Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. utrzymał w mocy orzeczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 17 czerwca 2020 r. oddalające skargę A. i T. M. na czynności egzekucyjne w postaci zajęcia w dniu 4 grudnia 2019 r. wierzytelności z rachunku bankowego prowadzonego przez A S.A. dokonanego na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...]; [...].
Jak wynikało z akt sprawy wobec skarżących wszczęto postępowanie egzekucyjne na podstawie opisanych tytułów wykonawczych obejmujących zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2005 i 2006. W toku prowadzonego postępowania organ egzekucyjny w dniu 4 grudnia 2019 r. skierował zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych skarżącego w A S.A. (dalej: A) oraz B S.A. (dalej B). Zawiadomienia o zajęciu rachunków bankowych zostały wysłane na adres skarżącego – [...] Stany Zjednoczone Ameryki Północnej. Poczta Polska S.A. powiadomiła, że przesyłka została doręczona prawidłowo zgodnie z Konwencją Pocztową dnia 3 stycznia 2020 r.
Pismem z dnia 5 grudnia 2019 r. B powiadomił, że saldo zajętego rachunku bankowego wynosi 0,26 zł i brak kwoty wolnej od zajęcia. Pismem z dnia 4 grudnia 2019 r. A powiadomił organ egzekucyjny, że saldo na zajętym rachunku wynosi 0 zł, brak kwoty wolnej od zajęcia.
Skarżący pismem z 16 stycznia 2020 r. złożył skargę na czynności egzekucyjne dokonane zawiadomieniami z dnia 4 grudnia 2019 r. W uzasadnieniu wskazał, że nie posiada żadnych otwartych rachunków bankowych ani w A ani w B. Wszystkie konta zostały zamknięte w 2014 r. zgodnie z dyspozycją zamknięcia rachunków bankowych w obu Bankach. Aktualnie wyjaśnia zaistniałą sytuację, celem potwierdzenia zamknięcia rachunków bankowych.
Postanowieniem z dnia 17 czerwca 2020 r. organ egzekucyjny, powołując się na art. 54 § 1, § 4 i § 5 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2019 r. poz. 14238 ze zm., dalej u.p.e.a.), oddalił skargę strony. W uzasadnieniu wskazał, że rachunek bankowy w A został zamknięty 26 lutego 2020 r., po dokonaniu reklamacji skarżącego. Czynność została dokonana bez uchybień formalnych, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, a zatem wniesiona skarga jest bezzasadna.
Rozpoznając sprawę w postępowaniu zażaleniowym organ nadzoru utrzymał w mocy orzeczenie organu I instancji, podzielając zawartą tam argumentację. W uzasadnieniu wskazał na przepis art. 80 u.p.e.a. wywodząc, że w pełni zastosował ww. regulacje, skierował do banków zawiadomienia o zajęciu wierzytelności i powiadomił o tym skarżącego. Zawiadomienia kierowane do banków zostały doręczone drogą elektroniczną zgodnie z art. 86b u.p.e.a. i spełniały wymogi nałożone art. 67 § 2 u.p.e.a. Opowiadając na zarzuty strony organ nadzoru argumentował, że skarżący posiadał rachunki bankowe, fakt, że nie było na nich środków finałowych nie niweczy poprawności zajęcia. Twierdzenie o wcześniejszym zamknięciu rachunku bankowego i zarzut strony podnoszący lekceważenie rozwiązania umowy rachunku bankowego nie świadczy o zasadności skargi na czynność dokonaną prawidłowo. Bez znaczenia są także zarzuty odnoszące się do doręczenia przesyłki osobie trzeciej na adres w Stanach Zjednoczonych Ameryki i nieprzekazania jej skarżącemu, czy brak ustaleń kto ją faktycznie odebrał.
Organ nadzoru podkreślał, że ten adres strona podała jako adres rejestracyjny, a poprawność doręczenia potwierdziła Poczta Polska. Odnosząc się do zarzutu doręczenia ww. pisma stronnie a nie pełnomocnikowi organ nadzoru wywodził, że tego rodzaju przesyłki doręczane są zobowiązanemu. Ponadto nie można mówić o wadliwości czynności skoro strona składając osobiście pisma nie utraciła swych praw.
W skardze na opisane postanowienie strona zarzuciła naruszenie art. 144 w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. kodeks postępowania administracyjnego, poprzez utrzymanie w mocy orzeczenia organu I instancji w sytuacji naruszenia art. 7 § 1 i § 3 w zw. z art. 33 § 2 pkt 1 w zw. z art. 67 § 1 u.p.e.a. oraz art. 70 § 1 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez odmowę uwzględnienia rzeczywistego zarzutu w sprawie egzekucji, w sytuacji gdy: brak podstaw do prowadzenia egzekucji z uwagi na przedawnienie dochodzonych nim zobowiązań co jest skutkiem braku przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego poprzez wadliwe zastosowania środka egzekucyjnego, tj. zajęcia rachunku w A oraz B; braku prawidłowego powiadomienia skarżącego o zastosowanym środku egzekucyjnym w postaci zajęcia rachunku bankowego.
Strona domagała się uchylenia orzeczeń organów obu instancji.
W uzasadnieniu skarżący dowodzili, że zobowiązania dochodzone egzekucyjnie wygasły z dniem 9 lutego 2020 r. w związku z przedawnieniem, a dalsza egzekucja może być prowadzona wyłączenie z przedmiotu hipoteki. Organ egzekucyjny nie zastosował środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego oraz nie powiadomił o tym skarżącego, tym samym nie przerwał biegu przedawnienia. W opinii skarżących złożone 16 stycznia 2020 r. uwagi winny być potraktowane jako zarzuty i tak rozpoznane. W opinii stron ostatni środek egzekucyjny zastosowano 15 stycznia 2015 r., o czym poinformowano zobowiązaną 9 lutego 2015 r. kolejna sporna w sprawie czynność jest bezskuteczna z uwagi na wadliwie powiadomienie o zastosowanym środku egzekucyjnym. Organy egzekucyjne powołały się na przepis Konwencji Pocztowej, nie wskazując czy ma ona zastosowanie, nie wskazano też żadnego przepisu tego aktu. Brak także stwierdzenia, czy jest to doręczenie zastępcze czy właściwe.
W opinii strony Konwencja Pocztowa nie uchyla ani nie modyfikuje art. 39 i nast. kodeksu postępowania administracyjnego, co potwierdza przywołane w skardze orzecznictwo. W aktach sprawy brak informacji, czy doręczenie nastąpiło zgodnie z przepisami prawa wewnętrznego USA, tak jak i tego na jakiej podstawie przesyłkę wydano osobie nieupoważnionej w miejscu gdzie strona nie przebywa i nie zamieszkuje. Brak informacji kim jest odbiorca, czy strona miała możliwość zapoznania się z treścią przesyłki w rozumieniu przepisów prawa amerykańskiego. W aktach sprawy brak pokwitowania odbioru przesyłki, a załączony wydruk Product Tracking & Reporting z pewnością wymagań tych nie spełnia.
Skarżący podkreślał, że w sprawie nie może mieć zastosowania art. 40 § 4 kodeksu postępowania administracyjnego, gdyż skarżący ma miejsce zamieszkania w Polsce na ul. [...], na który to adres organ administracji powołuje się swych postanowieniach. Dalej strona wywodziła, że osobą, która podpisała odbiór przesyłki był prawdopodobnie P. T., zaś z dokumentów nie wynika kim był i czy był uprawniony do odbioru pism oraz czy podjął się przekazania jej adresatowi. Organ egzekucyjny nie wykazał, że doręczenia dokonano zgodnie z wymogami prawa, nie zbadano prawa kraju, w którym dokonano doręczeń i brak jakichkolwiek dowodów na dokonanie tej czynności.
Skarżący podkreślał, że adres w Stanach Zjednoczonych Ameryki podał w urzędzie skarbowym w marcu 2014 r. jako adres do korespondencji jedynie w zakresie złożonej deklaracji PIT za 2013 r., gdyż w tamtym okresie czasowo przebywał za granicą. Późniejsza korespondencję organ przesyłał na adres krajowy. Zatem wskazany sposób doręczenia miał celowo udaremnić odbiór pisma przez skarżącego, co narusza zasady wskazane w art. 6, art. 7, art.8, art. 9 i 10 kodeksu postępowania administracyjnego. Zarzucał również brak wskazania podstaw prawnych na których organ egzekucyjny opiera tezę, że doręczenie spornego pisma winno nastąpić do rąk strony z pominięciem pełnomocnika. Tym bardziej, że część pism organ egzekucyjny doręcza stronie, a część pełnomocnikowi.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje
Skarga jest zasadna, choć Sąd nie podziela wszystkich zgłoszonych w niej zarzutów.
Na wstępie należy podkreślić, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2021 r. poz. 137 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy dnia z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 poz. 2325. ze zm. dalej: p.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu.
Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a.
Jedocześnie wskazać trzeba, że sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, co ma umocowanie prawne w przepisie art. 119 pkt 3 p.p.s.a.
Spór miedzy stronami dotyczy oceny prawidłowości dokonanych przez organ czynności egzekucyjnych w postaci zajęcia rachunku bakowego w A S.A.
W opinii stron zobowiązania uległy przedawnieniu z dniem 9 lutego 2020 r. wobec nieskuteczności zastosowanego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego w A. Zdaniem stron nie doręczono zobowiązanemu zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego, tu skarżący wskazuje na wysłanie korespondencji pod błędny adres, brak prawidłowego potwierdzenia odbioru przesyłki i niewykazanie przez organ egzekucyjny prawidłowego doręczenia oraz doręczenie ww. pisma z pominięciem pełnomocnika. Ponadto w toku postępowania dowodził, że wobec złożonego przez stronę w dniu 6 listopada 2014 r. wypowiedzenia umowa rachunku bankowego nie istniała, nie było zatem przedmiotu zajęcia. Wobec nieskutecznej czynności zajęcia ww. rachunku bankowego w dniu 4 grudnia 2019 r. zobowiązania wygasły i obecnie mogą być egzekwowane wyłącznie z przedmiotu hipoteki.
W opinii organu egzekucyjnego poprawie wykonano czynności egzekucyjne, powiadamiając Bank oraz stronę. W tym przypadku, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, zawiadomienie o zajęciu rachunku doręcza się wyłącznie zobowiązanemu. Przesyłkę właściwie skierowano na podany przez stronę adres rejestracyjny, a prawidłowość doręczenia potwierdziła Poczta Polska. Ponadto z zebranego materiału dowodowego wynika, że Bank prowadził w dacie zajęcia rachunek bankowy skarżącego, który został zlikwidowany w dniu 26 lutego 2020 r. Zaś brak środków na rachunku nie niweczy dokonanego zajęcia.
Badając legalność zaskarżonego aktu w nakreślonych na wstępie granicach kognicji, wskazać trzeba, że zgodnie z art. 54 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm. dalej: u.p.e.a.) zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest: 1) dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy;
2) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej (§ 1). Skarga na czynność egzekucyjną określa zaskarżoną czynność egzekucyjną, zakres żądania i jego uzasadnienie (§ 2). Skargę na czynność egzekucyjną wnosi się do organu egzekucyjnego, który dokonał tej czynności, nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu odpisu dokumentu stanowiącego podstawę dokonania zaskarżonej czynności egzekucyjnej (§ 3).
Wbrew zarzutom skargi zasadnie organ egzekucyjny złożony przez skarżącego 16 stycznia 2020 r. środek prawny kwalifikuje jako skargę w ww. trybie. Z pewnością z uwagi na upływ terminu środek ten nie może być potraktowany jako zarzuty zgłaszane w trybie art. 33 u.p.e.a. Mogą być one wnoszone w terminie 7 dniu od daty doręczenia tytułu wykonawczego, te zaś zostały doręczone w 2011 r. W tym względzie zarzuty skargi są bezzasadne.
Z powołanego przepisu art. 54 § 1 u.p.e.a. wynika, że podstawą skargi jest m.in. dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy, na takie naruszenie wskazują właśnie skarżący. Dla oceny czy dokonana przez organ egzekucyjny w dniu 4 grudnia 2019 r. czynność odpowiada prawu konieczna jest analiza art. 80 u.p.e.a. Stanowi on, że organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Organ egzekucyjny jednocześnie wzywa bank, aby bez zgody organu egzekucyjnego nie dokonywał wypłat z rachunku bankowego do wysokości zajętej wierzytelności, lecz niezwłocznie: 1) po upływie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o zajęciu przekazał zajętą kwotę organowi egzekucyjnemu na pokrycie egzekwowanej należności pieniężnej, odsetek z tytułu niezapłacenia jej w terminie, kosztów upomnienia i kosztów egzekucyjnych;
2) nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o zajęciu zawiadomił organ egzekucyjny o przeszkodzie w dokonaniu wpłaty, w tym również o nieprowadzeniu rachunku bankowego zobowiązanego;
3) po powstaniu wierzytelności, jeżeli jej wysokość przekracza kwotę wolną od egzekucji, a zajęta kwota nie wystarcza na zaspokojenie egzekwowanych należności pieniężnych, zawiadomił o zbiegu egzekucji (§ 1). Zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1, i obejmuje również środki pieniężne: 1) których nie było na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia;
2) które zostały wpłacone na inny rachunek, otwarty po dokonaniu zajęcia (§ 2). Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego (§ 3).
Zasadnie organ egzekucyjny wywodzi, że w skardze na czynność egzekucyjna istotne jest zbadanie czy opisane w tej normie wymogi formalne zostały spełnione, nie ma przy tym znaczenia czy na rachunku bankowym znajdowały się środki finansowe. Istotne jest zaś to czy skutecznie dokonano opisanych ww. przepisach czynności, w tym w szczególności doręczenia pism wskazanym tam podmiotom.
W opinii Sądu, w tym zakresie nie sposób podzielić argumentacji organów egzekucyjnych wywodzących, że w sposób prawidłowy dokonały wszystkich czynności określonych w art. 80 u.p.e.a., gdyż podjęte rozstrzygnięcie uchyla się spod kontroli Sądu. Twierdzenia organu nadzoru dotyczące poprawności przyjętego adresu do doręczenia spornego w sprawie pisma informującego zobowiązanego o dokonanym zajęciu rachunku bankowego nie mogą zostać w żaden sposób ocenione wobec braku w aktach sprawy materiałów źródłowych wskazujących, że istotnie strona wskazała taki adres - przyjmowany przez organ nadzoru adres rejestracyjny.
Zgodnie z art. 133 § 1 zdanie pierwsze p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Zatem wszelkie twierdzenia organów administracji muszą mieć umocowanie w zebranym materiale dowodowym. Tymczasem w aktach rozpoznawanej sprawy brak dokumentów potwierdzających fakt, na który powołuje się organ administracji, z których wynika, że skarżący zgłosił we właściwym trybie nowy adres (w Stanach Zjednoczonych Ameryki). Analiza akt dowodzi, że niewątpliwe istniały problemy związane z ustaleniem miejsca zamieszkania skarżącego, brak jednak jakiejkolwiek informacji dotyczącej złożonej przez skarżącego deklaracji czy informacji (trudno ocenić charakter zgłoszenia, wszak organ nadzoru kwestii tej nie przybliża) o adresie skarżącego w Stanach Zjednoczonych Ameryki. Co w sprawie istotne organ nadzoru nie wskazuje na jakiej podstawie uznaje, że takie zgłoszenie (informacja) jest skutecznie prawnie, kiedy i jak nastąpiło i jaka była jego treść. W zaskarżonym akcie stwierdzono wyłącznie, że skarżący ww. adres wskazał w Urzędzie Skarbowym jako adres rejestracyjny.
Stosownie do przepisu art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm., dalej u.p.e.a.) jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie reguluje kwestii doręczeń pism, zatem należy sięgnąć do przepisów ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm., dalej k.p.a). Zgodnie z treścią art. 42 § 1 k.p.a. pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w razie koniecznej potrzeby, pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie (§ 3).
Istotny jest również zapis art. 44 k.p.a. stwierdzający, że w toku postępowania strony oraz ich przedstawiciele i pełnomocnicy mają obowiązek zawiadomić organ administracji publicznej o każdej zmianie swojego adresu, w tym adresu elektronicznego (§ 1). W razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1 doręczenie pisma pod dotychczasowym adresem ma skutek prawny (§ 2).
Ponieważ dochodzone w spornym postępowaniu egzekucyjnym należności dotyczą zobowiązań podatkowych pomocne będą zapisy ustawy z 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz.U. z 2020 r. poz. 170 ze zm., dalej: ustawa o ewidencji podatników). Wobec braku wskazania daty dokonania owego zgłoszenia nie sposób odnieść do tej kwestii właściwych przepisów, które jednak w zakresie spornych zagadnień pozostają w zasadzie niezmienne od wskazywanego przez stronę okresu tj. 2014 r. w każdy razie zmiana nie ma istotnego znaczenia dla omawianego zagadnienia. Chodzi w nim o obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym, obejmujących m.in. miejsce zamieszkania (art. 5 ust. 2 ustawy o zasadach ewidencji). Zgodnie z art. 9 ww. ustawy podmioty, o których mowa w art. 6 ust. 1, 1a i 10, oraz zarządca sukcesyjny mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego, nie później niż w terminie 7 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych.
W okresie od dnia śmierci przedsiębiorcy do dnia ustanowienia zarządu sukcesyjnego albo wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, a także w okresie od dnia, w którym zarządca sukcesyjny przestał pełnić tę funkcję, do dnia powołania kolejnego zarządcy sukcesyjnego albo wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego obowiązek aktualizowania danych za przedsiębiorstwo w spadku wykonują osoby, o których mowa w art. 14 ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (Dz. U. poz. 1629 oraz z 2019 r. poz. 1495), dokonujące czynności, o których mowa w art. 13 tej ustawy. Podmioty wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego dokonują zgłoszenia aktualizacyjnego wyłącznie w zakresie danych uzupełniających wskazanych w art. 5 ust. 2b pkt 2.
Przepis art. 9 ust. 1d ustawy o ewidencji podatników stanowi zaś, że w przypadku zmiany adresu miejsca zamieszkania przez podatnika będącego osobą fizyczną mającą identyfikator podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 1, nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, za dokonanie aktualizacji uznaje się podanie przez tego podatnika aktualnego adresu miejsca zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym. Podatnicy mogą również dokonać aktualizacji adresu miejsca zamieszkania według wzoru określonego na podstawie art. 5 ust. 5.
Niewątpliwie zatem dokonanie przez stronę takiego zgłoszenia stanowiłoby dla organu egzekucyjnego informację o zmianie adresu, pod którym doręczenie pism stronie byłoby skuteczne. Teza ta jest utrwalona w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 15 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Wa 1506/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że dopełnienie obowiązku zgłoszenia aktualizacyjnego na podstawie art. 9 ust. 1d ustawy z 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oznacza, że doręczenie dokonane pod starym adresem nie powinno być uznane za skuteczne na podstawie art. 44 k.p.a. (wyrok dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej CBOSA). W innym orzeczeniu Sąd stwierdził, że zaniechanie podatnika poinformowania organu podatkowego o aktualnych danych adresowych (danych dotyczących miejsca zamieszkania) oznaczać musi, iż negatywne konsekwencje braku odbioru przesyłki obciążają tego podatnika.
Nie można bowiem tolerować sytuacji, gdy obowiązki informacyjne przewidziane w ustawie z 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników są ignorowane bez żadnych konsekwencji prawnych. Dokonanie aktualizacji danych zgodnie z tą ustawą, tj. np. na podstawie jej 9 ust. 1d ustawy z 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, skutkuje obowiązkiem organu kierowania korespondencji na zaktualizowany adres - organ nie może bazować na danych widniejących w zbiorach informatycznych, jeśli pomimo zaktualizowania przez podatnika adresu zamieszkania w zbiorach tych nie ujęto danych aktualnych. Jeśli w wyniku takiej aktualizacji lub w wyniku wiedzy pozyskanej w inny sposób, w związku z czynnościami danego postępowania, organ zna lub powinien znać dane rzeczywiste, kierowanie korespondencji procesowej powinno być dokonywane na te rzeczywiste, faktyczne dane adresowe.
Przemawiają za tym nie tylko przepisy ustawy o zasadach ewidencji (art. 9 ust. 1, ust. 1d ustawy z 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników), ale też sens i cel tej ustawy oraz zasady ogólne postępowania podatkowego, tj. zasada zaufania i praworządności (art. 120 o.p. i art. 121 § 1 o.p.). Niedopuszczalna jest sytuacja, w której podatnik informuje organ o swoim nowym miejscu zamieszkania, ale mimo tego organ wszczynając postępowanie oraz doręczając poszczególne pisma w toku postępowania powołuje się na swoje dane ewidencyjne i stosuje nieaktualny adres (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2020 r. sygn. akt I SA/Wa 1506/18, dostępny w CBOSA).
Organ nadzoru powołuje się na "adres rejestrowy" jednakże w treści zaskarżonego postanowienia kwestii tej w wyjaśnia, nie wskazuje kiedy, gdzie i jak dokonano zmiany adresu. W aktach sprawy zaś, jak wspomniano, brak dokumentów źródłowych, które mogłyby usunąć ww. wątpliwości. Zatem na ten moment nie sposób przyjąć, że doręczenie pisma skarżącemu na adres w Stanach Zjednoczonych Ameryki stanowiło czynność prawnie skuteczną. Zaistniałe wątpliwości pogłębia fakt, że skarżący zgłasza w tym zakresie wątpliwości wywodząc, że dokonane zgłoszenie w deklaracji PIT za 2013 r. nie stanowiło informacji o zmianie miejsca zamieszkania ale dotyczyło wyłącznie rozliczenia za 2013 r. w tymże podatku i wskazywało na adres do doręczeń.
Jednakże zagadnieniem, które budzi większe implikacje, w kontekście stawianych przez skarżącego zarzutów, jest wyjaśnienie czy wskazywana przez organy administracji zmiana adresu jest związana ze zmianą miejsca zamieszkania. Ustalenie i wyjaśnienie w treści zaskarżonego postanowienia tej okoliczności ma istotne znaczenie dla oceny skutku doręczenia pisma, co jest trudne do zweryfikowania na podstawie przedłożonego materiału dowodowego. Nie jest bowiem wiadomym jaki stan faktyczny w zakresie doręczeń przyjmują organy administracji, nie wskazują bowiem co rozumieją pod pojęciem, którego używają w treści zaskarżonego aktu – "adresu rejestracyjnego", czy jest to miejsce zamieszkania, pobytu, adres do korespondencji czy też inny adres strony. Jak wskazano ma to istotne znaczenie dla oceny prawidłowości dokonywanych doręczeń w kontekście m.in. art. 40 § 4 k.p.a.
W ponownie prowadzonym postępowaniu zagadnienia te winny zostać wyjaśnione, zaś materiał aktowy uzupełniony o brakujące dokumenty. Niedostatki w tym zakresie nakazują postawienie zarzutu naruszenia art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a.,
Mając na uwadze opisane uchybienia, które winny być ustalone i ocenione w ponownie prowadzonym postępowaniu, w kontekście zarzutów strony Sąd za uzasadnione uznał odniesienie się do zagadnienia prawidłowości doręczenia pisma zawierającego zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego skarżącego. W tym zakresie wypowiedź organu nadzoru co do stosowanych przepisów i zasad jest nader lakoniczna, co w istocie uzasadnia zarzuty skarżącego w zakresie niedostatków uzasadnienia. Brak wskazania na jakiej podstawie prawnej dokonywane są doręczenia, w jaki sposób organ egzekucyjny ocenia ich skuteczność. W treści orzeczenia organu I instancji wskazano na Konwencję Pocztową nie powołując ani dalszych informacji na jej temat (daty, miejsca podpisania), ani podstawy jej zastosowania w tej sprawie, ani jakiejkolwiek jednostki redakcyjnej. W szczególności brak wskazania na jakiej podstawie organ egzekucyjny przyjmuje, że zwrotne potwierdzenie odbioru pisma jest prawidłowe, w tym zakresie brak wskazania podstaw prawnych dla wyrażonej w zaskarżonym akcie oceny przyjętego poglądu. W zaskarżonym orzeczeniu nie zaś żadnych rozważań w tym zakresie.
Te uchybienia niewątpliwie świadczą o naruszeniu przepisów dotyczących wymogów stawianych orzeczeniom organów administracji w zakresie zasady przekonywania i wyjaśnienia przesłanek działania (art. 11 i art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 k.p.a.). Wskazane niedostatki uzasadnienia zaskarżonego niewątpliwe powodują, że uchyla się ono spod oceny jego legalności.
W ponownie prowadzonym postępowaniu, przy założeniu, że przyjęty adres jest prawidłowy organ nadzoru będzie zobowiązany do wyjaśnienia ww. kwestii. W tych okolicznościach jedynie wskazać należy, że na gruncie polskiego postępowania administracyjnego nie istnieje żadna regulacja w przedmiocie doręczeń pocztowych przesyłek w postępowaniu administracyjnym, w przeciwieństwie do doręczeń w sprawach cywilnych, handlowych i karnych. Nie ma też podstaw, aby stosować w postępowaniu administracyjnym rozporządzenie nr 1393/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 listopada 2007 r., dotyczące doręczania w państwach członkowskich dokumentów sądowych i pozasądowych w sprawach cywilnych i handlowych oraz uchylające rozporządzenie Rady (WE) nr 1348/2000.
Natomiast w ocenie Sądu zastosowanie może znaleźć Konwencja o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych, sporządzonej w Strasburgu 25 stycznia 1988 r. (Dz. U. z 1988 r. Nr 141, poz. 913, dalej Konwencja). Zgodnie z art. 17 ust. 3 Konwencji strona może dostarczyć dokumenty w drodze bezpośredniej przesyłki pocztowej pod adresem osoby na terytorium drugiej Strony. Wedle natomiast art. 17 ust. 4 Konwencji żadne postanowienie konwencji nie będzie rozumiane jako powodujące nieważność dostarczenia dokumentów przez Stronę, dokonanego zgodnie z jej ustawodawstwem. Z zapisów tych wprost wynika zatem, że zgodne z prawem jest doręczanie pism przez organy jednego państwa na terytorium drugiego państwa w sposób bezpośredni wynikający z prawodawstwa państwa, którego organy dokonują doręczenia. Z tym korespondują dalsze regulacje, w szczególności przepisy ustawy z dnia 23 listopada 2012 r.- Prawo pocztowe (tj.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1041, dalej Prawo pocztowe) Zgodnie z art. 4 ustawy do świadczenia usług pocztowych w obrocie zagranicznym stosuje się przepisy ustawy, jeżeli międzynarodowe przepisy nie stanowią inaczej.
Za międzynarodowe przepisy pocztowe, zgodnie z art. 3 pkt 7 - Prawo pocztowe uznaje się wiążące Rzeczpospolitą Polską umowy międzynarodowe dotyczące świadczenia usług pocztowych oraz wiążące regulaminy Światowego Związku Pocztowego, w tym Regulaminu poczty listowej Światowego Związku Pocztowego. Organ nadzoru będzie zatem zobowiązany do oceny i wyjaśnienia jakie regulacje (ewentualne umowy) będą miały zastosowanie i w ich świetle ocenić i przedstawić właściwą argumentację uzasadniającą przyjętą ocenę.
W aspekcie prawidłowości doręczania zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego strona stawia jeszcze jeden zarzut, dotyczy on pominięcia pełnomocnika przy tej czynności. Odpowiadając na ten zarzut organy egzekucyjne wskazały na poglądy judykatury wskazujące, że czynność ta może być adresowana wyłącznie do zobowiązanego.
Odnosząc się do tego zarzutu trzeba przyznać rację stronie, że argumentacja przedstawiona przez organy egzekucyjne nie odpowiada wymogom prawa. Pomijając nawet aspekt merytoryczny, to powołanie się na wyłącznie na orzecznictwo bez wskazania konkretnych orzeczeń jest niedopuszczalne, gdyż organ egzekucyjny winien działać na podstawie przepisów prawa. Zatem rozstrzygnięcie winno wskazywać podstawy prawne i faktyczne podejmowanych czynności. Odnosząc się zaś do warstwy merytorycznej trzeba wskazać, że w orzecznictwie zarysowały się dwa poglądy, przy czym dominujący jest zgodny z zapatrywaniem strony.
Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela to właśnie zapatrywanie, stwierdzające, że jeżeli doręczenie zawiadomienia o zastosowanym środku egzekucyjnym nie następuje równocześnie z doręczeniem tytułu wykonawczego winno być doręczone do rąk pełnomocnika jeśli ten został ustanowiony w postępowaniu egzekucyjnym (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 listopada 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 1331/19; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 7 listopada 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 1016/19; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 2 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 651/16, wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 lipca 2004 r. sygn. akt FSK 296/04, wyrok NSA z dnia 25 marca 2003 r. sygn. akt III SA 332/01, z dnia 11 września 2007 r. sygn. akt II FSK 991/06 dostępne w CBOSA).
Ponownie wskazać trzeba na art. 18 u.p.e.a. odsyłający do odpowiedniego stosowania w sporach nieuregulowanych przepisu Kodeksu postępowania administracyjnego. Stanowi on podstawę do stosowania w postępowaniu egzekucyjnym przepisów k.p.a. m.in. w zakresie ustanawiania pełnomocnika i doręczenia mu pism, zgodnie z art. 32 k.p.a. oraz art. 40 § 2 k.p.a. W myśl przepisu art. 32 k.p.a. strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Stosownie natomiast do art. 40 § 2 k.p.a. jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Jeżeli ustanowiono kilku pełnomocników, doręcza się pisma tylko jednemu pełnomocnikowi. Strona może wskazać takiego pełnomocnika.
Z przepisów tych jasno wynika, że, strona w postępowaniu egzekucyjnym może działać przez pełnomocnika, z zastrzeżeniem jednak wykazania na odpowiednim etapie tego postępowania umocowania za pomocą dokumentu pełnomocnictwa (bądź w inny sposób przewidziany przepisami prawa). Ustanowienie pełnomocnika w sprawie ma na celu przede wszystkim ochronę strony przed skutkami nieznajomości prawa. Zakres udzielonego przez stronę pełnomocnictwa wskazuje, czy wolą strony było objęcie ochroną przez konkretnego pełnomocnika wszelkich postępowań wiążących się ściśle z daną sprawą i świadczy o staranności strony w dążeniu do ochrony swych praw i interesów oraz otrzymania takiej ochrony prawnej, jaką powinna uzyskać w państwie prawa (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 9 września 1993 r., sygn. akt III ARN 45/93, OSNC 1994/5/112). Znaczenie dla oceny, czy pełnomocnictwo wywiera odpowiednie skutki prawne mają okoliczności faktyczne związane z ustanowieniem przez stronę pełnomocnika, co obejmuje ocenę treści udzielonego pełnomocnictwa, którym organ egzekucyjny dysponuje oraz okoliczności jego przedłożenia.
Tak więc dokonanie doręczenia bezpośrednio do rąk strony z pominięciem pełnomocnika, co do zasady stanowi naruszenie powołanych przepisów kodeksu postępowania administracyjnego. Taki pogląd prawny należy bowiem wyprowadzić z brzmienia powołanych przepisów. Jednakże czy ma on zastosowanie na gruncie tej sprawy musi zostać rozważone w ponownie prowadzonym postępowaniu, gdyż na podstawie przedstawionych Sądowi akt sprawy nie jest to możliwe. Po pierwsze w zaskarżony orzeczeniu i poprzedzającym go akcie organy egzekucyjne, poza wskazaną na wstępie tych rozważań argumentacją nie czynią żadnych ustaleń faktycznych. Dotyczy to kwestii ustalenia czy w sprawie działał wówczas pełnomocnik czy też nie. W aktach sprawy brak dokumentu pełnomocnictwa, znajduje się wyłącznie notatka służbowa o przedłożeniu w dniu 16 października 2015r. pełnomocnictwa do działania w imieniu skarżącego doradcy podatkowemu. Na tej podstawie trudno ocenić jaki był zakres umocowania pełnomocnika.
W ponownie prowadzonym postępowaniu organ nadzoru będzie zobowiązany do wyjaśnienia tej kwestii i rozważenia wpływu wadliwego doręczenia na wynik sprawy.
W dalszej części rozważań konieczne jest odniesienie się do zagadnienia skuteczności dokonanego zajęcia rachunku bankowego z uwagi na fakt, że umowa z bankiem wygasła w 2014 r., kiedy to skarżący złożył dyspozycje zamknięcia tego rachunku. W tym zakresie Sąd przyznaje rację organom egzekucyjnym, że kwestie związane z istnieniem wiążącej skarżącego z Bankiem umowy, z punktu widzenia oceny zastosowanego środka egzekucyjnego nie mają istotnego znaczenia. Jak słusznie wywodzi organ egzekucyjny w tym trybie badana jest jedynie formalna poprawność podejmowanych kroków. Kwestie dotyczące posiadanych środków na rachunku, jego istnienia, czy przedawnienia zobowiązania mogą i są rozważane w innym trybie – umorzenia postępowania egzekucyjnego. Takie też działania procesowe zostały przez strony w tej sprawie podjęte.
Uznając, że zaskarżone postanowienie narusza wskazane w rozważaniach Sądu przepisy prawa procesowego Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżone orzeczenie. Orzeczenie o kosztach wsparto na art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1687 ze zm.).
W ponownie prowadzonym postępowaniu organ nadzoru będzie zobowiązany do uzupełnienia materiału dowodowego o wskazane w rozważaniach dokumenty, dokonanie wskazanych ustaleń i ocen oraz przedstawienie ich w treści podjętego rozstrzygnięcia.