Uzasadnienie
Przedmiotem skargi wniesionej przez J. i S. P. było wymierzenie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w G. grzywny z tytułu niewykonania wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 4.11.2004 r., sygn. akt I SA/Wr 199/01.
Wskazanym obok wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, uchylił zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej we W. - Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] r., nr [...], w sprawie określenia J. i S. małżonkom P. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 rok.
Z uzasadnienia wyroku wynika, że podstawą uchylenia decyzji podatkowego organu odwoławczego było stwierdzenie naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej oraz art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 marca 1992 r. w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, zasad i stawek ich amortyzacji oraz trybu i terminów aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz. U. Nr 30, poz. 130 ze zm.). W przypadku pierwszego naruszenia Sąd stwierdził, że kwota niezaewidencjonowanego przychodu ze sprzedaży betonu ([...] po denominacji) została ustalona w odmiennej wysokości niż kwota z tej transakcji przyjęta dla potrzeb określenia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług ([...] po denominacji) i że rozbieżność ta nie została wyjaśniona.
Natomiast naruszenie prawa materialnego polegało na tym, że z kosztów przychodu wykluczono wydatek na zakup łopaty mechanicznej w kwocie [...] (po denominacji), podczas gdy pojęcie "środków trwałych" dotyczyło składników majątku, których cena zakupu była wyższa niż [...] (po denominacji [...]).
Decyzją z dnia [...] r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L., na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej, uchylił decyzję Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r. (nr [...]) w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r. i określił kwoty zobowiązania podatkowego, zaległości podatkowej i odsetek w nowej, niższej wysokości.
W dniu [...] r. J. i S. P. wystąpili do Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z żądaniem wykonania wyroku tutejszego Sądu z dnia 4.11.2004 r. (sygn. akt I SA/Wr 199/01), albowiem dotychczas Urząd Skarbowy nie wycofał swojej decyzji nr [...], z obiegu prawnego.
W obecnie wniesionej skardze, J. i S. P. domagając się wymierzenia wymienionemu organowi podatkowemu grzywny podnieśli, że z uzasadnienia wyroku sądowego z dnia 4.11.2004 r., sygn. akt I SA/Wr 3176/2000, wynikało, że decyzje obydwóch instancji podatkowych podlegały wycofaniu z obrotu prawnego. Zwróciły strony uwagę, że uzasadnienie wyroku jest jego integralną częścią i zawiera wskazania co do faktycznej i prawnej podstawy rozstrzygnięcia.
W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje
Skarga o wymierzenie grzywny nie była uzasadniona.
Stosownie do art. 154 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej jako "p.p.s.a.", w razie niewykonania wyroku uwzględniającego skargę na bezczynność oraz w razie bezczynności organu po wyroku uchylającym lub stwierdzającym nieważność aktu lub czynności strona, po uprzednim pisemnym wezwaniu właściwego organu do wykonania wyroku lub załatwienia sprawy, może wnieść skargę w tym przedmiocie żądając wymierzenia temu organowi grzywny.
Z przytoczonej regulacji wynika, że skarga o wymierzenie organowi grzywny przysługuje w dwóch sytuacjach: (1) gdy organ nie wykonuje wyroku uwzględniającego skargę na bezczynność oraz (2) gdy organ pozostaje bezczynny po wyroku uchylającym lub stwierdzającym nieważność aktu lub czynności.
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 4.11.2004 r. (sygn. akt I SA/Wr 199/01) wydany został w sprawie ze skargi J. i S. P. na decyzję Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] r., nr [...], a zatem może jedynie chodzić o drugi z wymienionych przypadków, czyli bezczynność organu po wyroku uchylającym decyzję. Bezczynność taka zachodzi wtedy, gdy organ, pomimo upływu stosownych terminów, nie załatwia sprawy, to jest zasadniczo - nie wydaje nowego rozstrzygnięcia w sprawie.
Skarżący upatrują bezczynności Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. w tym mianowicie, że nie wyeliminował z obrotu prawnego swojej decyzji, to znaczy podjętej w pierwszej instancji decyzji z dnia [...] r. (nr [...]). Takiego działania oczekiwały strony od organu jeszcze w dniu [...] r., formułując wobec niego żądanie wykonania wyroku.
Należy zatem stwierdzić, że wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 4.11.2004 r. (sygn. akt I SA/Wr 199/01) uchylał jedynie zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej we W. - Ośrodek Zamiejscowy w L., co jednoznacznie wynikało z pkt I. sentencji wyroku. Również w treści uzasadnienia wyroku - wbrew twierdzeniom obecnej skargi - zamieszczono zdanie, że ze względu na częściowe usprawiedliwienie skargi (ówczesnej - przypis), zaskarżoną decyzję (liczba pojedyncza - przypis) Sąd był zobligowany uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Niezależnie od powyższego należy zwrócić stronom uwagę, że o tym czy sąd administracyjny uchylił tylko zaskarżoną decyzję, czy też w związku z art. 135 p.p.s.a. inne jeszcze rozstrzygnięcia podjęte w granicach sprawy, której dotyczyła skarga - decyduje sentencja wyroku, a nie jego uzasadnienie. Do takiego wniosku prowadzi treść przepisów art. 138 oraz art. 141 § 1 p.p.s.a. Według pierwszego ze wskazanych unormowań (art. 138), sentencja wyroku powinna zawierać: oznaczenie sądu, imiona i nazwiska sędziów, protokolanta oraz prokuratora, jeżeli brał udział w sprawie, datę i miejsce rozpoznania sprawy i wydania wyroku, imię i nazwisko lub nazwę skarżącego, przedmiot zaskarżenia i rozstrzygnięcie.
Z kolei na podstawie art. 141 § 4 p.p.s.a., uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania.
Widać z powyższego, że rozstrzygnięcie sądu administracyjnego (uwzględniające skargę - art. 145-150 p.p.s.a., jak i oddalające skargę - art. 151 p.p.s.a.) zamieszczone jest w sentencji wyroku, natomiast uzasadnienie (w interesującym tu zakresie) ma jedynie wyjaśniać podstawę prawną rozstrzygnięcia, a przez to rozstrzygnięcia sądu nie może (uzasadnienie) modyfikować, jak na przykład poprzez jego zmianę, czy uzupełnienie. Zresztą w przedmiotowym przypadku, jak powyżej już wskazano, treść uzasadnienia odpowiada rozstrzygnięciu zawartemu w sentencji wyroku.
Skoro zatem Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 4.11.2004 r. (sygn. akt I SA/Wr 199/01) uchylił tylko zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej we W. - Ośrodek Zamiejscowy w L. [...] r., to oznaczało to, że bezpośrednio po wyroku, ten organ - a nie Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. - władny był podjąć nową decyzję w sprawie, co też ostatecznie uczynił (decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. - Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] r., nr [...]).
Po wtóre należy podkreślić, że wymienioną decyzją z dnia [...] r., Dyrektor Izby Skarbowej, na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej (ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), uchylił decyzję Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r. (nr [...]), a zatem tym bardziej decyzji tej nie można było po raz drugi, czego oczekiwali skarżący, "wyeliminować z obiegu prawnego".
Z przedstawionych powyżej przyczyn, nie można było uznać, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. nie wykonywał wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 4.11.2004 r. (sygn. akt I SA/Wr 199/01), co skargę o wymierzenie temu organowi grzywny czyniło nie uzasadnioną, a w konsekwencji nakazywało jej oddalenie na podstawie art. 151 p.p.s.a.