Uzasadnienie
Wójt Gminy K. postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] odmówił stronie skarżącej "A" SA zaliczenia nadpłaty podatku na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.
We wniesionym na to postanowienie zażaleniu strona zarzuciła naruszenie przez organ I instancji art. 76 a § 1 w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 oraz art. 21 § 2 i art. 81 ustawy ordynacji podatkowej z dnia 29 sierpnia 1997r. /tj.: Dz.U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm./. Zdaniem podatnika "skoro posiada nadpłatę podatku od nieruchomości, która powstała wskutek złożonej korekty deklaracji, to organ podatkowy miał obowiązek zaliczenia tej nadpłaty zgodnie z jej wnioskiem, na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych".
Postanowieniem z dnia [...] r. o Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. stwierdziło niedopuszczalność zażalenia.
W uzasadnieniu swojego stanowiska organ odwoławczy stwierdził, iż niedopuszczalność zażalenia może wynikać z przyczyn o charakterze przedmiotowym jak również podmiotowym. Niedopuszczalność zażalenia z przyczyn przedmiotowych obejmuje przypadki braku przedmiotu zaskarżenia, albo wyłączenia przez przepisy prawa powszechnie obowiązującego możliwości złożenia środka zaskarżenia. Skoro przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie w sprawie zaliczenia nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, co do którego przepisy prawa nie przewidują środka zaskarżenia w postaci zażalenia to stosownie do art. 228 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej mającego zastosowanie w sprawie na mocy art. 239 tej ustawy organ odwoławczy stwierdził w drodze postanowienia niedopuszczalność zażalenia. Odwołał się organ odwoławczy do art. 76 a § 1 ordynacji zgodnie z którym nadpłata wraz z oprocentowaniem podlega zaliczeniu na poczet zaległych zobowiązań podatkowych, zaś w dalszej kolejności zalicza się ją na bieżące zobowiązania podatkowe. Ustawodawca przewidział w tych dwóch przypadkach wydanie przez organ podatkowy postanowienia, które podlega zaskarżeniu.
Postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. zostało zaskarżone przez podatnika do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Skarżący zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 120 ordynacji podatkowej poprzez nie uchylenie postanowienia organu I instancji, naruszenie art. 121 § 1 i 124 w zw. z art. 72 § 1 pkt 1, art. 21 § 2 ordynacji podatkowej w zakresie w jakim organ II instancji nie odniósł się do stanowiska podatnika co do stosowania przepisów prawa w rozpatrywanej sprawie. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze błędnie nie zastosowało art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ordynacji podatkowej pomimo, uznania, iż nie wydaje się postanowienia w sprawie zaliczenia nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Podniesiono nadto, że strona nie może ponosić negatywnych konsekwencji zastosowania się do pouczenia zawartego w postanowieniu organu I instancji co do możliwości wniesienia zażalenia.
Zarzucono, iż organ odwoławczy nie odniósł się do przeprowadzonej przez skarżącego wykładni przepisów prawa materialnego. Podniósł skarżący, iż korekta deklaracji podatkowej wywołuje takie same skutki jak deklaracja pierwotna, wiąże ona zarówno podatnika jak i organ podatkowy. Jeśli zatem z korekty deklaracji wynika nadpłata, zaś podatnik uiścił raty podatku na podstawie deklaracji w której wykazany został podatek w wysokości wyższej niż należna, to nadpłata powstała a w związku z tym organ miał obowiązek zaliczyć ją zgodnie z wnioskiem strony. Nie odnosząc się do powyższej kwestii zdaniem strony skarżącej organ odwoławczy naruszył zasadę zaufania do organów podatkowych oraz zasadę przekonywania podatnika.
Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje
Zgodnie z art. 207 § 1 ordynacji podatkowej ustawa z dnia 29 sierpnia 1997r. /tj.Dz.U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm./ organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.
Ustawodawca w art. 76 a przywołanej ustawy ustanowił, iż w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. Wydanie postanowienia jest w tym zakresie bezwzględnym wymogiem formalnym, którego należy przestrzegać niezależnie od formy i trybu stwierdzenia nadpłaty. Postępowanie bowiem poprzedzające wydanie postanowienia ma na celu ustalenie istnienia podlegających zaliczeniu zobowiązań podatkowych. Z regulacji powyższej zdaniem Sądu należy wyprowadzić wniosek, iż w sytuacji kiedy podatnik tak jak w rozpatrywanej sprawie złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych to organ podatkowy zobowiązany jest wydać postanowienie w sprawie zaliczenia nadpłaty po powstaniu zobowiązania podatkowego, a jego treścią będzie zaliczenie nadpłaty na poczet zobowiązania bieżącego /por. komentarz A. Huchla /w:/ C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, ustawa – Ordynacja.../.
A contriario, należy z przywołanej regulacji wyprowadzić wniosek, iż do momentu zaistnienia zobowiązania bieżącego organ podatkowy nie rozpoznaje wniosku podatnika w przedmiocie zaliczenia nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.
Z przywołanej regulacji art. 76 a ordynacji podatkowej przewidującej środek zaskarżenia w postaci zażalenia na postanowienie wydane w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wynika, iż na inne postanowienia wydane przez organ podatkowy w kwestii dotyczącej zaliczenia nadpłaty zażalenie nie przysługuje. Jest to niewątpliwie konsekwencją uznania przez ustawodawcę za postanowienia orzekające co do istoty sprawy względnie kończące postępowanie wyłącznie te postanowienia które dotyczą zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań. Skoro zatem ustawodawca nie przewidział środka zaskarżenia na rozstrzygnięcie organu I instancji wydane w przedmiotowej sprawie to nawet w sytuacji kiedy to rozstrzygnięcie nie zostało dokonane prawidłowo organ II instancji w trybie zastosowanego przez podatnika środka zaskarżenia /nie przewidzianego przez ustawodawcę/ nie mógł usunąć z obrotu prawnego zaskarżonego aktu.
Błędne zaś pouczenie skarżącego przez organ I instancji o przysługującym środku zaskarżenia nie mogło uruchomić trybu postępowania odwoławczego skoro środek odwoławczy nie został przez ustawodawcę od aktu prawnego wydanego przez organ I instancji przewidziany. W takiej zaś sytuacji organ odwoławczy zgodnie z art. 228 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej stwierdził niedopuszczalność zażalenia, co z kolei skutkowało brak możliwości ustosunkowania się do podnoszonych zarzutów dotyczących meritum sprawy. Marginesowo jedynie Sąd wskazuje, iż z chwilą wystąpienia po stronie podatnika zobowiązania bieżącego kwestia zaliczenia "spornej nadpłaty" na poczet tego zobowiązania wobec złożonego przez podatnika wniosku o zaliczenie tej nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań winna być przedmiotem rozważań organów podatkowych, które będą skonkretyzowane w wydanym postanowieniu zgodnie z art. 76 a ustawy ordynacja podatkowa.
Mając powyższe na uwadze należało orzec jak w sentencji wyroku zgodnie z art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z dnia 30 sierpnia 2002 /Dz.U. Nr 153 poz. 1270/.
H.B. 26.09.2008r.