Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 4 października 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1193/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę T.J. (dalej: strona, skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 29 kwietnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego za 2004 r. z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów.
Strona skarżąca nie wniosła o sporządzenie i doręczenie uzasadnienia powyższego wyroku, wobec czego odstąpiono od uzasadnienia wyroku. Powyższy wyrok nie został zaskarżony i stał się prawomocny od dnia 4 listopada 2011 r.
W dniu 26 listopada 2013 r. strona skarżąca złożyła skargę w przedmiocie wznowienia postępowania sądowego w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 1193/11, którą następnie pełnomocnik strony uzupełnił pismem z dnia 25 marca 2014 r., wskazując jako podstawę art. 270 w związku z art. 272 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. - dalej w skrócie: "p.p.s.a."). Powołano się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r. sygn. akt SK 18/09 (Dz. U. z 2013 r. poz. 985), stwierdzający niezgodność art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2006 r. z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP. Na podstawie art. 282 § 1 i 2 p.p.s.a. wniesiono o zmianę zaskarżonego wyroku WSA we Wrocławiu przez uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W..
W piśmie procesowym z dnia 6 maja 2014 r. pełnomocnik strony wniósł ponadto o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącej kosztów postępowania wywołanego pierwotną skargą w sprawie, niezależnie od orzeczenia o kosztach postępowania wywołanego skargą o wznowienie postępowania.
W odpowiedzi na skargę o wznowienie postępowania sądowego Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o zawieszenie postępowania sądowego z uwagi na wznowienie postępowania podatkowego w tej sprawie, a w przypadku nieuwzględnienia powyższego wniosku o oddalenie skargi. Następnie organ podatkowy doręczył Sądowi decyzję z dnia 30 kwietnia 2014 r. Nr [...], którą uchylił w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 29 kwietnia 2011 r. Nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia 30 listopada 2009 r. Nr [...] i umorzył postępowanie w sprawie. W piśmie z dnia 6 czerwca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o umorzenie wznowionego postępowania sądowego z uwagi na jego bezprzedmiotowość.
W piśmie z dnia 27 czerwca 2014 r. pełnomocnik skarżącej podtrzymał skargę o wznowienie postępowania sądowego i wniósł o uchylenie wyroku z dnia 4 października 2011 r.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.
Skargę o wznowienie postępowania sądowego należało uwzględnić.
Zgodnie z art. 272 § 1 p.p.s.a. można żądać wznowienia postępowania również w przypadku, gdy Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności aktu normatywnego z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą na podstawie którego zostało wydane orzeczenie. W takiej sytuacji, w myśl art. 272 § 2 p.p.s.a., skargę o wznowienie postępowania wnosi się w terminie trzech miesięcy od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego.
W pierwszej kolejności wyjaśnienia wymaga zatem kwestia czy spełnione zostały przesłanki formalnoprawne wznowienia postępowania sądowego.
Skarżąca jako podstawę wznowienia wskazała wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r. w sprawie sygn. akt SK 18/09. Zgodnie z treścią tego wyroku art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2006 r., jest niezgodny z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji.
Orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne (art. 190 ust. 1 Konstytucji). Mają także charakter prawotwórczy, co oznacza, że przepis, którego niezgodność z Konstytucją stwierdził Trybunał traci moc obowiązującą w zakresie stwierdzonej niezgodności (por. B. Banaszak, Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej Komentarz, Wydawnictwo C. H. Beck, Warszawa 2009 s. 835-853). Zgodnie z art. 190 ust. 3 zd. 1 Konstytucji orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego wchodzi w życie z dniem ogłoszenia, jednak Trybunał Konstytucyjny może określić inny termin utraty mocy obowiązującej aktu normatywnego.
Stwierdzając niekonstytucyjność art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. wyrokiem z dnia 18 lipca 2013 r. SK 18/09 Trybunał Konstytucyjny nie określił innego terminu utraty mocy obowiązującej tego przepisu. Wskazany wyrok został opublikowany w Dzienniku Ustaw z dnia 27 sierpnia 2013 r., poz. 985, co oznacza, że wszedł w życie z tym właśnie dniem. Ogłoszenie wyroku Trybunału Konstytucyjnego we właściwym organie publikacyjnym jest równoznaczne z utratą mocy obowiązującej zakwestionowanego aktu normatywnego lub jego przepisu (przepisów) w zakresie określonym w sentencji tego wyroku (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 czerwca 2007 r., VI SA/Wa 2257/06, LEX nr 352243).
W świetle art. 190 ust. 1 Konstytucji orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne. Utrata mocy obowiązującej przepisu z powodu jego niezgodności z Konstytucją oznacza, że przepis ten nie może być stosowany, poczynając od daty jego uchwalenia. Wyrok Trybunału ma skutki retroaktywne, a przez to zachodzi konieczność ponownego rozpoznania sprawy z pominięciem już niekonstytutywnego przepisu (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Lublinie z dnia 24 stycznia 2013 r. III AUa 1083/12, LEX nr 1254422).
Należy zatem stwierdzić, że rozpatrywana skarga o wznowienie postępowania sądowego jest dopuszczalna, bowiem w sprawie zachodzi ustawowa przesłanka wznowienia, o której mowa w art. 272 § 1 p.p.s.a., a skarga o wznowienie została złożona z zachowaniem terminu, o którym mowa w art. 272 § 2 p.p.s.a, gdyż została złożona osobiście w Sądzie w dniu 26 listopada 2013 r.
Trzeba przy tym podkreślić, że zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2010 r. sygn. akt II GPS 1/10, art. 272 § 1 p.p.s.a. "stanowi podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w każdym przypadku, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, obejmuje akt normatywny, jaki stosował lub powinien zastosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w danej sprawie."
Mając powyższe na uwadze należało wznowić postępowanie sądowe w tej sprawie.
Zgodnie z art. 282 § 1 p.p.s.a. sąd rozpoznaje sprawę na nowo w granicach, jakie zakreśla podstawa wznowienia. Biorąc pod uwagę fakt, że orzekając w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 1193/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zastosował, jako wzorzec sądowej kontroli decyzji, przepis art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., którego niekonstytucyjność została stwierdzona w przywołanym wyroku Trybunał Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r. SK 18/09, należało uchylić wyrok z dnia 4 października 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1193/11.
Mając z kolei na uwadze fakt, że w wyniku wznowionego postępowania podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia 30 kwietnia 2014 r. nr [...] uchylił zaskarżoną decyzję z dnia 29 kwietnia 2011 r. nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia 30 listopada 2009 r. nr [...] i umorzył postępowanie w sprawie ustalenia stronie zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu osiągnięcia przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2004 r. – dalsze postępowanie przed sądem stało się bezprzedmiotowe.
Z tych powodów, stosownie do art. 282 § 2 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.
Odnosząc się do rozstrzygnięcia o kosztach postępowania należy zauważyć, że zgodnie z art. 276 p.p.s.a. do postępowania ze skargi o wznowienie postępowania stosuje się odpowiednio przepisy o postępowaniu przed sądem pierwszej instancji, jeżeli przepisy poniższe nie stanowią inaczej. Wobec braku w dziale VII p.p.s.a. odrębnej regulacji zwrotu kosztów postępowania w zakresie rozstrzygnięcia o zwrocie kosztów postępowania między stronami należy odpowiednio stosować przepisy o postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji. Stąd też, z uwagi na powyższe oraz treść art. 200 p.p.s.a. Sąd zauważa, że w razie uwzględnienia skargi o wznowienie postępowania przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego postępowania zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. W takim przypadku, jako niezbędne koszty postępowania należy rozumieć koszty wynikające z udziału strony tylko w postępowaniu ze skargi o wznowienie postępowania, gdyż brak podstawy w przepisach regulujących zwrot kosztów do rozszerzania tegoż pojęcia na koszty poniesione na wcześniejszych etapach postępowania sądowoadministracyjnego.
Należy wskazać, że postępowanie wznowieniowe jest nowym, odrębnym postępowaniem sądowoadministracyjnym (nadzwyczajnym), wiążącym się z poprzednim, zakończonym prawomocnym orzeczeniem, jedynie tożsamością osądzonej sprawy (zob. K. Sobieralski, Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego, Kraków 2003, s. 52).
Z uwagi na fakt, że postanowieniem z dnia 7 stycznia 2014 r., stronie skarżącej przyznane zostało prawo pomocy w zakresie częściowym obejmującym zwolnienie skarżącej z obowiązku uiszczenia wpisu od skargi oraz ustanowienie doradcy podatkowego skarżąca nie poniosła kosztów toczącego się postępowania sądowego.
Orzekając o kosztach nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego ustanowionego z urzędu dla strony skarżącej Sąd oparł się o przepis art. 250 p.p.s.a. w zw. z § 3 ust. 1 pkt 1 lit. e oraz § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31 poz. 153). Na podstawie § 2 ust. 3 opłatę, o której mowa w § 4 ust. 1 pkt 1 lit. e rozporządzenia, w wysokości 1.200,00 zł podwyższono o kwotę podatku od towarów i usług, przyznając tym samym wynagrodzenie w łącznej kwocie 1.476,00 zł.