmieniu sentencji – jako pułapkę zastawioną z premedytacją na spółkę, która w dobrej wierze oczekiwała na rozstrzygnięcie co do pozostałej części nadpłaty – określonej w jej kolejnych pismach do Prezydenta Miasta.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w tych okolicznościach sprawy, jedyny zarzut jaki należało sformułować pod adresem sądu pierwszej instancji to ten, że nie stwierdził nieważności wymienionej w wyroku decyzji (z [...]), z powodu rażącego naruszenia prawa bądź braku podstawy prawnej, ograniczając się do ich uchylenia.

Sąd kasacyjny potwierdził, że organ ewidentnie naruszył podstawowe zasady procedury podatkowej – określone w szczególności w art. art. 120, 121 § 1, 122 oraz 125 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej.

Naczelny Sąd administracyjny wyraził natomiast zastrzeżenia do zamieszczonych w wyroku WSA wskazań, co do dalszego postępowania w sprawie, bowiem już samo odniesienie się do nich w skardze kasacyjnej uzasadnia obawę, że postępowanie nie zostanie zakończone nie tylko w "przyzwoitym terminie" ale i w zgodzie z przepisami. W tej sytuacji, Sąd kasacyjny jednoznacznie przesądził, że jeśli chodzi o stan faktyczny sprawy – nic już nie pozostaje do ustalenia czy wyjaśnienia. Wskazał, że w uzasadnieniu uchylonej przez WSA decyzji Prezydenta W. z dnia [...] znajdują się szczegółowe wyliczenia, oparte na zeznaniach podatkowych i wpłatach, podatku od nieruchomości za poszczególne lata. Jakakolwiek ich korekta, także poprzez wydanie decyzji określającej, nie jest już, z uwagi na upływ czasu, dopuszczalna. Z niespornych ustaleń wynika, że sporna nadpłata powstała wyłącznie na skutek wykonania przez podatnika dwóch decyzji Prezydenta Miasta W. nr [...] i [...] z dnia [...] Jak wynika z "wniosku" Spółki z dnia 1 lutego 2006 r. oraz "odpowiedzi na wezwanie" z dnia 29 maja 2007 r. wpłacono w 1999 r. kwotę 5.743.123 zł, a w 2000 r. 4.491.365 zł. Uchylenie obu wyżej wymienionych decyzji wyrokiem WSA we Wrocławiu z dnia 20 października 2004 r., sygn. akt I SA/Wr 3335/02 spowodowało, że z tą datą obydwie wyżej wymienione wpłaty – stosownie do art. 72 § 1 pkt 1 i art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (w ówczesnym brzmieniu) – stanowiły nadpłatę powstałą "z dniem" zapłaty.

Skoro organ podatkowy nie skorzystał z możliwości jej zaliczenia na poczet zaległości podatkowych (art. 76 § 1 OP) powinien dokonać zwrotu nadpłaty i to z oprocentowaniem. Wobec tego, że nowej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe nie wydano, zwrot powinien nastąpić bez zbędnej zwłoki – po upływie 3 miesięcy od doręczenia organowi orzeczenia sądu administracyjnego (art. 77 § 1 pkt 1 lit. b) i § 4 oraz art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej). Zwrotu nadpłaty organ dokonuje z urzędu, bez potrzeby wystąpienia o to samego zainteresowanego. Zasady te nie uległy zmianie w toku kolejnych (po 2004 r.) nowelizacji Ordynacji podatkowej.

W tej sytuacji, Sąd kasacyjny za bezprzedmiotowe uznał wywody skargi kasacyjnej dotyczące wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, pomijając już ich nieadekwatność do rozpatrywanej sytuacji. Jednoznacznie wskazał, że w tej sprawie ma zastosowanie art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej "wygaszający" prawo do zwrotu nadpłaty po upływie 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym upłynął termin jej zwrotu. Termin ten, jak już wyjaśniono wyżej, wyznacza art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej. Sąd kasacyjny uznał, że nie ma żadnej wątpliwości, że termin ten jeszcze nie upłynął, nawet bez uwzględnienia przerw spowodowanych kolejnymi wnioskami Spółki o zwrot nadpłaty (art. 80 § 3 OP).

W konsekwencji Sąd kasacyjny uznał, że sprawa dojrzała do ostatecznego rozstrzygnięcia (które powinno nastąpić już w 2005r.) oraz potwierdził konieczność i zasadność wyeliminowania z obrotu prawnego rażąco wadliwych decyzji - wymienionych w zaskarżonym wyroku. Należy przy tym podkreślić, że pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego co do sposobu załatwienia sprawy - wyrażony w wyroku z dnia 2 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1939/08, zastępuje udzielone przez sąd pierwszej instancji wskazania co do dalszego postępowania – stosownie do art. 153 w związku z art. 192 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej P.p.s.a.)

W konsekwencji powyższych orzeczeń, Prezydent W., decyzją z dnia [...] Nr [...]: 1) odmówił Spółce nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata:1992, 1993, 1995 i 1996 i jej zwrotu wraz z oprocentowanie z tytułu przejęcia w 1999 r. należących do Spółki nieruchomości; oraz 2) określił Spółce wysokość nadpłaty w podatku od nieruchomości w kwocie 4.491.365,29 zł powstałej w 2000 r. dotyczącej lat 1992, 1993, 1995 i 1996.

Od decyzji tej Spółka wniosła odwołanie – kwestionując decyzję w zakresie, w jakim odmówiono jej określenia nadpłaty.

Po rozpatrzeniu odwołania SKO w W. decyzją z dnia [...] - uchyliło decyzję gminnego organu podatkowego i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. Powodem uchylenia decyzji było naruszenie art. 153 i art. 193 P.p.s.a. przez niezastosowanie się przez organ I instancji do poglądu Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonego w wyroku z dnia 2 kwietnia 2010 r. (sygn. akt II FSK 1939/08) oraz poglądu i oceny prawnej zawartej w wyroku NSA Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu z dnia 27 lutego 2003 r. (sygn. akt I SA/Wr 2270).

Po ponownym rozpatrzeniu – Prezydent W. decyzją z dnia [...] tak jak poprzednio: 1) odmówił Spółce nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata:1992, 1993, 1995 i 1996 i jej zwrotu wraz z oprocentowanie z tytułu przejęcia nieruchomości w 1999 r.; oraz 2) określił Spółce wysokość nadpłaty w podatku od nieruchomości w kwocie 4.491.365,29 zł powstałej w 2000 r. dotyczącej ww. lat.

Od decyzji organu pierwszej instancji Spółka (po raz kolejny) wniosła odwołanie – kwestionując decyzję w zakresie, w jakim odmówiono jej określenia nadpłaty.

Decyzją z dnia [...] SKO w W. - po raz kolejny uchyliło decyzję organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Wydając kolejną decyzję z dnia [...], organ I instancji po raz kolejny nie zastosował się do poglądu NSA wyrażonego w wyroku z dnia 2 kwietnia 2010 r. - co do sposobu załatwienia sprawy.

Od tej decyzji (podobnie jak od wcześniejszych) Spółka wniosła odwołanie zarzucając (po raz kolejny) naruszenie:

1. 1) art. 153 w związku z art. 193 oraz art. 170 P.p.s.a. – przez niezastosowanie się przez organ pierwszej instancji do poglądu NSA wyrażonego w wyroku z dnia 2 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1939/08 oraz do poglądu i oceny prawnej wyrażonej w wyroku NSA Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu z dnia 27 lutego 2003 r. sygn. akt I SA/Wr 2270/00;
2. 2) art. 66 OP i art. 65 § 2 K.c., który ma zastosowanie do umów zawieranych w trybie art.66 OP – poprzez przyjęcie, że zobowiązanie podatkowe poprzednika prawnego A S.A. w zakresie objętym pkt 1 zaskarżonej decyzji nie wygasły w trybie art.66 OP, a w konsekwencji, iż w tym zakresie nie powstała nadpłata;
3. 3) art. 72 OP w związku z art. 66 OP – poprzez przyjęcie, że wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w tym trybie nie powoduje powstania nadpłaty (nawet gdy zobowiązanie to jest nienależne), a w konsekwencji, że podatnikowi nie przysługuje prawo do żądania zwrotu uregulowanych w tym trybie nienależnych zobowiązań podatkowych.

Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej odmowy określenia nadpłaty powstałej w 1999 r. w kwocie 5.743.123 zł i jej zwrot wraz z oprocentowaniem określonym w art. 78 OP.

SKO w W. – po rozpatrzeniu odwołania Spółki – decyzją z dnia [...] nr [...] – na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej - uchyliło w całości decyzję Prezydenta W. z dnia [...] nr [...] i umorzyło postępowanie w sprawie.

Decyzja ta stała się przedmiotem skargi do WSA we Wrocławiu, w której Spółka wnosząc o częściowe uchylenie zaskarżonej decyzji, nadal domaga się określenia nadpłaty z tytułu przejęcia w 1999 r. nieruchomości za zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 1992, 1993, 1995 i 1996. Zarzuciła naruszenia prawa:

1. - art. 233 § 3 OP w związku z art. 153 P.p.s.a. – poprzez niewydanie decyzji merytorycznej - określającej Spółce wysokość nadpłaty w podatku od nieruchomości z tytułu przejętych w 1999 r. nieruchomości;
2. - art. 208 OP – poprzez uznanie, że postępowanie w sprawie stało się bezprzedmiotowe pomimo, że organy podatkowe nie określiły decyzją wysokości nadpłaty (wraz z oprocentowaniem) w podatku od nieruchomości za sporne lata, pomimo przejęcia tytułem tych zobowiązań przez Prezydenta W. nieruchomości w 1999 r.;
3. - art. 120, art. 121 i art. 122 OP – przez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych oraz naruszenie interesu prawnego skarżącej Spółki jako podatnika i strony postępowania podatkowego.

W uzasadnieniu skargi Spółka potwierdziła, że nie kwestionuje rozstrzygnięcia w odniesieniu do nadpłaty powstałej w 2000 r., bowiem organ dokonał jej zwrotu (częściowo przez zaliczenie na poczet zaległości podatkowych a w pozostałym zakresie przez zwrot na rachunek bankowy skarżącej). Przedmiotem sporu jest natomiast nadal odmowa zwrotu nadpłaty, powstałej z tytułu nienależnie zapłaconego podatku od nieruchomości za lata 1992, 1993, 1995 i 1996, które to należności zostały uregulowane w 1999 r. przejętymi przez Prezydenta W. nieruchomościami.

Odpowiadając na skargę - SKO w W. wniosło o jej oddalenie. Organ wyjaśnił, że stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji oparł na ocenie prawnej wyrażonej w podjętym w tej sprawie wyroku NSA z dnia 2 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1939/08, który stosownie do treści art. 153 P.p.s.a. – w zakresie wyrażonej w nim oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania - wiąże w sprawie zarówno sąd jak i organ, którego działanie (...) było przedmiotem zaskarżenia.

Pismo skarżącej Spółki z dnia 6 grudnia 2012 r. jest polemiką z udzieloną przez SKO odpowiedzią na skargę i potwierdza obawy sądu kasacyjnego wyrażone w wyroku z dnia 2 kwietnia 2010 r. co do dalszego uchylania się Prezydenta W. od zwrotu nadpłaty.

W dniu 17 grudnia 2012 r. wpłynęło też do WSA we Wrocławiu pismo Prezydenta W. z dnia [...] (K-60-69 akt sądowych), przedstawiające stanowisko tego organu i konsekwencje finansowe dla Gminy W. wynikające ze zwrotu spornej nadpłaty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył co następuje

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Przeprowadzając kontrolę legalności zaskarżonej decyzji w wyniku ponownego rozpoznania sprawy - będącej wcześniej przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) - zarówno orzekające w tej sprawie po wyroku organy administracji jak i Sąd I instancji związane są z mocy przepisu art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej: P.p.s.a.) wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA. Związanie to oznacza, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy nie ma całkowitej swobody przy wydawaniu nowego orzeczenia. Zgodnie z art. 190 w związku z art. 153 i art. 170 P.p.s.a. - zawarta w tym wyroku ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania - wiążą w sprawie zarówno sądy jak i organy, których działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia. Skutki wyroku sądu administracyjnego dotyczą każdego nowego postępowania prowadzonego w zakresie danej sprawy i obejmują zarówno postępowanie administracyjne kontynuowane po wyroku jak i jego kontrolę w ramach postępowania sądowoadministracyjnego.

Nie można zatem formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym poglądem NSA, lecz zarówno organy administracji jak i orzekający w tej sprawie Sąd I instancji zobowiązane są do podporządkowania się orzeczeniu w pełnym zakresie, odnoszącym się zarówno do materialnych jak i procesowych ocen sądu kasacyjnego oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się do wskazań w zakresie dalszego postępowania przed organami administracji publicznej.

Przeprowadzając kontrolę legalności zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] - wydanej po ponownym rozpoznaniu sprawy przez organy administracji – Wojewódzki Sąd Administracyjny wziął pod uwagę zawarte w wyroku z dnia 2 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1939/08 wskazania NSA w zakresie wykładni mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego i procesowego.

Długa historia sporu A S.A. o nadpłatę powstałą w następstwie uregulowania w 1999 i 2000 r. nienależnego (jak się okazało) zobowiązania z tytułu opodatkowania w latach 1992, 1993, 1995 i 1996 - podatkiem od nieruchomości wyrobisk górniczych – została arbitralnie przesądzona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1939/08 i dalsze jej kontestowanie przez Prezydenta Miasta W. wskazuje na uchylanie się od wykonania prawomocnego wyroku sądu. Wobec jednoznacznie sformułowanych w tym wyroku dyrektyw, odnoszących się do wynikającego z przepisów prawa obowiązku zwrotu nadpłaty – jako konsekwencji uchylenia (wyrokiem WSA I SA/Wr 3335/02 z dnia 20.10.2004r.) decyzji Prezydenta Miasta W. nr [...] i [...] z [...] - dalsze procedowanie w zakresie żądania strony o zwrot nadpłaty było niezasadne, zatem nie było podstaw do kwestionowania rozstrzygnięcia przyjętego przez SKO w W. w decyzji dnia [...] (nr [...]).

Jak słusznie podkreśliło w zaskarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., Naczelny Sąd Administracyjny podejmując rozstrzygnięcie (wyrok z dnia 2 kwietnia 2010r. sygn. akt II FSK 1939/08), które przesądziło o dalszym postępowaniu – przyjął stan faktyczny ustalony przez organ I instancji i odniósł się do całej wcześniejszej argumentacji organów obu instancji, wskazując na popełnione w sprawie uchybienia. Ocena prawna zawarta w tym wyroku odnosi się zarówno do treści istotnych w sprawie przepisów prawa jak i sposobu ich stosowania w odniesieniu do ustalonego stanu faktycznego. Zarówno organy administracji orzekające w sprawie po tym wyroku, jak i Sąd orzekający obecnie o zgodności z prawem zaskarżonej decyzji – są związani zawartymi w nim wskazaniami co do dalszego postępowania, stanowiącymi konsekwencję pełnej oceny prawnej zarówno dotychczasowego przebiegu postępowania jak i zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

Odmienna ocena materiału dowodowego (jakim dysponował Sąd kasacyjny rozpoznając sprawę) stanowi zatem prawnie niedopuszczalną polemikę z prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego. Te właśnie wytyczne Sądu obligowały orzekające w sprawie organy do określonego sposobu postępowania w przyszłości, aby uniknąć błędów już popełnionych i przyjąć prawidłowy kierunek postępowania.

Jak wynika z akt sprawy, Prezydent W. (zgodnie z obawami NSA) postanowił nadal kontestować orzeczenia sądów i stanowisko organu odwoławczego zmierzające do zakończenia sprawy zgodnie z wytycznymi Sądu. Sąd podziela wyrażone w zaskarżonej decyzji stanowisko, że nie wystąpiły żadne przesłanki umożliwiające odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w podjętym w tej sprawie wyroku NSA. Badając legalność zaskarżonej w sprawie decyzji SKO w W. z dnia [...] należy zatem dokonać tej oceny w kontekście tez zawartych w wyroku sądu kasacyjnego (z dnia 2 kwietnia 2010r. sygn. akt II FSK 1939/08).

W wyroku tym Sąd odnosząc się do ustaleń faktycznych wynikających z materiału aktowego sprawy - wyraził pogląd, że "Jeśli chodzi o stan faktyczny sprawy – nic już nie pozostaje do ustalenia czy wyjaśnienia. W uzasadnieniu uchylonej przez Sąd decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] znajdują się szczegółowe wyliczenia, oparte na zeznaniach podatkowych i wpłatach, podatku od nieruchomości za poszczególne lata. Jakakolwiek ich korekta, także poprzez wydanie decyzji określającej, nie jest już, z uwagi na upływ czasu, dopuszczalna". Nie pozostawia też wątpliwości zawarte w tym wyroku stwierdzenie, że "Z niespornych, jak się wydaje, ustaleń, wynika, że sporna nadpłata powstała wyłącznie na skutek wykonania przez podatnika dwóch decyzji Prezydenta Miasta W. nr [...] i nr [...] z dnia [...]. Jak wynika z "wniosku" spółki z dnia 1 lutego 2006 r. oraz "odpowiedzi na wezwanie" z dnia 29 maja 2007 r. wpłacono w 1999 r. kwotę 5.743.123 zł, a w 2000 r. 4.491.365 zł. Uchylenie obu wyżej wymienionych decyzji wyrokiem WSA we Wrocławiu z dnia 20 października 2004 r., sygn. akt I SA/Wr 3335/02 spowodowało, że z tą datą obydwie wyżej wymienione wpłaty – stosownie do art. 72 § 1 pkt 1 i art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (w ówczesnym brzmieniu) – stanowiły nadpłatę powstałą "z dniem" zapłaty.

Skoro organ podatkowy nie skorzystał z możliwości jej zaliczenia na poczet zaległości podatkowych (art. 76 § 1) powinien dokonać zwrotu nadpłaty i to z oprocentowaniem. Wobec tego, że nowej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe nie wydano, zwrot powinien nastąpić bez zbędnej zwłoki – po upływie 3 miesięcy od doręczenia organowi orzeczenia sądu administracyjnego (art. 77 § 1 pkt 1 lit. b) i § 4 oraz art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej). Zwrotu nadpłaty organ dokonuje z urzędu, bez potrzeby wystąpienia o to samego zainteresowanego. Zasady te nie uległy zmianie w toku kolejnych (po 2004 r.) nowelizacji Ordynacji podatkowej". W tej sytuacji zasadnie uznał organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji z dnia [...] – uchylając decyzję organu I instancji i umarzając postępowanie w sprawie, że nie ma podstaw do dalszego procedowania w zakresie określenia Spółce nadpłaty z jej wniosku, skoro z mocy wskazanych przez sąd kasacyjny przepisów, nadpłatę powstałą w wyniku uchylenia (przez WSA we Wrocławiu wyrokiem z dnia 20 października 2004 r., sygn. akt I SA/Wr 3335/02) decyzji wymiarowych (Prezydenta Miasta W. nr [...] i nr [...] z dnia [...]) należało zwrócić bez zbędnej zwłoki z urzędu (podkreślenie Sądu), bez potrzeby występowania z takim żądanie przez podatnika.

Zasadność przyjętego przez SKO w W. rozstrzygnięcia z dnia [...] wynika też z wyroku sądu kasacyjnego, który odnosząc się do wyroku WSA z dnia 16 lipca 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 266/08 (ograniczającego się jedynie do uchylenia podjętych w sprawie decyzji) uznał, że Sąd ten miał pełne podstawy do stwierdzenia nieważności podjętych wówczas przez organy podatkowe decyzji, jako podjętych z rażącym naruszeniem prawa lub bez podstawy prawnej. Sąd kasacyjny uznał bowiem, że zwrot nadpłaty nie wymagał wydawania w tym zakresie decyzji, powinien bowiem nastąpić z urzędu (już w 2005 r.).

Sąd kasacyjny przesądził też w swoim wyroku kwestię prawa do zwrotu nadpłaty. Uznał bowiem, że podnoszone wówczas przez organ w skardze kasacyjnej wywody, dotyczące wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty są bezprzedmiotowe i nieadekwatne do rozpatrywanej sytuacji. Wskazał, że "w tej sprawie ma zastosowanie art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej "wygaszający" prawo do zwrotu nadpłaty po upływie 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym upłynął termin jej zwrotu." Przyjął też, że termin ten, wyznacza art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej a zatem "nie ma żadnej wątpliwości, że termin ten jeszcze nie upłynął, nawet bez uwzględnienia przerw spowodowanych kolejnymi wnioskami Spółki o zwrot nadpłaty (art. 80 § 3 Ordynacji podatkowej)". Należy zatem przyjąć, że prawo do zwrotu spornej nadpłaty nie wygasło, co obliguje organ podatkowy I instancji do niezwłocznego podjęcia czynności w tym zakresie.

W ocenie Sądu, należy jeszcze odnieść się do kontestowanego przez organ I instancji stwierdzenia sądu kasacyjnego dotyczącego "dwóch wpłat" dokonanych przez Spółkę w 1999 i 2000 r. i kwestionowanej na tej podstawie przez organ I instancji nadpłaty powstałej w 1999 r. Należy przyjąć, że skoro ze znajdujących się w aktach sprawy materiałów dowodowych i przyjętego przez Sąd kasacyjny do rozstrzygania stanu faktycznego wynikało, że istniejąca wówczas zaległość uregulowana została wpłatami Spółki jedynie w 2000 r. zaś w 1999 r. spółka przekazała na rzecz Gminy liczne nieruchomości, a jednocześnie Sąd przyjął, że stan faktyczny nie wymaga już żadnych ustaleń czy wyjaśnień, to niezależnie od formy w jakiej nastąpiło uregulowanie zobowiązań (wpłata czy przekazanie nieruchomości), zobowiązania w tym zakresie zostały zaspokojone. Nie budzi przy tym wątpliwości, że Gmina przejęła od Spółki w 1999 r. liczne nieruchomości, przy czym ze znajdujących się w aktach sprawy dowodów (akty notarialne i uzgodnienia między organem i Spółką) wynikało, że jakkolwiek w aktach notarialnych nie wskazano expressis verbis, że celem przeniesienia nieruchomości jest wygaśnięcie ciążących na Spółce zaległości podatkowych trybie art. 66 Ordynacji podatkowej, to wartość mienia przekazanego w 1999 r. w formie nieruchomości rekompensowała należne Gminie podatki od nieruchomości w kwocie 5.743.123 zł. Potwierdzają to decyzje umarzające zaległości (wydane w trybie art. 67 OP), jakie Gmina wydała w ścisłym związku z majątkiem jaki otrzymała od Spółki, co potwierdza treść decyzji umarzających zaległości.

W rzeczywistości zatem, należy przyjąć, że skoro świadczenie Spółki (przekazanie nieruchomości) stanowiło ekwiwalent ciążących na niej zobowiązań podatkowych, to w istocie zobowiązanie zostało uregulowane przez zapłatę, bowiem majątek Gminy powiększył się o wartość tych nieruchomości a decyzje ulgowe miały jedynie charakter formalny. W ocenie Sądu, nie można bowiem przyjąć, że zobowiązanie Spółki faktycznie wygasło przez umorzenie zaległości w trybie art. 67 OP (ze swej istoty mające charakter nieekwiwalentny), skoro z akt sprawy wynika, że przekazane Gminie w 1999 r. nieruchomości równoważyły ciążące na Spółce zaległości podatkowe. Z powyższych względów, w ocenie Sądu, należy przyjąć, że użyte w wyroku sądu kasacyjnego sformułowanie, że nadpłata powstała w wyniku dokonania "dwóch wpłat: w 1999 i w 2000 r." wynika z właściwej oceny czynności mających miejsce w stanie faktycznym sprawy.

Zważywszy na powyższe – w ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu - z wiążącego (również Sąd I instancji) wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 kwietnia 2020 r. sygn. akt II FSK 1939/08 wynika w sposób jednoznaczny, że w rozstrzyganej sprawie (poza niekwestionowaną i zwróconą już wcześniej nadpłatą powstałą w 2000 r.), w wyniku uchylenia przez WSA we Wrocławiu wyrokiem z dnia 20 października 2004 r., sygn. akt I SA/Wr 3335/02 decyzji wymiarowych Prezydenta Miasta W. nr [...] i nr [...] z dnia [...] – również w 1999 r. powstała nadpłata, którą organ zobowiązany był zwrócić z urzędu. W tej sytuacji bezprzedmiotowe było procedowanie w sprawie nadpłaty wszczęte żądaniem podatnika, co jednoznacznie wynika ze stanowiska Sądu kasacyjnego.

Zatem Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. zasadnie - w trybie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej – uchyliło decyzję Prezydenta Miasta W. z dnia [...] i umorzyło postępowanie w sprawie. Z tych względów Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – skargę oddalił.