Uzasadnienie
Przedmiotem skargi W. K. (dalej: skarżący, strona, podatnik) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze (dalej: organ drugiej instancji, organ odwoławczy, SKO) z dnia 4 grudnia 2020 r. Nr SKO/41/P-158/2020 uchylająca w całości decyzję Wójta Gminy W. (dalej: organ pierwszej instancji) z dnia 7 września 2020 r. nr FN-II-1.3123.4.2020.3 w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych i przekazująca sprawę do ponownego rozpatrzenia.
Jak wynika z akt sprawy, pismem z dnia 3 lipca 2020 r. skarżący wystąpił do organu pierwszej instancji z wnioskiem o "umorzenie wszelkich zaległości w stosunku do Urzędu Gminy". Uzasadniając wniosek podatnik powołał się na niezależną od niego przyczynę losową, przewlekłą chorobę oraz suszę. Wskazał, iż wskutek choroby ma problemy z poruszaniem się, stał się niezdolny do pracy a dodatkowym negatywnym czynnikiem jest epidemia Covid-19, zagrażająca jego życiu.
Decyzją z dnia 7 września 2020 r. organ pierwszej instancji odmówił stronie skarżącej umorzenia zaległości podatkowych.
Organ pierwszej instancji wyjaśnił treść przepisów art. 67a § 1 i art. 67b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: O.p.) a następnie wskazał na konieczność spełnienia warunków określonych w Rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz. U. UE L 352/9 z dnia 24 grudnia 2013 r.), w tym zmieszczenie się w ramach limitu przyznanego dla danego kraju. Następnie organ wskazał, iż łączna kwota tej pomocy przyznanej w okresie trzech lat podatkowych przez państwo członkowskie przedsiębiorstwom prowadzącym działalność w zakresie podstawowej produkcji produktów rolnych została już w pełni wykorzystana, stąd też nie ma możliwości udzielenia wnioskującemu ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych.
Strona skarżąca wniosła odwołanie od rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji zarzucając organowi, iż wydana decyzja jest niezrozumiała.
Rozpoznając sprawę w trybie odwoławczym SKO uznało, iż decyzja organu pierwszej instancji jako naruszająca prawo nie może ostać się w obrocie prawnym. W pierwszej kolejności podniesiono, iż organ pierwszej obowiązany był we współpracy z wnioskującym do ustalenia rodzaju zobowiązań, o których umorzenie ubiega się strona. Z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji nie wynika bowiem czy skarżący posiada zobowiązania wobec Gminy, jakiego są one rodzaju, jakiego okresu dotyczą i jaka jest ich wysokość, wliczając w to odsetki za zwłokę i koszty egzekucyjne.
W dalszej kolejności organ drugiej instancji stwierdził, iż przy wydaniu decyzji pierwszoinstancyjnej naruszono przepis art. 210 § 4 O.p., gdyż z uzasadnienia decyzji nie wynika czy w sprawie zaistniała przesłanka ważnego interesu podatnika. Ponadto uzasadnienie decyzji jest nieprecyzyjne i niejasne, nie wynika z niego z jakich konkretnie przyczyn odmówiono skarżącemu umorzenia zaległości podatkowych oraz nie wyjaśniono jednoznacznie czy pomoc o którą ubiega się podatnik pozostaje w związku z prowadzoną przez niego działalnością rolniczą.
Z powyższych względów SKO uchyliło decyzję Wójta i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania.
Strona wniosła na tę decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, podtrzymując w niej wniosek o umorzenie zaległości podatkowych oraz wskazując na pokrzywdzenie ze strony organu pierwszej instancji.
Pełnomocnik z urzędu w piśmie z dnia 9 marca 2023 r. uzupełnił skargę wskazując, iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego i procesowego polegającym na niepodjęciu wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zarzucono ponadto naruszenie zasady zaufania obywatela do organów publicznych, jako że skarżącemu nie przedstawiono w sposób czytelny przyczyn motywów rozstrzygnięcia oraz jej wpływu na jego sytuację prawną i faktyczną.
W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje
Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2492, ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259; dalej: p.p.s.a.) wynika, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Ponadto, stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, albo stwierdza ich wydanie z naruszeniem prawa. Zgodnie natomiast z art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi sąd ją oddala. Przy tym z mocy art. 134 § 1 p.p.s.a. tejże kontroli legalności dokonuje także z urzędu, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Przedmiotem skargi jest decyzja SKO z dnia 4 grudnia 2020 r. wydana na podstawie art. 233 § 2 O.p., uchylająca zaskarżoną decyzję Wójta w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych i przekazująca sprawę organowi pierwszej instancji w celu ponownego rozpatrzenia.
Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.
Sąd zauważa, że decyzja SKO jest w istocie korzystna dla skarżącego, obliguje bowiem organ pierwszej instancji do dokonania ustaleń dotyczących niezbędnych z punktu widzenia prawidłowego rozpoznania wniosku podatnika o udzielenie ulgi podatkowej.
Na wstępie wskazać należy, że zaskarżona decyzja została wydana na podstawie art. 233 § 2 O.p., zgodnie z którym, organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.
Przy czym w myśl art. 233 § 3 O.p. samorządowe kolegium odwoławcze uprawnione jest do wydania decyzji uchylającej i rozstrzygającej sprawę co do istoty jedynie w przypadku, gdy przepisy prawa nie pozostawiają sposobu jej rozstrzygnięcia uznaniu organu podatkowego pierwszej instancji. W pozostałych przypadkach samorządowe kolegium odwoławcze uwzględniając odwołanie, ogranicza się do uchylenia zaskarżonej decyzji, co ma miejsce w niniejszej sprawnie. Przedmiotem rozstrzygnięcia jest bowiem umorzenie zaległości podatkowych, a jego wynik zależy od uznania administracyjnego organu pierwszej instancji. Stąd też Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie może samodzielnie przyznać ulgi, gdyż kompetencję do merytorycznego rozpoznania i wydania decyzji w tym zakresie ma jedynie organ pierwszej instancji, którym jest w sprawie Wójt.
Jednocześnie przypomnieć należy, że zgodnie z art. 127 O.p. postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Zasada ta ma charakter normatywny zaś norma ta jest rozwinięciem konstytucyjnej zasady dwuinstancyjności postępowania wyrażonej w art. 78 Konstytucji RP. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności, istotą postępowania odwoławczego jest ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy, z czego wynika obowiązek organu drugiej instancji ponownego rozpoznania sprawy w jej całokształcie (..). Istotą zasady dwuinstancyjności jest prawo do dwukrotnego rozpoznania sprawy. Tworzy to obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. Pominięcie powyższego i przeprowadzenie postępowania dowodowego jak i ocena przesłanek do umorzenia zaległości, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. wyłącznie przez organ odwoławczy, stanowiłoby naruszenie powyższej zasady dwuinstancyjności postępowania.
Podkreślić trzeba, że uchylona zaskarżoną decyzją decyzja organu pierwszej instancji wydana została na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Była decyzją uznaniową negatywną dla podatnika.
Dla dokonania oceny zasadności odmowy umorzenia zaległości podatkowych w świetle przesłanek do udzielenia ulgi określonych powołanym przepisem przez organ odwoławczy, powinien on dysponować pełnym materiałem dowodowym oraz jasnym stanowiskiem organu pierwszej instancji w zakresie oceny tego materiału dowodowego. Wszelkie niedostatki w tym zakresie, wynikające z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji uprawniają SKO do wydania decyzji kasacyjnej.
Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, iż organ podatkowy pierwszej instancji w sposób niedostateczny wyjaśnił i ocenił stan faktyczny sprawy. Przede wszystkim nie ustalił umorzenia jakich zaległości podatkowych domaga się strona, z jakiego tytułu oraz okresu, jak również jakiej wysokości. Bez ustalenia rzeczywistego zakresu żądania strony w zestawieniu z prawidłowo ustaloną sytuacją majątkową i osobistą skarżącego nie sposób dokonać rzetelnej i wnikliwej analizy sprawy pod kątem zaistnienia przesłanek wnioskowanej ulgi, określonych w art. 67a O.p., tj. rozważenia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. Zgodnie bowiem z art. 67a O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może m.in. umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.
Zgodzić się również należy z organem odwoławczym, iż decyzja organu pierwszej instancji narusza przepis art. 210 § 4 O.p. gdyż z jej uzasadnienia nie wynika czy organ pierwszej instancji stwierdził wystąpienie po stronie podatnika przesłanki "ważnego interesu podatnika", jak i z jakich konkretnie przyczyn odmówiono stronie udzielenia ulgi. Nieprzeprowadzenie takiej analizy przez organ pierwszej instancji spowodowało, że koniecznym było uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.
Z treści decyzji Wójta – na co również wskazywał organ odwoławczy – nie wynika ponadto jednoznacznie o jaką pomoc ubiega się skarżący. Z decyzji organu pierwszej instancji oraz akt sprawy wynika jedynie, iż skarżący prowadzi działalność rolniczą a pomoc o jaką się ubiega ma związek z prowadzoną działalnością. W oświadczeniu o stanie majątkowym podatnik podał, że złożony wniosek dotyczy udzielenia ulgi w formie zgodnie z art. 67a O.p. tj. "umorzenia wszelkich zaległości i wycofanie zobowiązań z Urzędu Skarbowego" oraz przy tym wskazaniu wpisał kwotę 1.413,09 zł. Informacje te należy ocenić jako wybiórcze i ogólnikowe, niewystarczające do ustalenia o jaką pomoc w związku z jakimi zobowiązaniami ubiega się strona.
Stwierdzając zatem, że zaskarżona decyzja, która nie dotyczyła zastosowania prawa materialnego, a miała charakter kasacyjny, nie narusza procedury podatkowej w stopniu uzasadniającym jej uchylenie, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.