Uzasadnienie
Zaskarżona decyzja utrzymała w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] nr [...], którą na podstawie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej odmówiono H. i L. B. umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 rok w kwocie [...], za 1999 rok w kwocie [...] i za 2000 rok w kwocie [...] oraz odsetek za zwłokę od tych zaległości w łącznej kwocie [...].
Podatnicy zwrócili się o umorzenie tych zaległości pismem z dnia [...] podnosząc, że utrzymują się z emerytury i renty inwalidzkiej w łącznej kwocie [...] miesięcznie. L. B. otrzymuje jako rencista I grupy rentę w wysokości [...], a H. B. [...]. Stwierdzili, że mieszkają w starym, wymagającym remontu kapitalnego domu, który nie jest ogrzewany z uwagi na zniszczoną instalację grzewczą. Miesięcznie wydają [...] na wizyty lekarskie, badania i leki. H. B. choruje na serce i powinna poddać się operacji, na którą nie ma pieniędzy. Poprzednio miała operację tarczycy i nadal musi otrzymywać leki z tym związane.
Z kolei L. B. powinien mieć aparat słuchowy, ale nie ma na niego pieniędzy. Miesięcznie za wodę płacą [...], za gaz [...], za prąd [...] za telefon [...], wywóz nieczystości [...], za wizyty u lekarzy, badania i lekarstwa [...], spłacają nadto dług po [...] miesięcznie, zaciągnięty na wyjazd na operację tarczycy. Na wyżywienie pozostaje im [...] miesięcznie, a powinni kupić opał na zimę i wydać około [...] na remont pieca i dokupienie do niego części. Podnieśli też, że przez poprzednie lata dokonywali wpłat na książeczkę mieszkaniową i w dziale informacji Urzędu Skarbowego w L. powiedziano im, że kwoty wykazane w tej książeczce podlegają odliczeniu od podatku. Stąd też powstały ich zaległości podatkowe. Kilka lat temu książeczka im zaginęła, w związku z czym przestali uwzględniać ją w rozliczeniach podatkowych, a zaległości powstały w latach ubiegłych. Dla wykazania wydatków na leki przedłożyli kopie trzech niezrealizowanych recept z października 2003 r. na kwoty [...],[...] i [...]. Musieli też kupić za [...] elektryczne piecyki olejowe, nie mając pieniędzy na remont centralnego ogrzewania.
Organy podatkowe obu instancji odmówiły uwzględnienia wniosku podkreślając, że decyzje w sprawie udzielenia ulg podatkowych mają charakter uznaniowy. Instytucja umorzenia zaległości podatkowych stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jest wyjątkową. Umorzenie zaległości jest równoznaczne z rezygnacją z części dochodu należnego Skarbowi Państwa. Nawet w sytuacjach wystąpienia okoliczności wynikających z ważnego interesu podatnika organ podatkowy nie jest zobowiązany do umorzenia zaległości podatkowej. Ważny interes podatnika musi być "słuszny" w rozumieniu obiektywnym. Rozumie się przez to zwłaszcza sytuacje wyjątkowe, powstałe niezależnie od woli i postępowania podatnika, np. klęski żywiołowe, zdarzenia losowe, które powodują znaczne obniżenie zdolności płatniczych podatnika i zagrażają jego egzystencji. Tymczasem nie można uznać za uzasadniony argumentu, ze podatnicy na leczenie i leki muszą wydawać [...] miesięcznie, skoro mogą się leczyć w ramach ubezpieczenia zdrowotnego.
Nie można też przyznać pierwszeństwa płaceniu za rozmowy telefoniczne czy z innych tytułów przed wywiązaniem z zapłaty zaległości podatkowych. Mimo trudnej sytuacji skarżących uznano udzielenie wnioskowanej ulgi za nieuzasadnione. W złożonych za lata 1997, 1999 i 2000 zeznaniach podatkowych wykazali oni nadpłaty podatku, które zostały im zwrócone. Okazało się jednak, że nie mieli podstaw prawnych do skorzystania z odliczeń wydatków poniesionych na systematyczne gromadzenie oszczędności w banku prowadzącym kasę mieszkaniową, skoro wpłat dokonywali na książeczkach mieszkaniowych, a także na świadczenia zdrowotne z uwagi na brak dowodów ich poniesienia oraz na remont budynku z uwagi na zbyt niską kwotę, co wynikało z uzasadnienia decyzji doręczonej im w marcu 2000 r., a dotyczącej zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 rok. Mimo to podatnicy w dniu kolejnych latach dokonywali takich odliczeń powołując się na książeczkę mieszkaniową, nie skorygowali też błędnego rozliczenia podatku za 1997 rok.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego H. i L. B. wnieśli o uchylenie decyzji zarzucając, iż niewłaściwie doręczono im decyzje wymiarowe, pozbawiając przez to możliwości obrony swoich praw, a nadto dowolność oceny ich sytuacji z punktu widzenia przesłanek do umorzenia zaległości podatkowych, co opisywali szeroko w swoim wniosku.
Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację z uzasadnienia swojej decyzji. Skarżący nie wykazali, aby na cele zdrowotne musieli wydawać po [...] miesięcznie, nadto zignorowali otrzymaną informację o braku możliwości dokonywania odliczeń od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie posiadanej książeczki mieszkaniowej. Wiek i stan ich zdrowia nie usprawiedliwia nieuprawnionego skorzystania z praw do odliczeń w latach 1997, 1999 i 2000. Wydając decyzję należało brać pod uwagę nie tylko ważny interes podatnika, ale również interes publiczny. Uznano, że umorzenie zaległości skarżących byłoby niesprawiedliwe w stosunku do podatników rzetelnie wywiązujących się z obowiązków podatkowych i odbyło się niejako ich kosztem. Decyzje wymiarowe za lata, w którym powstały zaległości, zostały im doręczone w trybie przewidzianym w art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej w dniu 8 sierpnia 2003r.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Stosownie do art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Zgodzić się trzeba ze stanowiskiem zajętym w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że przepis ten mówi o szczególnej uldze podatkowej, stanowiącej wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, w związku z czym powinien być stosowany w sytuacjach wyjątkowych, przy czym podjęcie decyzji w tego rodzaju sprawie pozostaje w granicach tak zwanego uznania administracyjnego. Kontrola sądowoadministracyjna takiej decyzji jest też ograniczona i sprowadza się do sprawdzenia, czy przed jej podjęciem organy podatkowe wyjaśniły w niezbędny sposób wszystkie istotne okoliczności sprawy, nadto czy przy rozstrzyganiu nie przekroczyły granic uznania w kierunku dowolności. Z taką ostatnią sytuacją mamy w ocenie sądu do czynienia w okolicznościach faktycznych rozpoznawanej sprawy.
Skarżący są ludźmi w podeszłym wieku. H. B., urodzona [...], miała w czasie składania wniosku o umorzenie zaległości podatkowych 71 lat, a L. B., urodzony [...], cztery lata mniej. Oboje są inwalidami I grupy, chorują na ciężkie przewlekłe choroby, wymagają stałej specjalistycznej opieki lekarskiej i przyjmowania drogich leków. Z dokumentów znajdujących się w aktach postępowania administracyjnego, w szczególności orzeczeń lekarzy orzeczników ZUS wynika też, że oboje są od lat niezdolni do samodzielnej egzystencji i wymagają opieki innych osób. Jednocześnie mieszkają w domu wymagającym remontu i nie mającym sprawnego systemu ogrzewania. Przyjęcie przez organy podatkowe, że tak chorzy starsi już ludzie nie muszą wydawać pieniędzy w istotnych kwotach na opiekę lekarską, dojazdy do lekarzy i szpitali oraz na leki i np. aparaty słuchowe, gdyż mogą się leczyć w ramach ubezpieczenia zdrowotnego, wydaje się odbiegać od powszechnego doświadczenia i nie brać pod uwagę znanych wszystkim, nasilającym się od wielu lat trudności z finansowaniem służby zdrowia oraz praktyki w zakresie stosowania zasad odpłatności za leki i artykuły sanitarne.
Przyglądając się sytuacji skarżących, ustalonej w toku postępowania administracyjnego, nasuwa się wprost ocena, że jeśli uznać, jak uczyniły to organy podatkowe w zaskarżonej decyzji, że skarżącym nie powinno się umarzać stosunkowo niewielkich, a dla nich stanowiących zagrożenie egzystencji zaległości podatkowych, to przepis art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej uznać by należało za przepis martwy, nie mający zastosowania w żadnej realnej sytuacji. Nie można też zgodzić się z poglądem, że interes publiczny nie pozwala na umorzenie zaległości, gdyż nie można uznać, aby sprowadzał się on jedynie do zapewnienia maksymalnych dochodów budżetu państwa (por. np. wyrok NSA z dnia 30 maja 2001r. sygn. III SA 830/00, przywołany przez Ryszarda Mastalskiego w publikacji "Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004", Wrocław 2004, str. 282-283). Podobnie ocenić należy twierdzenie, że umorzenie skarżącym, znajdującym się w drastycznie trudnej sytuacji życiowej i materialnej, powstałych w latach 1997, 1999 i 2000 zaległości podatkowych, byłoby niesprawiedliwe w stosunku do podatników rzetelnie wywiązujących się z obowiązków podatkowych i odbyłoby się niejako ich kosztem. Podzielenie takiego poglądu również wykluczyć by musiało zastosowanie przepisu art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej w jakiejkolwiek sytuacji.
Dodać można, że decyzje wymiarowe, określające wysokość zobowiązań podatkowych skarżących za lata 1997, 1999 i 2000 doręczone im zostały przy zastosowaniu fikcji prawnej, przewidzianej w art. 150 Ordynacji podatkowej, czyli zwrócono je organowi podatkowemu po nieodebraniu w terminie. Powoływanie się w tej sytuacji, że skarżący, biorąc pod uwagę ich wiek, stan zdrowia i nieporadność życiową poinformowani byli o nieprawidłowym odliczaniu ulgi mieszkaniowej, wydaje się niewystarczająco uzasadnione.
Stwierdzić należy, że pozostawienie w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej rozstrzygnięcia co do wniosku podatnika tak zwanemu uznaniu administracyjnemu nie oznacza, że takie uznanie nie ma granic. Zostały one w ocenie sądu w rozpoznawanej sprawie przekroczone, w związku z czym rozstrzygnięcie należało uznać za dowolne i nieuzasadnione, naruszające przepisy postępowania administracyjnego w postaci w szczególności art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji również przepis art. 67 § 1 tej ustawy.
W związku z tym zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję organu I instancji uchylono na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zasadzając na podstawie jej art. 250 na rzecz ustanowionego dla skarżących adwokata z urzędu wynagrodzenie przewidziane w przepisach o ponoszeniu przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej.