Uzasadnienie
Pismem z dnia 13 maja 204 r. M.K. (skarżąca), po złożeniu ponaglenia do Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, wniosła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na bezczynność Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w zakresie prowadzonych przez ten organ postępowań kontrolnych dotyczących rzetelności deklarowanych przez nią podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2007 - 2010. Zarzuciła naruszenie art. 121 §1, art. 125, art. 139 §1 i art. 140 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.).
W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że postępowanie jest prowadzone w sposób naruszający zasady zaufania do organów państwa, aby wydać decyzję podatkową w okresie 3 miesięcznym przed upływem przedawnienia, w celu "wszczęcia postępowania komorniczego". Zdaniem skarżącej, po wszczęciu postępowania sprawa została odłożona "na półkę", aby zostać przyspieszona przed upływem terminu przedawnienia, co doprowadziło do usiłowania doręczenia korespondencji "nawet w dzień wigilijny". Jednocześnie skarżąca wskazała, że jej wnioski dowodowe zostały oddalone. Termin zakończenia postępowania za lata 2008-2010 był bez przerwy przedłużany po kilkanaście razy, co dwa miesiące, przy czym w odpowiedzi na ponaglenie wskazano w sposób nieprawidłowy, że było to tylko dwa razy. Skarżąca domagała się więc zobowiązania Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej do wydania decyzji w podatku dochodowym za lata 2008-2010 w terminie 14 dni.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Opisał również szczegółowo czynności wykonane w postępowaniu kontrolnym za lata 2007-2010.
Przewodniczący Wydziału działając na podstawie art. 57 §3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) rozdzielił skargi i zarządził prowadzenie ich pod sygnaturami: I SAB/Kr 17/14 (2007 r.), I SAB/Kr 18/14 (2008 r.), I SAB/Kr 19/14 (2009 r.) i I SAB/Kr 20/14 (2010 r.).
Na rozprawie w dniu 29 października 2014 r. pełnomocnik skarżącej przyznał, że przed wniesieniem skargi – zostały wydane dwie decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej za 2007 r. i dwie decyzje za 2008 r. (wszystkie decyzje dotyczyły podatku dochodowego od osób fizycznych). Wskazał natomiast, że nadal toczy się postępowanie za lata 2009 -2010 i ciągle otrzymuje wezwania – przykładowo o wyjaśnienie sposobu pokrycia nabywanych udziałów, pomimo że te informacje dostępne są w KRS.
W odpowiedzi na zarzuty, pełnomocnik organu wskazywał, że długotrwałość postępowań wynikała z wielości analizowanych transakcji zawieranych pomiędzy powiązanymi podmiotami, a wezwanie, o którym wspomniał pełnomocnik skarżącej, dotyczyło danych związanych z wyceną udziałów, przy czym termin dostarczenia tego typu danych został, na prośbę pełnomocnika, przedłużony.
Postanowieniami z dnia 29 października 2014 r. o sygnaturach I SAB/Kr 17/14, I SAB/Kr 18/14 skargi na bezczynność dotyczące lat 2007 i 2008 zostały odrzucone (treść uzasadnień jak również powołane poniżej inne orzeczenia sądów administracyjnych dostępne na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl)
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje
Skarga była niezasadna.
Z akt administracyjnych wynika, że postępowanie kontrolne dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r., zostało wszczęte postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej doręczonym dnia 21 marca 2012 r. W tym samym czasie wszczęto postępowania kontrolne dotyczące również podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2007-2009. Co do zasady postępowanie kontrolne za 2010 r. było przedłużane, o czym pełnomocnik skarżącej każdorazowo (z wyjątkiem jednego przypadku) był powiadamiany – okoliczność ta nie była sporna. Sam organ w odpowiedzi na skargę przyznał, że do dnia sporządzenia odpowiedzi, postępowanie było przedłużane dwunastokrotnie, przy czym każdorazowo przedstawiono uzasadnienie przedłużenia kontroli. W dniu wyrokowania postępowanie kontrolne za 2010 r. nadal trwało.
W ocenie Sądu sam fakt prowadzenia postępowania kontrolnego przez ponad 2,5 roku (od 21 marca 2012 r. do dnia wyrokowania) nie rozstrzyga o bezczynności organu. Istotne jest bowiem czy w trakcie takiego postępowania organ podejmuje jakiekolwiek czynności i czy mają one realny związek z przedmiotem prowadzonego postępowania. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się niezmiennie, że z bezczynnością organu administracji publicznej mamy do czynienia wówczas, gdy w prawnie ustalonym terminie organ ten nie podjął żadnych czynności w sprawie lub wprawdzie prowadził postępowanie, ale – mimo istnienia ustawowego obowiązku – nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub też innego aktu lub nie podjął stosownej czynności (por. wyrok NSA z dnia 10 sierpnia 2011 r., II FSK410/10).
Pełnomocnik skarżącej podnosił przede wszystkim, że postępowanie zostało wszczęte tuż przed upływem terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, aby umożliwić dokonanie zabezpieczenia na majątku skarżącej. Tego typu zarzut, w ocenie Sądu, nie mógł mieć znaczenia przy badaniu bezczynności. Podkreślić należy, że zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r., a tego postępowania dotyczyła skarga na bezczynność, ulegało przedawnieniu po dniu 31 grudnia 2016 r. Nawet gdyby przyjąć, że argumentacja pełnomocnika skarżącej dotyczyła przede wszystkim zobowiązań podatkowych za 2007 r. (pierwszy okres kontrolowany), to i tak postępowanie kontrolne za 2007 r. zostało wszczęte 21 marca 2012 r., a więc na ponad półtora roku przed upływem terminu przedawnienia. W przepisach podatkowych brak jest również zakazu doręczania pism w dniu 24 grudnia. W konsekwencji zarzuty naruszenia art. 121 §1 i art. 125 Ordynacji podatkowej Sąd uznał za niezasadne.
Niezależnie od powyższych uwag, w ocenie Sądu, data wszczęcia postępowania administracyjnego (tu: kontrolnego) ma tylko znaczenie przy badaniu terminu w jakim powinien organ zakończyć postępowanie. Zgodnie bowiem z art. 139 §1 Ordynacji podatkowej znajdującym zastosowanie w kontroli skarbowej na zasadzie art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r., Nr 41 poz. 214 ze zm.) załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Teoretycznie więc postępowanie kontrolne powinno zakończyć się w terminie 2 miesięcy od daty jego wszczęcia tj. od daty doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego (art. 13 ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej).
Ustawodawca dopuszcza jednak przedłużenie postępowania. Zgodnie bowiem z art. 140 §1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 31 ust.1 ustawy o kontroli skarbowej o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Powyższe przepisy świadczą o tym, że organy kontroli skarbowej mogą faktycznie prowadzić postępowanie kontrolne dłużej niż 2 miesiące. Ustawodawca wprowadził bowiem przy przedłużających się postępowaniach dodatkowe uprawnienia stron tj. uprawnienia wynikające z ww. art. 140 Ordynacji podatkowej oraz np. odstąpienie od naliczania odsetek za zwłokę jeżeli decyzja organu podatkowego nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania (art. 54 §1 pkt 7 Ordynacji podatkowej) lub w terminie 6 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania przez organ kontroli skarbowej (art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej).
Z akt administracyjnych wynika, że w przypadku roku 2010 przedmiotem faktycznej kontroli były transakcje spółki jawnej skarżącej z przedsiębiorstwem należącym do żony drugiego wspólnika (A.C.) – E.C. Dodatkowo organ kontroli skarbowej sprawdzał rozliczenia spółki jawnej skarżącej z kilkunastoma kontrahentami. Sąd nie mógł brać przy tym pod uwagę zarzutów pełnomocnika skarżącej o nieuwzględnieniu wniosków dowodowych w postępowaniu podatkowym, ponieważ tego typu okoliczności nie mają w ogóle związku z "bezczynnością" – mogą być co najwyżej rozpatrywane przy badaniu prawidłowości wydanej w sprawie decyzji wymiarowej.
Zdaniem Sądu na wydłużenie postępowania wpłynął fakt, że generalnie prowadzona kontrola dotyczyła dwojakiego rodzaju spraw: działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącą wspólnie z A.C. w formie spółki jawnej (organ badał szczegółowo okoliczności faktur księgowanych jako koszty uzyskania przychodu, kwestionując rzetelność tych transakcji) oraz prawidłowości deklarowania przychodów z kapitałów pieniężnych (skutki przekształceń własnościowych). Zaznaczyć też należy, że skarżąca pozostawała w konflikcie z A.C., a sama spółka jawna znajdowała się w upadłości likwidacyjnej – organ pozyskiwał więc niezbędne dokumenty z wielu źródeł (syndyk, organy ścigania) – co również usprawiedliwiało, zdaniem Sądu, przyczyny przedłużania się kontroli skarbowej. Podkreślić również należy, że w skardze poza zarzutami dotyczącymi sposobu prowadzenia postępowania dowodowego, nie wskazano konkretnie żadnych okresów bezczynności.
W ocenie Sądu nie doszło więc do naruszenia zarówno art. 139 §1 jak i art. 140 §1 Ordynacji podatkowej.
Pełnomocnik skarżącej wskazywał na bezzasadność żądania niektórych informacji dotyczących np. sposobu pokrycia nabywanych udziałów, w sytuacji gdy dane te były dostępne w rejestrach sądowych. W ocenie Sądu słusznie organ uzasadniał, że jeżeli przedmiotem weryfikacji jest sposób wyceny wnoszonych aportów i towarzyszące tej wycenie okoliczności – to dane te nie znajdują się w rejestrze KRS. Należy bowiem odróżnić wartość aportu oraz wartość nabytych w zamian za aport udziałów od okoliczności, które wpłynęły na wycenę konkretnego aportu i wydawanych w zamian udziałów.
Z akt wynika również, że kontrolą za rok 2010 r. objęto skutki przeniesienia przez skarżącą akcji i udziałów kilku spółek oraz powiązane z tym faktem, rozliczenia z drugim ze wspólników spółki jawnej.
W ocenie Sądu brak było w rozstrzyganej sprawie bezczynności organu kontroli skarbowej. Zarzuty skarżącej w istocie zmierzały do zakwestionowania metod weryfikacji prawidłowości deklarowanych podstaw opodatkowania i podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. Tego typu zarzuty należą jednak do sfery oceny prawidłowości postępowania dowodowego – mogą być więc rozpatrywane, co Sąd zaznaczał powyżej, w postępowaniu sądowo administracyjnym dotyczącym skargi na decyzję wymiarową.
W związku z powyższym Sąd skargę oddalił na zasadzie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Przepis ten stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala.