Uzasadnienie
Przedmiotem skargi wniesionej przez Prezydenta Miasta B. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu jest uchwała Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej we W. z dnia [...]r. Nr [...]wydana na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (t.j. Dz. U z 2001 r. Nr 55, poz. 577ze zm.) oraz art. 91 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) w związku z art. 158§ 2 k.p.a. w sprawie stwierdzenia niezgodności z prawem części Zarządzenia Prezydenta Miasta B. Nr [...]z dnia [...]r. w sprawie budżetu miasta na 2004 r.- w sprawie zmian w budżecie miasta na 2004 r.
Prezydent Miasta B. powyższym zarządzeniem - wydanym na podstawie art. 30 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) oraz art. 128 ust. 1 pkt 1,2 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. Nr 15, poz. 148 ze zm.) i § 17 pkt 2 i 5 uchwały Nr [...]Rady Miasta B. z dnia [...]r.- dokonał m.in. zmniejszenia rezerwy celowej w kwocie [...]zł, utworzonej w budżecie na wydatki związane z segregacją śmieci i zwiększenia wydatków na realizację zadań gminy w zakresie segregacji odpadów komunalnych (dział 900 rozdziału 90002 - załącznik do zarządzenia nr [...]) w § 2430 "Dotacja z budżetu dla funduszu celowego" z przeznaczeniem dla Gminnego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.
W ocenie Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej powyższe zarządzenie narusza przepisy art. 401 ust. 1 i ust. 5 ustawy Prawo ochrony środowiska w zakresie źródeł przychodów tego funduszu. Zdaniem Kolegium realizacja zadania polegającego na segregacji odpadów komunalnych, mieszczącego się w zakresie zadań własnych gminy winna być finansowana bezpośrednio z budżetu gminy. Natomiast środki gromadzone na GFOŚiGW, mogą być dodatkowym źródłem finansowania tego zadania na zasadach określonych ustawą - Prawo ochrony środowiska. Organ nadzoru stwierdził, iż zasada ogólna wynikająca z art. 22 ust. 5 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych, według której źródłem dochodów funduszu celowego mogą być m. in. dotacje z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, wymaga potwierdzenia poprzez wskazanie tego źródła przychodów w ustawie szczególnej, jaką jest w każdym przypadku ustawa tworząca fundusz.
W odniesieniu do gminnego funduszu ochrony środowiska i gospodarki wodnej nie ustanowiono takiego źródła przychodów. Z przepisu art. 401 ust. 1 i ust. 5 ustawy Prawo ochrony środowiska wynika, że przychodami GFOŚiGW są wpływy z tytułu opłat za korzystanie ze środowiska i administracyjnych kar pieniężnych pobieranych na podstawie ustawy oraz przepisów szczególnych oraz mogą być dobrowolne wpłaty, zapisy, darowizny, świadczenia rzeczowe i środki pochodzące z fundacji oraz wpływy z przedsięwzięć organizowanych na rzecz ochrony środowiska i gospodarki wodnej. Natomiast w związku z utratą przez przedmiotowe zarządzenie mocy obowiązującej z dniem [...]r. Kolegium orzekło o wydaniu zarządzenia z naruszeniem prawa.
W skardze na uchwałę Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej Prezydent Miasta B. wniósł o jej uchylenie w całości. Strona skarżąca podniosła,że art. 403 ustawy Prawo ochrony środowiska określa powiatowe fundusze i gminne fundusze jako fundusze celowe w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. Jest to odniesienie wprost, co oznacza, iż należy do nich stosować odpowiednie przepisy ustawy o finansach publicznych, a w szczególności art.22 tej ustawy. W jej ocenie przepisy ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych są przepisami szczególnymi w stosunku do przepisów stawy Prawo ochrony środowiska.
Wobec tego gminny fundusz ochrony środowiska i gospodarki wodnej jest funduszem celowym stanowiącym wyodrębniony rachunek bankowy, realizującym zadania wyodrębnione w budżecie gminy, a jego wydatki mogą być dokonywane tylko w ramach posiadanych środków finansowych obejmujących bieżące przychody, w tym dotacje z budżetu miasta. Zdaniem strony skarżącej o zgodności z prawem zapisów przedmiotowego zarządzenia świadczy również przepis art. 408 ustawy prawo ochrony środowiska, według którego działalność określona w art. 406 tejże ustawy może być finansowana przez przyznanie dotacji z budżetu gminy miejskiej.
Odpowiadając na skargę Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej wniosło o jej oddalenie podnosząc, że ustawa Prawo ochrony środowiska w art. 401 ust. 1 i ust. 5 enumeratywnie wymienia tytuły przychodów GFOŚiGW i nie ma w nim mowy o dotacji z budżetu gminy, co skutkuje brakiem możliwości planowania wydatków z tytułu dotacji dla GFOŚiGW. Zdaniem Kolegium z brzmienia przepisu art. 22 ust. 5 ustawy o finansach publicznych, nie można wywodzić, że przychody GFOŚiGW mogą pochodzić z dotacji celowej z budżetu miasta. Natomiast przepis art. 408 ustawy Prawo ochrony środowiska - w ocenie Kolegium - nie ma znaczenia w przedmiotowej sprawie, gdyż dotyczy on strony wydatkowej fundusz, która nie była przedmiotem rozstrzygnięcia nadzorczego. Z treści tego przepisu wynika możliwość przyznania dotacji ze środków GFOŚiGW podmiotom realizującym zadania wchodzące w zakres działalności, o której mowa w art. 406 wspomnianej ustawy.
Według Kolegium, gdyby przepis art. 408 wskazanej wyżej ustawy dotyczył możliwości przyjmowania przez GFOŚiGW dotacji-jako przychodów funduszu- to miałby inne brzmienie, wówczas możliwość przyjmowania przez GFOŚiGW dotacji z budżetu gminy oznaczałaby również możliwość dokonywania transferu środków z budżetu - za pośrednictwem funduszu- do innych podmiotów. Wobec tego finansowanie zadania własnego gminy za pośrednictwem GFOŚiGW, ze względu na brak podstaw prawnych do dotowania tego funduszu, należy -zdaniem organu nadzoru - uznać za istotne naruszenie prawa.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 3 § 2 pkt. 7 i art. 148 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270) sądy administracyjne powołane zostały do kontroli działalności administracji publicznej, przez - między innymi - rozpoznawania skarg na akty nadzoru nad działalnością jednostek samorządu terytorialnego. Według art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269) kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) w art. 148 stanowi, "Sąd uwzględniając skargę jednostki samorządu terytorialnego na akt nadzoru uchyla ten akt". Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie wprowadza innych kryteriów do kontroli uchwał jednostek samorządu terytorialnego.
Również ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) nie wprowadza innych kryteriów aniżeli kryterium zgodności z prawem uchwał organów jednostek samorządu terytorialnego. Sąd administracyjny kontroluje zatem uchwały organów jednostek samorządu terytorialnego, a pośrednio akty nadzoru na te uchwały wyłącznie na podstawie kryterium zgodności z przepisami prawa. Z treści przepisu art. 171 ust. 2 Konstytucji RP wynika prawo sprawowania nadzoru nad działalnością samorządu terytorialnego w zakresie spraw finansowych, w tym budżetowych, przez regionalne izby obrachunkowe będące państwowymi organami nadzoru i kontroli gospodarki finansowej tych jednostek. Zakres nadzoru i kontroli jednostek samorządu terytorialnego w sprawach finansowych przez regionalne izby obrachunkowe wytycza zatem kryterium zgodności z prawem i mogą one stosować środki nadzoru wyłącznie przewidziane w ustawie z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 55, poz. 577 ze zm.) oraz ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001r., Nr 142, poz. 1591 ze zm.).
Zgodnie z przepisem art. 91 ust. 1 i 4 ustawy o samorządzie gminnym zarządzenie organu gminy sprzeczne z prawem jest nieważne, a o nieważności zarządzenia w całości lub jej części przesądza istotne naruszenie prawa. Przy czym o nieważności zarządzenia w całości lub części orzeka organ nadzoru w terminie nie dłuższym niż 30 dni od daty doręczenia zarządzenia, w trybie określonym w art. 90 ustawy o samorządzie gminnym. W razie bowiem gdy naruszenie prawa nie jest istotne, organ nadzoru nie stwierdza nieważności zarządzenia, ograniczając się do wskazania, iż uchwałę wydano z naruszeniem prawa.
Z taką sytuacją mamy do czynienia w rozważanej sprawie, bowiem w związku z naruszeniem przepisów art.401 ust.1 i ust.5 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. Nr 62, poz.627 ze zm.) Regionalna Izba Obrachunkowa stwierdziła niezgodność z prawem zarządzenia Prezydenta Miasta B. w sprawie zmian w budżecie miasta w części dotyczącej zwiększenia wydatków w dz. 900 "Gospodarka komunalna i ochronna środowiska" rozdz. 90002 "Gospodarka odpadami" o dotację z budżetu dla funduszu celowego w kwocie [...]zł. Gminnego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na 2004 r. Rozstrzygnięcie sporu w niniejszej sprawie wymaga więc odpowiedzi na pytanie, czy w zarządzeniu Prezydenta Miasta B. dokonującym zmian w budżecie miasta na 2004r. można było ująć po stronie przychodów funduszu celowego jakim jest Gminny Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej dotację z budżetu miasta B. w wysokości [...]zł.
Odpowiedzi na powyższe pytanie należy poszukiwać przede wszystkim w przepisach ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. Nr 15, poz. 148 ze zm.) oraz ustawy z dnia 27 kwietnia 2001r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. Nr 62, poz.627 ze zm.). Punktem wyjścia rozważań jest kwestia reguł interpretacyjnych, których konieczność zastosowania wynika z umiejscowienia obu wymienionych wyżej aktów prawnych w systemie prawa. W myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 ustawy o finansach publicznych integralną część uchwały budżetowej jednostki samorządu terytorialnego stanowią plany przychodów i wydatków funduszy celowych. W ustawie o finansach publicznych w przepisach art. 17 - 23 określono formy organizacyjno prawne jednostek należących do sektora finansów publicznych, w tym fundusze celowe. Zgodnie z przepisem art. 22 ust.1 wymienionej ustawy funduszem celowym jest fundusz ustawowo powołany przed dniem wejścia w życie ustawy, którego przychody pochodzą z dochodów publicznych, a wydatki przeznaczane są na realizację wyodrębnionych zadań.
Ustawa nie określa szczegółowo zasad gospodarki finansowej funduszy celowych, gdyż jest to materia ustawy tworzącej dany fundusz, a także rozporządzenia wykonawczego wydanego przez ministra nadzorującego państwowy fundusz celowy w porozumieniu z Ministrem Finansów. Ustawa stanowi jedynie, że podstawą gospodarki finansowej funduszu celowego jest roczny plan finansowy, podlega ona jednakże wymogom i rygorom dyscypliny finansów publicznych. Wobec tego nie ma racji strona skarżąca, kiedy twierdzi, że przepis art. 403 ust. 1 ustawy Prawo ochrony środowiska, według którego gminne i powiatowe fundusze są funduszami celowymi w rozumieniu ustawy finansach publicznych, nakazuje wprost stosowanie do nich przepisów ustawy o finansach publicznych. Przeciwnie brzmienie przywołanego przepisu potwierdza jedynie charakter funduszu celowego jako jednej z form organizacyjno prawnej jednostek należących do sektora finansów publicznych, lecz nie daje podstaw do stwierdzenia, że ustawa o finansach publicznych jest aktem szczególnym w stosunku do ustawy prawo ochrony środowiska.
W zakresie gospodarki finansowej ustawa o finansach publicznych jest aktem generalnym w odniesieniu do ustawy prawo ochrony środowiska, czego wyrazem jest unormowanie zawarte w art. 22 ustawy o finansach publicznych, określające zasady gospodarki finansowej funduszu - oparte na rygorach dyscypliny finansów publicznych- i odsyłające zarazem w kwestiach szczegółowych do ustaw tworzących fundusz. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w wypadku wątpliwości interpretacyjnych związanych z postanowieniami zawartymi w ustawie o finansach publicznych i w ustawach tworzących poszczególne fundusze należy posługiwać się ogólnie znanymi dyrektywami interpretacyjnymi, według których ustawa szczegółowa ma pierwszeństwo przed ustawą ogólną. Nie ulega wątpliwości, że w rozpatrywanej sprawie ustawą mającą przymiot szczególnej jest ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska, której przepis art.400 ust.1 ustanawia cztery rodzaje funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej, a to: Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej oraz wojewódzkie, powiatowe i gminne fundusze ochrony środowiska i gospodarki wodnej.
Natomiast przepis art. 401ust.1 i ust.5 tej ustawy określa rodzaje przychodów wszystkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej, wymieniając wpływy z tytułu opłat za korzystanie ze środowiska i administracyjnych kar pieniężnych pobieranych na podstawie ustawy oraz przepisów szczególnych, a także z tytułu kwot pieniężnych uzyskanych na podstawie decyzji, o której mowa w art. 362 ust. 3 tej ustawy oraz fakultatywne przychody funduszy w postaci dobrowolnych wpłat, zapisów, darowizn, świadczeń rzeczowych i środków pochodzących z fundacji oraz wpływy z przedsięwzięć organizowanych na rzecz ochrony środowiska i gospodarki wodnej. Kolejny przepis art.402 ust.4-6 określa szczegółowy podział wpływów na rzecz funduszy według szczebla jednostek samorządowych, a katalog ten nie przewiduje przychody z tytułu dotacji. Przytoczona regulacja stanowi przykład enumeracji pozytywnej, zawiera bowiem zamknięty katalog przychodów gminnych i powiatowych funduszy, wśród których brak normy zezwalającej na zaplanowanie przychodów z tytułu dotacji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, bowiem ustawa tworząca taki fundusz takiej pomocy nie przewiduje.
Takiej podstawy nie można upatrywać w brzmieniu przepisu art. 22 ust.5 ustawy o finansach publicznych, w myśl którego wydatki funduszu celowego mogą być dokonywane, tylko w ramach posiadanych środków finansowych obejmujących bieżące przychody; w tym dotacje z budżetu państwa lub budżetów samorządu terytorialnego. Zgodzić się należy, iż w świetle tego przepisu dotacje z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą stanowić przychody funduszu celowego (a do takich należy Gminny Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej). Jednakże nie zmienia to faktu, iż przychody Gminnego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, co do rodzaju konkretnych źródeł, zostały literalnie wyszczególnione w ustawie powołującej ten fundusz.
Zatem odpowiedzi na pytanie, czy sporna dotacja celowa mogła być ujęta po stronie przychodów powyższego funduszu należy poszukiwać nie w przepisach ustawy o finansach publicznych, lecz przepisie art. 401 ust. 1 i ust.5 ustawy Prawo ochrony środowiska, jak to uczyniło prawidłowo Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej. Skoro ustawa ta nie przewiduje takiego źródła przychodu Gminnego Funduszu Ochrony środowiska i Gospodarki Wodnej, to dotacja celowa nie może być ujęta w planie przychodu tego Funduszu, pomimo brzmienia art. 22 ust. 5 ustawy o finansach publicznych.
Zważywszy na to, że funduszem celowym określa się powiązanie wydatków na wskazane cele z przychodami pochodzącymi ze ściśle określonych źródeł. Z tego punktu widzenia istotne znaczenie ma klasyfikacja funduszy celowych ze względu na udział środków budżetowych w przychodach funduszu. Z jednej strony mamy do czynienia z funduszami, których przychodami mogą być dotacje. Druga grupa to fundusze, które z pomocy finansowej państwa bądź samorządu terytorialnego korzystać nie mogą, ponieważ ustawy tworzące fundusze takiej pomocy nie przewidują, są to więc fundusze pozabudżetowe (por. C. Kosikowski, Finanse Publiczne - Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze 2003r., str.94).
Należy do nich między innymi Gminny Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Nieuprawniony jest również pogląd strony skarżącej, według którego podstawy do uznania dotacji za jedno ze źródeł przychodu gminnego funduszu ochrony środowiska i gospodarki wodnej można upatrywać w przepisie art. 408 ustawy Prawo ochrony środowiska. W myśl tego przepisu działalność, o której mowa w art. 406 i 407, może być finansowana przez przyznawanie dotacji. Z treści tegoż przepisu wynika, iż dotyczy on strony wydatkowej planu finansowego Gminnego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej i ustala jedyną dozwoloną formę wykorzystywania funduszy gminnych i powiatowych, poprzez udzielenie dotacji na podstawie umowy zawartej między gminą a podmiotem otrzymującym dotację.
Konkludując powyższe stwierdzić należy, iż trafnie Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej zakwestionowało omawiane wyżej zarządzenia Prezydenta, albowiem zwiększenie wydatków z rezerwy celowej na potrzeby dotacji z budżetu dla Gminnego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej nie znajduje uzasadnienia w postanowieniach art. 401 ust. 1 i ust. 5 ustawy Prawo ochrony środowiska, określających źródła przychodów gminnych funduszy ochrony środowiska, a w konsekwencji zasadnie w zaskarżonej uchwale orzekło o wydaniu zarządzenia Prezydenta Miasta B. z naruszeniem prawa. W tym stanie rzeczy zarzuty skargi przedstawiają się jako bezzasadne, co obligowało Wojewódzki Sąd Administracyjny do oddalenia skargi po myśli art. 151 powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.