Uzasadnienie
W dniu [...]do Urzędu Skarbowego w B. K. wpłynęło zeznanie podatkowe za 2000 r. (PIT-36), w którym W. K. wykazał stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej, odpowiadającą kwocie [...]oraz dochód ze stosunku pracy w wysokości [...]. Po odliczeniu od dochodu potrąconych przez płatnika składek na ubezpieczenie społeczne ([...]), podatnik zadeklarował do opodatkowania dochód w kwocie [...], od którego obliczył podatek dochodowy według skali w kwocie [...]. Pomniejszając podatek o odliczenia z tytułu składek na powszechne ubezpieczenie zdrowotne ([...]) i z tytułu poniesionych wydatków mieszkaniowych ([...]) strona skarżąca obliczyła należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 r. w wysokości [...].
Z uwagi na to, że płatnik z tytułu wypłaconych wynagrodzeń pobrał podatnikowi zaliczki na podatek dochodowy w wysokości [...], a obliczone w zeznaniu zobowiązanie podatkowe było niższe od uiszczonego o kwotę [...], na koncie podatnika powstała nadpłata, która zwrócona została w dniu [...].
W maju 2001 r. Urząd Skarbowy w B. K. przeprowadził kontrolę działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika w zakresie prawidłowości deklarowanych podstaw opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. Ustalenia z kontroli zawarte zostały w protokóle, którego odbiór podatnik potwierdził [...].
W związku z ustaleniami dokonanymi w trakcie kontroli, Urząd Skarbowy w B. K., postanowieniem z dnia [...] (nr [...]), wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r.
W dniu [...] organ podatkowy pierwszej instancji sporządził protokół badania podatkowej księgi przychodów i rozchodów za 2000 r., w którym stwierdził, iż nie uznaje w całości księgi za dowód tego, co wynika z zawartych w niej zapisów. Protokół ten został podatnikowi przesłany przy piśmie z dnia [...] (nr [...]), którego odbiór podatnik potwierdził [...]W. K. nie wniósł zastrzeżeń do ustaleń zawartych w tym protokole.
W efekcie przeprowadzonego postępowania Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] (nr [...]) określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe za 2000 r. w wysokości [...], zaległość podatkową w kwocie [...]oraz odsetki za zwłokę w kwocie [...].
Od decyzji tej podatnik odwołał się do Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W., która po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego decyzją z dnia [...] (nr [...]), uchyliła zakwestionowaną decyzję i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia.
W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania podatkowego, uzupełnionego o materiały z dodatkowej kontroli przeprowadzonej w dniach [...] i [...], Urząd Skarbowy stwierdził, iż podatnik w księdze nie ujął rzeczywistych przychodów, tj. zaniżył je o kwotę [...] (w tym: z działalności gastronomicznej o [...] i z tytułu podnajmu lokalu o [...]) oraz zawyżył koszty uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej na łączną kwotę [...] (w tym: z tytułu odpisu amortyzacyjnego od komputera [...], zaniżenia wartości remanentu końcowego o kwotę [...]oraz z tytułu ujęcia w księdze kwoty [...]wynikającej z upomnienia wystawionego przez Zakład Wodociągów i Kanalizacji informującego podatnika o braku zapłaty należności wynikającej z rachunku nr [...]dotyczącego 1998 r.).
Ponadto organ pierwszej instancji stwierdził, iż podatnik zawyżył odliczenia od podatku z tytułu poniesionych wydatków mieszkaniowych. Według Urzędu Skarbowego podatnikowi przysługiwało odliczenie od podatku w wysokości [...].
Z uwagi na to, iż suma przychodu oszacowanego przez Urząd Skarbowy i udokumentowanego fakturami ([...]) była niższa od skorygowanych kosztów uzyskania przychodu ([...]), podatnikowi określono stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...].
Nie kwestionując wykazanego przez podatnika w zeznaniu dochodu uzyskanego ze stosunku pracy ([...]) i odliczonych składek na ubezpieczenie społeczne ([...]) oraz składek na powszechne ubezpieczenie zdrowotne ([...]), organ pierwszej instancji - przy uwzględnieniu skorygowanych odliczeń z tytułu wydatków mieszkaniowych ([...]) - określił podatnikowi należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie [...], zaległość podatkową w wysokości [...]oraz odsetki za zwłokę w wysokości [...].
Poczynione ustalenia znalazły wyraz w wydanej przez Urząd Skarbowy w B. K. decyzji z dnia [...] (nr [...]).
Podatnik, nie zgadzając się z rozstrzygnięciem podjętym przez Urząd Skarbowy -zastępowany przez pełnomocnika doradcę podatkowego B. M.-G. - odwołał się do Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W., zarzucając organowi pierwszej instancji nierzetelność w obliczeniu kwoty osiągniętego obrotu. Stwierdził również, iż nieprzyjęcie składanych wyjaśnień, dotyczących przyczyny stosowania niskich marż w latach 2000-2001, narusza jego zaufanie do organu podatkowego.
Licząc na otwarcie nieczynnych w 2000 r. remontowanych domów wczasowych, w których sąsiedztwie znajduje się kawiarnia, nie rezygnował z prowadzenia działalności gospodarczej, która jest jego dodatkowym zajęciem (zatrudniony jest w pełnym wymiarze czasu pracy w PTTK w L. Z.). Aby przetrwać trudny okres zmuszony był - jak twierdzi - do stosowania minimalnych marż.
Dodatkowo w postępowaniu odwoławczym, przy okazji zapoznawania się z aktami sprawy w dniu [...], podatnik wniósł o zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu odpisu amortyzacyjnego od komputera, który w 2000 r. wykorzystywał do działalności gospodarczej, i który w tym roku znajdował się w kawiarni. Na poparcie swoich twierdzeń okazał sporządzony na komputerze remanent końcowy towarów. Ponadto podał, że podobne spisy towarów sporządzał w trakcie roku, w celu rozliczenia pracowników zatrudnianych w kawiarni. Przechowywanie w 2001 r. przez podatnika komputera w domu, nie świadczy o tym, iż nie wykorzystywał go do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Podatnik twierdzi, że przy pomocy komputera sporządzał również wszelkiego rodzaju reklamówki, tj. ogłoszenia, zaproszenia, menu, itp., co przedstawiał Urzędowi Skarbowemu w trakcie prowadzonego postępowania.
Po przeanalizowaniu stanu faktycznego i prawnego sprawy, Izba Skarbowa we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. stwierdziła, iż nie ma podstaw do uchylenia lub zmiany rozstrzygnięcia podjętego przez organ pierwszej instancji, stąd też decyzją z dnia [...] (nr [...]) utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w B. K. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego podatnik wniósł o uchylenie decyzji Izby Skarbowej, zarzucając naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, tj. art. 122 i art. 187 - przez niedostateczne zebranie materiału dowodowego i niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do wadliwego rozstrzygnięcia.
Skarżący uważa, iż organ pierwszej instancji nieprawidłowo ustalił przychód z działalności gastronomicznej, ponieważ do jego wyliczenia przyjął:
* wadliwie obliczone marże, tj. marże stanowiące średnie arytmetyczne zamiast średnie ważone;
* marże wyliczone na podstawie cen stosowanych w 2001 r., przy czym sprawa dotyczyła roku 2000.
Skarżący twierdzi, iż oferowane przez niego ceny w dniu kontroli były cenami teoretycznymi. Z uwagi na mały popyt, spowodowany między innymi zmniejszeniem liczby przybywających do L. Z. kuracjuszy (z około 5.000 osób dwa lata wcześniej do około 1.500 w 2000 r.), zarówno w 2001 r., jak i w 2000 r. podatnik dokonywał obniżek cen towarów proponowanych konsumentom. Z tych też powodów strona nie zgadza się z przyjmowaniem do wyliczeń dotyczących 2000 r. pojedynczych cen towarów uwidocznionych na półkach w dniu kontroli przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Skarbowego w 2001 r. Ponadto zarzuca organowi pierwszej instancji brak porównania cen oferowanych przez niego z cenami stosowanymi przez właścicieli innych lokali gastronomicznych z terenu L. Z. Według strony skarżącej, gdyby nawet teoretycznie do oszacowania sprzedaży za 2000 r. przyjąć oświadczone przez nią w formie pisemnej maksymalne marże na poszczególne grupy towarowe, tj. piwo 25%, wino 50%, wódki i likiery 50%, papierosy 50%, pozostałe artykuły 20%, to sprzedaż ta stanowiłaby kwotę 43.465,67 zł, a więc byłaby wyższa tylko o [...]od sprzedaży zaewidencjonowanej w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2000 r. (według księgi [...]).
Skarżący wskazał również, iż w związku z 2 napadami i 4 włamaniami do kawiarni poniósł straty w towarach, co miało wpływ na wyniki sprzedaży.
Strona skarżąca nie zgadza się również ze stanowiskiem organów podatkowych w zakresie nie uznania za koszty uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej w 2000 r. odpisów amortyzacyjnych od komputera, którego z powodu awarii nie było w kawiarni w dniu kontroli przeprowadzonej w 2001 r.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi. Nietrafny jest jej zdaniem zarzut naruszenia wskazanych przez stronę przepisów Ordynacji podatkowej.
Podatnik w 2000 r. prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów i opodatkowany był na zasadach ogólnych. Urząd Skarbowy w B. K., w wyniku sprawdzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów za 2000 r., nie uznał jej za dowód w postępowaniu podatkowym, ponieważ stwierdził, iż wyliczona na jej podstawie marża handlowa odbiega zasadniczo od marży ustalonej z porównania cen sprzedaży poszczególnych grup asortymentowych z cenami ich zakupu na podstawie:
- - udostępnionych paragonów fiskalnych;
* faktur dotyczących zakupu towarów, na których zostały naniesione przez podatnika ceny sprzedaży;
* oświadczeń podatnika składanych do protokółów sporządzanych w trakcie prowadzonego postępowania.
Izba Skarbowa stwierdziła, że skoro porównanie cen sprzedaży towarów z cenami ich zakupu dowiodło, iż marża handlowa wynikająca z księgi (10,45%) - decydująca o wysokości zaewidencjonowanego przychodu - odbiega zasadniczo od wysokości stwierdzonych i oświadczonych przez podatnika marż stosowanych do poszczególnych grup asortymentowych towarów (od 20% do 170%), to trafnie Urząd Skarbowy ocenił, że podatkowa księga przychodów i rozchodów nie odzwierciedla rzeczywistej wartości uzyskanego przychodu i tym samym nie może stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym, co znalazło wyraz w protokóle badania ksiąg.
Izba Skarbowa stwierdziła nadto, że prowadzona przez podatnika księga była również nierzetelna w myśl § 11 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 1999 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, co pominął w decyzji organ pierwszej instancji. Jak wynika bowiem z akt sprawy, podatnik w księdze nie ujął wszystkich zakupów towarów, tj. części towarów, z których sporządzał sprzedawane śniadania oraz tzw. suche prowianty.
Do wyliczenia kosztu uzyskania przychodu prowadzonej działalności nie ujął również prawidłowej wartości remanentu końcowego.
Stosownie do wskazanych wcześniej przepisów, każdy błąd - bez względu na jego rozmiary - polegający na niewykazaniu lub zaniżeniu kosztów zakupu powoduje, iż księga staje się nierzetelna.
Mając te okoliczności na uwadze Izba Skarbowa stwierdziła, iż w sytuacji, gdy nierzetelność podatnikowi została bezspornie udowodniona, organ podatkowy pierwszej instancji zobligowany był do odrzucenia dowodu z podatkowej księgi przychodów i rozchodów na podstawie art. 193 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że organ podatkowy mógł w drodze oszacowania ustalić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, na co zezwalają przepisy art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej, co też uczyniono w rozpoznawanej. Wybór metody oszacowania przychodu należy do organu podatkowego.
Izba Skarbowa stwierdziła, że przyjęta przez Urząd Skarbowy w B. K. metoda oszacowania przychodu jest logiczna a jej zastosowanie znajduje uzasadnienie w okolicznościach faktycznych sprawy, gdyż umożliwia ustalenie podstawy opodatkowania w kwocie zbliżonej do faktycznie osiągniętej.
Izba Skarbowa podniosła, że nietrafny jest zarzut strony skarżącej o zastosowaniu przez Urząd Skarbowy w B. K. do oszacowania przychodu za 2000 r. marż z 2001 r., co - zdaniem skarżącego - spowodowało rażące podwyższenie obrotów za 2000 r.
Z treści kwestionowanej decyzji wynika, że do oszacowania przychodu organ pierwszej instancji wykorzystał wyłącznie dane wynikające z dokumentów dotyczących 2000 r., a w przypadku ich braku oświadczenia podatnika dotyczące również 2000 r. Na podstawie przedłożonych do kontroli przez podatnika źródłowych dowodów zakupu (faktur) i przy uwzględnieniu remanentu początkowego i końcowego oraz danych dotyczących powstałych w 2000 r. ubytków, odnotowanych w prowadzonym przez podatnika "Zeszycie ubytków", organ pierwszej instancji ustalił w poszczególnych grupach towarowych koszt własny sprzedanych towarów w 2000 r., którego ogólna wartość wynosiła [...].
Wykorzystując ustalony udział procentowy poszczególnych grup towarowych w koszcie własnym sprzedanych towarów (piwo 75,85%, wódki i likiery 5,09%, wina 0,49%, papierosy 9,07%, pozostałe towary 9,50%), organ pierwszej instancji wyliczył, iż koszt własny sprzedanego piwa wynosił [...], wina [...], wódek i likierów [...], papierosów [...]oraz pozostałych artykułów [...].
Znając rzeczywiste wielkości sprzedanych w 2000 r. towarów w cenie zakupu oraz stosowane w kawiarni marże brutto do zakupu ustalone na podstawie cen sprzedaży uwidocznionych na fakturach zakupu (nr [...]z dnia [...]., nr [...]z dnia [...] i nr [...]z dnia [...]), Urząd Skarbowy wyliczył oddzielnie dla każdej grupy towarowej uzyskany przychód ze sprzedaży. Dla ustalenia przychodu ze sprzedaży piwa zastosował marżę 51,28%, wina 50%, wódek i likierów 50%, papierosów 50% i pozostałych artykułów spożywczych 96,95%.
Izba Skarbowa stwierdziła, że tylko dla oszacowania przychodu ze sprzedaży wina, wódek i likierów korzystano ze złożonego przez podatnika wyjaśnienia (oświadczenia) w piśmie z dnia [...], dotyczącego stosowanych w 2000 r. marż. Pozostałe 5
Sygnatura akt I SA/Wr 4421/02 marże, jak wyżej wykazano, ustalone zostały na podstawie dowodów źródłowych dotyczących 2000 r.
Ponadto Izba Skarbowa podkreśliła, że zastosowanie do oszacowania przychodu średniej arytmetycznej marży handlowej dla piwa, papierosów i pozostałych artykułów spożywczych, obliczonych na podstawie pojedynczych cen zakupu i sprzedaży wynikających z faktur zakupu (o których wyżej mowa), mogło być wprawdzie obarczone pewnym błędem - ten sposób wyliczenia marży strona kwestionuje - jednakże o prawidłowości ich zastosowaniu świadczy dodatkowe wyliczenie sporządzone przez organ odwoławczy.
Dokonując wyceny wymienionych wcześniej faktur zakupu w cenie sprzedaży naniesionej przez podatnika, a więc uwzględniając nie tylko cenę jednostkową, ale i ilość zakupionego towaru, wyliczono, że podatnik sprzedając piwo uzyskał marżę w wysokości 51%, papierosy 50%, a ze sprzedaży pozostałych artykułów spożywczych aż 110,78%.
Odnośnie zaś do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych dokonanych od komputera, uznanego przez podatnika za środek trwały, Izba Skarbowa stwierdziła, co następuje.
Stosownie do § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. nr 6, poz. 35 z późn. zm), aby dany przedmiot majątkowy można było uznać za środek trwały, musi być on wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.
W rozpoznawanej sprawie trudno dać wiarę wyjaśnieniom podatnika, że zarówno w 2000 r. jak w 2001 r. komputer wykorzystywany był tylko do działalności gospodarczej, skoro, jak wykazują akta sprawy, w dniu [...], tj. w dniu w którym organ pierwszej instancji przeprowadzał kontrolę w miejscu prowadzenia działalności przez podatnika - komputera nie było w kawiarni.
Izba Skarbowa podkreśliła przy tym, że dopiero w dniu [...], tj. po upływie czterech miesięcy od dnia podpisania protokółu z przeprowadzonej kontroli, podatnik przedstawił Urzędowi Skarbowemu oświadczenie (datowane na dzień [...]) przedstawiciela zakładu F.H.U. "A o przyjęciu komputera do naprawy w dniu [...], w którym stwierdzono również, że komputer po naprawie odebrał osobiście klient dnia 8 czerwca 2001 r., co podważa wiarygodność tego dokumentu z uwagi na datę jego sporządzenia. Nie zmienia to faktu, że już w dniu [...] stwierdzono brak komputera w kawiarni.
W ocenie Izby Skarbowej przechowywanie komputera w miejscu zamieszkania (co wskazał podatnik) świadczyć może o tym, że komputer ten wykorzystywany był nie tylko dla potrzeb działalności gospodarczej. Ponadto Izba Skarbowa stwierdziła, że nawet przedłożone do wglądu wydruki komputerowe, dotyczące spisu towarów z natury oraz wydruki informujące o nazwie firmy, godzinach otwarcia, czy też dotyczące oferty asortymentowej - świadczą mogą ewentualnie o incydentalnym wykorzystywaniu komputera w działalności gospodarczej, podczas gdy cechą charakterystyczną środka trwałego jest to, że musi być on wyłącznie wykorzystywany na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. Oznacza to, że wykorzystywanie przedmiotów majątkowych na inne potrzeby - w tym osobiste - dyskwalifikuje je z kategorii środka trwałego.
Ponadto, kierując się definicją działalności gospodarczej, która co do zasady jest działalnością zarobkową, brak jest ekonomicznego uzasadnienia dla wykorzystywania komputera w działalności gastronomicznej prowadzonej przez stronę skarżącą, w sytuacji, gdy ewidencje dla celów podatkowych prowadzone były przez Biuro Rachunkowe, a koszt wydrukowania przedkładanych informacji o działalności kawiarni jest minimalny w stosunku do wartości odpisu amortyzacyjnego, a już znikomy w stosunku do wartości komputera.
W ocenie Izby Skarbowej przechowywanie komputera poza siedzibą firmy pozwala domniemywać, że używany był także w celach osobistych, co z kolei pozwala na niezali-czenie do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych związanych z jego zakupem.
Na koniec Izba Skarbowa stwierdziła, iż nie dała wiary twierdzeniom podatnika zawartym w odwołaniu, że na osiągnięcie wysokości deklarowanej straty miały wpływ takie okoliczności jak zakup kasy fiskalnej i remont lokalu. Jak wynika z akt sprawy, wydatki z tego tytułu wyniosły około [...], przy czym wykazana strata stanowiła kwotę [...].
Zdaniem Izby Skarbowej, na wykazanie straty w kwocie kwestionowanej przez organ pierwszej instancji miało wpływ niewykazanie przez stronę skarżącą rzeczywistych przychodów.
Według Izby Skarbowej, zebrany w sprawie materiał dowodowy został rzetelnie przeanalizowany, a dokonanej jego ocenie nie sposób zarzucić dowolności.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Stosownie do dyspozycji art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.), sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W sprawach tych stosuje się jedynie dotychczasowe przepisy o wpisie i innych kosztach sądowych (art. 97 § 2).
Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy).
Zakres kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), w tym także na decyzje wydane na podstawie norm podatkowo-prawnych.
Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji administracyjnej uchybiającej prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. b), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c).
Oceniając zaskarżoną decyzję w kontekście wywodów i argumentów strony skarżącej co do nieprawidłowego ustalenia przez organy podatkowe przychodu strony skarżącej z prowadzonej działalności gastronomicznej, należy zauważyć że - sformułowane w skardze zarzuty naruszenia art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej w tym zakresie - nie znajdują dostatecznego uzasadnienia.
Zebrany w sprawie materiał dowodowy stwarzał podstawy do nieuznania za dowód w postępowaniu podatkowym księgi przychodów i rozchodów za 2000 r., gdyż marża handlowa wyliczona na jej podstawie odbiegała znacznie od marży wynikającej z porównania 7
Sygnatura akt I SA/Wr 4421/02 cen sprzedaży poszczególnych grup asortymentowych towarów z cenami ich zakupu. Stwierdzono ponadto, że prowadzona przez skarżącego księga była nierzetelna (§11 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 1999 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów - Dz. U. Nr 105, poz. 1199), gdyż podatnik nie ujął w niej wszystkich zakupów towarów. Wobec udowodnienia nierzetelności wspomnianego dokumentu, zaistniały ustawowe przesłanki do odrzucenia dowodu z podatkowej księgi przychodów i rozchodów (art. 193 Ordynacji podatkowej) oraz do ustalenia przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w drodze oszacowania (art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej).
Nie można również organom podatkowym skutecznie zarzucić zastosowania błędnej metody szacowania przychodu. Wbrew wywodom strony skarżącej, do oszacowania przychodu podatnika za 2000 r. uwzględniono marże z tego roku (nie zaś z 2001 r.). Organy podatkowe wykorzystały dane odzwierciedlone w dokumentach odnoszących się do 2000 r., i - sięgając do przedłożonych przez stronę dokumentów źródłowych (faktur) i uwzględniając remanent początkowy i końcowy a także ubytki powstałe w 2000 r. - ustaliły w poszczególnych grupach towarowych koszt własny sprzedanych w tymże roku towarów. Mając na względzie rzeczywiste wielkości sprzedanych w 2000 r. w cenie zakupu oraz stosowane w kawiarni marże brutto do zakupu, ustalone na podstawie cen sprzedaży ujętych w fakturach zakupu, organy podatkowe wyliczyły przychód ze sprzedaży osobno dla każdej grupy towarów.
Odnosząc się do zarzutu strony skarżącej o wadliwym obliczeniu marży, Izba Skarbowa przyznała wprawdzie, że zastosowanie do oszacowania przychodu średniej arytmetycznej marży handlowej, obliczonej na podstawie pojedynczych cen zakupu i sprzedaży wynikających z faktur zakupu, mogło być obarczone pewnym błędem, jednakże prawidłowość dokonanej w niniejszej sprawie operacji rachunkowej potwierdził organ drugiej instancji, uwzględniając nie tylko cenę jednostkową, ale także ilość zakupionego towaru. Z tego też powodu zarzut strony skarżącej nie może podważyć przyjętej w sprawie metody określenia marży handlowej.
Oceniając natomiast zaskarżoną decyzję w części dotyczącej wyłączenia z kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od komputera, należy przede wszystkim zauważyć, że teza organów podatkowych o braku podstaw do uznania komputera za środek trwały, wykorzystywany w działalności gospodarczej podatnika w 2000 r., a w konsekwencji o niemożliwości uwzględniania odpisów amortyzacyjnych od tego przedmiotu w 2000 r., jest co najmniej przedwczesna, gdyż została sformułowana bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, co pozostaje w dysharmonii z dyrektywą proceduralną wynikającą z art. 122 i art. 187 § 1 Op.
Niewadliwie Izba Skarbowa - powołując się na § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. nr 6, poz. 35 z późn. zm.) - wywiodła, że warunkiem uznania danego przedmiotu za środek trwały jest wykorzystywanie go przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Jednakże twierdzenie tego organu o niewykorzystywaniu komputera przez stronę skarżącą do swej działalności jawi się już jako nie w pełni udowodnione.
Nie można bowiem niezauważyć, że okoliczności, na które powołuje się organ podatkowy, dotyczą 2001 r., gdy tymczasem przedmiotem badań, ustaleń i oceny są zdarzenia zaistniałe w 2000 r., jako że to one mają decydujące znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. W takiej sytuacji jest oczywiste, że sam fakt, iż [...], tj. w dniu kontroli przeprowadzonej w miejscu prowadzenia działalności przez podatnika, nie było komputera w kawiarni, nie może -wbrew sugestii organów podatkowych - przesądzać o niewykorzystywaniu tegoż urządzenia w 2000 r., czy też wykluczać taką możliwość.
Także ustalenia dotyczące oddania komputera do naprawy i jego zwrotu podatnikowi odnoszą się do 2001 r., a więc nie mogą stanowić argumentu wspierającego twierdzenie o nieposługiwaniu się przez skarżącego komputerem w 2000 r. Nietrudno zauważyć, że przywołane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zdarzenia oraz ich ocena przez organy podatkowe odnoszą się do 2001 r. (w którym prowadzono kontrolę w przedsiębiorstwie podatnika), a zatem nie mogą być rozciągane na wcześniejszy rok podatkowy objęty postępowaniem podatkowym, bez udowodnienia tych okoliczności. Wobec braku bezspornych ustaleń, że podatnik nie wykorzystywał komputera do swej działalności gospodarczej w 2000 r., nieuwzględnienie w kosztach uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych było co najmniej przedwczesne.
Nie można również zgodzić się z wywodem Izby Skarbowej, że wykorzystywanie komputera w prowadzonej przez skarżącego działalności gastronomicznej nie ma uzasadnienia ekonomicznego, skoro ewidencje dla celów podatkowych były prowadzone przez biuro rachunkowe, a koszt wydrukowania informacji o działalności kawiarni jest minimalny w stosunku do wartości odpisu amortyzacyjnego, a już znikomy w stosunku do wartości komputera. Takie zapatrywanie pomija notoryjny fakt, że w aktualnych warunkach funkcjonowania podmiotów gospodarczych komputer jest podstawowym narzędziem przedsiębiorców, mającym zastosowanie w różnych firmach bez względu na ich rodzaj, wielkość, funkcje czy też obszar aktywności. Prowadzenie placówki gastronomicznej, kawiarni, restauracji nie może zatem stanowić dostatecznego argumentu o braku uzasadnienia ekonomicznego do wykorzystywania komputera w takiej właśnie działalności. Racjonalności wykorzystywania komputera w działalności strony skarżącej nie może przekreślać również i to, że ewidencje dla celów podatkowych prowadziło biuro rachunkowe, jeśli się zważy, iż funkcje tego urządzenia są wielokroć szersze aniżeli ewidencja i rachunkowość.
Skoro wszczęte skargą podatnika postępowanie sądowe dało podstawy do postawienia organom podatkowym zarzutu uchybienia regule proceduralnej ujętej w art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, przeto - stosownie do dyspozycji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - należało orzec, jak w sentencji wyroku.
Podstawę orzeczenia o kosztach postępowania stanowi art. 200, zaś rozstrzygnięcie zawarte w punkcie III wyroku znajduje umocowanie w art. 152 tejże ustawy.