Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją nr [...] z dnia [...] Izba Skarbowa we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. działając na podstawie art.6 ust 4, art.10 ust 2, art. 15 ust 1 oraz art.27 ust. 4 i ust.6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towar-w i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz.50 ze zmianami; zwanej dalej: uptu), oraz art.233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (zwanej dalej: OP) - utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...]. nr [...] określającą Ś. Towarzystwu Budownictwa Społecznego - sp-łka z ograniczoną odpowiedzialnością z/s w Ś. -NIP [...] (zwanemu dalej TBS) z tytułu rozliczenia w podatku od towar-w i usług za lipiec 2000 r. inną od deklarowanej, kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny tj. w kwocie: [...] oraz ustalającą na podstawie art.27 ust.6 uptu - dodatkowe zobowiązanie w podatku od towar-w i usług za ten miesiąc w wysokości [...].
W uzasadnieniu decyzji wskazano, że wyniku przeprowadzonej przez Urząd Skarbowy w Ś. kontroli podatnika w zakresie prawidłowości rozliczeń w podatku od towar-w i usług za lipiec 2000r. stwierdzono nieprawidłowości polegające na:
- - zawyżeniu podatku naliczonego o kwotę [...] na skutek błędów rachunkowych przy wyliczeniu podatku do odliczenia od zakupów zaliczonych do środków trwałych związanych ze sprzedażą opodatkowaną, oraz
- - zaniżeniu podatku należnego o kwotę [...]. z powodu nie wykazania sprzedaży w dniu [...] (akt notarialny) lokalu użytkowego przy ul. B. [...] dla J. M. i J. R. - M. z przeznaczeniem na działalność firmy "Systemy Zabezpieczeń". Fakturę dokumentującą tę sprzedaż spółka wystawiła dopiero [...]. zatem z naruszeniem art.6 ust.4 uptu.
Okoliczności te spowodowały, że Ś. TBS sp. z o.o. w deklaracji za lipiec 2000r. - zawyżył nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny.
Decyzją z dnia [...] nr [...] - Urząd Skarbowy w Ś. skorygował wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc oraz na podstawie art.27 ust.6 uptu ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30% zawyżonej kwoty do przeniesienia: [...] (tj. [...] x 30%).
W odwołaniu, strona reprezentowana przez pełnomocnika wniosła o uchylenie w/w decyzji jako wydanej z naruszeniem prawa w zakresie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego. Zakwestionowała możliwość zastosowania przez organy podatkowe przepisów art.27 ust.5, 6 i 8 pkt 1, które - w ocenie odwołującej się - w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego utraciły moc. Strona wiązała ten zarzut z naruszeniem art.2, art.7, art.32, art.87 i art.217 Konstytucji oraz art.120 i 122 Ordynacji podatkowej. Sp-łka nie kwestionowała ustaleń faktycznych, ani wysokości dokonanej decyzją - korekty kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny.
Izba Skarbowa we W., Ośrodek Zamiejscowy w W., skarżoną obecnie decyzją z dnia [...] nr [...] uznała zasadność rozstrzygnięcia organu I instancji. Nie podzieliła przy tym stanowiska odwołujących się co do utraty mocy obowiązującej i sprzeczności z Konstytucją przepisów art.27 ust.5,6 i 8 ustawy o podatku od towar-w i usług - w stosunku do podmiotów innych niż osoby fizyczne. Szczeg-łowo odniosła się też do wniosk-w pełnomocnika zgłoszonych na etapie zapoznania z materiałem dowodowym przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...] pełnomocnik skarżących powtórzył podnoszony w postępowaniu podatkowym zarzut dotyczący ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego. Zakwestionował możliwość stosowania przez organy podatkowe przepisów art.27 ust.6 (oraz ust.5 i 8) ustawy o podatku od towar-w i usług twierdząc, że na mocy Obwieszczenia Prezesa Trybunału Konstytucyjnego z 9 listopada 1998r. przepisy ten utraciły moc obowiązującą. W tej sytuacji, ustalenie dodatkowego zobowiązania na podstawie w/w przepis-w jest niedopuszczalne i narusza szereg przepisów prawa w tym: art. 2, art. 7, art. 32, art. 87 i art. 217 Konstytucji RP oraz art.120 i art.122 Ordynacji podatkowej.
Ponadto, ustalenie dodatkowego zobowiązania w stosunku do osób prawnych i innych jednostek organizacyjnych, przy jednoczesnym nie stosowaniu tych przepisów do osób fizycznych stanowi nierówne traktowanie podatników. Podnosi zarzut, że wykładnia przepis-w jaką przyjęto do stosowania w oparciu o wyrok Trybunału Konstytucyjnego - narusza określoną w art. 32 Konstytucji zasadę r-wności wszystkich podmiot-w wobec prawa, oraz wynikającą z art. 217 zasadę, że wszelkie daniny publiczne, ale też ulgi i zwolnienia mogą być regulowane wyłącznie ustawą.
Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie z powodów podanych w decyzjach organów podatkowych obu instancji.
Zgodnie z art.97 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sąd-w administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, po.1271 ze zm.) sprawy, w kt-rych skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpatrzeniu przez wojew-dzkie sądy administracyjne na podstawie przepis-w ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Działając w oparciu o w/w przepisy;
Wojew-dzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu - w składzie orzekającym - w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy objętej zarzutami skargi uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
WSA sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę zgodności z prawem zaskarżonych decyzji administracyjnych. Ocena według tego kryterium dotyczy zar-wno przepis-w prawa materialnego jak i procesowego - jeżeli naruszenie to miało, lub mogło mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W niniejszej sprawie brak jest podstaw do stwierdzenia takiego naruszenia prawa, co w konsekwencji skutkowało oddaleniem skargi.
Odnosząc się do merytorycznych ustaleń skarżonej decyzji, stwierdzić należy, że w przypadku sprzedaży towaru, moment powstania obowiązku podatkowego i moment wystawienia faktury określone są jednoznacznie w art.6 ust. 1, ust.4 i ust. 8 ustawy z dn. 8 stycznia 1993 r. o podatku od towar-w i usług (zwanej dalej: uptu). Przepisy te dotyczą r-wnież sprzedaży specyficznego rodzaju towaru jakim są lokale mieszkalne i użytkowe. Pamiętać jednak należy, że istotną okolicznością dla powstania obowiązku podatkowego przy sprzedaży nieruchomości jakimi są lokale i budynki, jest sporządzenie umowy przenoszącej własność przedmiotu umowy na nabywcę - w formie aktu notarialnego, pod rygorem nieważności (J. Zubrzycki: Leksykon VAT 2002, s.615, Oficyna Wydawnicza "Unimex"-Wrocław 2002).
A zatem w dniu, w kt-rym sporządzono akt notarialny ([...]) sprzedaż została dokonana, ze wszystkimi konsekwencjami przejścia pełni praw na nabywcę, co winno być potwierdzone fakturą VAT wystawioną w ciągu siedmiu dni od daty sprzedaży. R-wnocześnie z wystawieniem faktury (nie p-źniej niż w ciągu siedmiu dni od daty sprzedaży) powstał obowiązek podatkowy w podatku od towar-w i usług. Oczywiście należy też wziąć pod uwagę powstanie obowiązku podatkowego, gdy sprzedaż lokalu poprzedzona była uiszczeniem zaliczek przekraczających połowę ceny. Ma w-wczas zastosowanie art.6 ust.8 u.ptu, oraz § 41 rozporządzenia Ministra Finans-w z dnia 22.12.1999 r. w sprawie wykonania przepis-w ustawy o podatku od towar-w i usług. (Biuletyn Informacyjny Nr 29/2000, Wydawnictwo Podatkowe GOFIN).
W spornej sprawie, zar-wno obowiązek podatkowy w zaliczkach, jak i obowiązek z tytułu sprzedaży powstał w miesiącu lipcu 2000 r. Podatnik jednak obowiązku tego nie wykonał, co musiało skutkować wydaniem przez Urząd Skarbowy w Ś. decyzji uwzględniającej prawidłowe kwoty podatku naliczonego i należnego. Stwierdzone nieprawidłowości skutkowały zawyżeniem przez podatnika w deklaracji VAT za miesiąc lipiec 2000 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny. Obligowało to organy podatkowe do ustalenia na podstawie art.27 ust. 6 (w związku z art.21 ust.1) ustawy o podatku od towar-w i usług - dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 30 % zawyżenia kt-ra to kwota stanowi przedmiot sporu w niniejszej sprawie.
W toku postępowania podatkowego i w skardze do NSA, strona skarżąca podnosi jeden podstawowy zarzut - dotyczący bezprawności ustalania na podstawie art.27 ust.5 ust.6 i ust.8 ustawy o podatku od towar-w i usług - dodatkowego zobowiązani podatkowego. Zarzut ten formułuje generalnie, nie tylko w odniesieniu do spornej sprawy. Ze stosowania przez organy podatkowe tych przepis-w (po wyroku TK z 29.04.1998 r.) wywodzi rażące naruszenie art.2 art.7 art.32 art.87 i art.217 Konstytucji RP oraz art.120 i art.122 Ordynacji podatkowej.
Wojew-dzki Sąd Administracyjny w składzie orzekającym nie podzielił w żadnym aspekcie zarzut-w podnoszonych w skardze. Zakres utraty mocy obowiązującej w/w przepis-w, w następstwie wydanego wyroku TK z 29.04.1998 r. sygn. akt K.17/97, został jednoznacznie określony w Obwieszczeniu Prezesa Trybunału Konstytucyjnego z 9.11.1998 r (opublikowanym w Dz.U. nr 139, poz. 905).
Poddawanie w wątpliwość legalności działań organ-w podatkowych, stosujących przepisy o kt-rych zgodności z Konstytucją wypowiedział się powołany do tego organ, nie może być uznane za zasadne.
Zgodnie z art.190 ust.1 Konstytucji RP - orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne. Kwestionowanie przez profesjonalnego pełnomocnika legalności działania i kompetencji konstytucyjnie ustanowionego organu jakim jest TK (art.10 i art.188 Konstytucji RP) i jego Prezesa - kt-rego Obwieszczenie stanowiło wykonanie ustawowego obowiązku wynikającego z art. 89 ust. 4 ustawy z dnia 1.08.1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym, nie może spotkać się z akceptacją Sądu.
Odnosząc się do zarzutu naruszenia art.87 Konstytucji, określającego źr-dła prawa w Rzeczypospolitej, godzi się tylko zauważyć, że kwestionowane przez skarżącą przepisy art.27 ust 5, 6 i 8 u.ptu zostały uznane za sprzeczne z art.2 Konstytucji jedynie w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby, za ten sam czyn sankcji administracyjnej, określonej przez ustawę o podatku od towar-w i usług jako "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" i odpowiedzialności za wykroczenia skarbowe. W pozostałym zakresie przepisy te są zgodne z Konstytucją i pozostają w obowiązującym w Rzeczypospolitej porządku prawnym. Mają zatem zgodnie art.87 Konstytucji w pełni zastosowanie do podmiot-w będących jak skarżąca sp-łka z o.o. - osobami prawnymi. W odniesieniu do sp-łki prawa handlowego nie można też m-wić o zbiegu odpowiedzialności z tytułu wymierzenia "sankcji" podatkowych oraz kary za wykroczenia skarbowe. Ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w przedmiotowej sprawie w oparciu o obowiązujący przepis art.27 uptu - nie narusza powołanych przez pełnomocnika przepis-w Konstytucji.
Sąd nie dopatrzył się r-wnież w działaniu organ-w podatkowych naruszenia zarzucanej w skardze - w spos-b bardzo og-lny, zasady praworządności określonej w art.7 Konstytucji i art.120 Ordynacji podatkowej.
Nie można uznać za trafny, zarzutu naruszenia zasady prawdy obiektywnej z art.122 OP w sytuacji, gdy w toku całego postępowania podatkowego, jak też przed Sądem nie są kwestionowane ustalenia stanu faktycznego, a jedynie interpretacja i zastosowanie przepis-w prawa materialnego dotyczące dodatkowego zobowiązania podatkowego.
W rozważaniach nad zarzutem skargi, że "źródłem prawa nie mogą być wyroki sąd-w w tym Trybunału Konstytucyjnego", składowi orzekającemu w tej sprawie nasunęła się og-lna refleksja, o wybi-rczym i instrumentalnym traktowaniu przez skarżącą sp-łkę przepis-w Konstytucji, na kt-rej naruszanie przez organy podatkowe pełnomocnik tak chętnie się powołuje. Ot-ż, jak już wskazano wyżej, zgodnie z art. 190 ust.1 Konstytucji RP "orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne".
Wszelka dodatkowa argumentacja wydaje się być w tym zakresie zbędna.
Jeżeli zaś chodzi o wyroki sąd-w w indywidualnych sprawach, to wiążą one jedynie w konkretnej sprawie i Sądowi nie są znane przypadki, aby jakikolwiek organ państwa wywodził z nich obowiązki dla podmiot-w innych niż strony tego stosunku.
Ponadto, Konstytucja w art.79 zapewnia pełną ochronę praw obywateli, gwarantując, że "każdy, czyje konstytucyjne wolności lub prawa zostały naruszone, ma prawo na zasadach określonych w ustawie, wnieść skargę do Trybunału Konstytucyjnego w sprawie zgodności z Konstytucją ustawy lub innego aktu normatywnego, na podstawie kt-rego sąd lub organ administracji orzekł ostatecznie o jego wolnościach lub prawach".
W rezultacie Wojew-dzki Sąd Administracyjny stwierdził, że rozstrzygnięcie nie naruszało wskazanych w skardze przepis-w prawa, a ustalenie przez organy podatkowe na podstawie art.27 ust.6 ustawy o podatku od towar-w i usług - dodatkowego zobowiązania podatkowego było w pełni zasadne.
Mając powyższe na uwadze - Wojew-dzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 - dalej w skr-cie: p.s.a) - skargę oddalił.