Uzasadnienie
W dniu 3 września 2020 r. M. W. (dalej: skarżący) wniósł skargę na bezczynność oraz przewlekłe prowadzenie przez Burmistrza Miasta postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu Centrum Handlu Detalicznego spółki z o.o. z siedzibą w [...] (dalej: spółki) za zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 2013-2015. Domagał się stwierdzenia bezczynności oraz przewlekłości w prowadzeniu postępowania; stwierdzenia, że bezczynność i przewlekłość miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa; zobowiązania organu do merytorycznego zakończenia tego postępowania w terminie 30 dni liczonych od dnia zwrotu akt; wymierzenia organowi grzywny w wysokości wskazanej w art. 154 p.p.s.a.; przyznania skarżącemu połowy tej kwoty oraz zasądzenia kosztów postępowania.
Skarżący wskazał, że był prezesem zarządu, a następnie likwidatorem spółki, w stosunku do której prowadzono postępowanie wymiarowe w podatku od nieruchomości. Spółka w toku postępowania uległa prawomocnemu wykreśleniu z rejestru przedsiębiorców. Wobec powyższego organ wszczął wobec skarżącego postępowanie w przedmiocie jego subsydiarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, którą zarządzał. W dniu [...] r. została wydana decyzja orzekająca o takiej odpowiedzialności, którą organ odwoławczy uchylił decyzją z dnia [...] r.
Zdaniem skarżącego, organ I instancji przez pół roku od przekazania mu akt sprawy z kontroli instancyjnej nie podjął żadnych czynności w celu zakończenia sprawy. W tych warunkach skarżący skierował ponaglenie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Organ I instancji, ustosunkowując się do ponaglenia, wskazywał na zagrożenie epidemiologiczne i wiążącą się z nim reorganizację pracy urzędu. Kolegium uznało ponaglenie za nieuzasadnione, zwróciło uwagę na ustawowe wstrzymanie biegu terminów z uwagi na stan pandemii oraz podało, że organ I instancji w czerwcu 2020 r. zwrócił się do SKO z wnioskiem o rozważenie zasadności wszczęcia z urzędu postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji z dnia [...] r.
Zdaniem skarżącego, postępowanie podatkowe powinno się zakończyć najdalej w dniu 21 marca 2020 r. Przepisy związane ze zwalczaniem COVID-19 nie mogły w żaden sposób wpłynąć na konieczność zawiadomienia skarżącego o ewentualnym wydłużeniu trwania postępowania. Nadto, zważając nawet na szczególne uregulowania związane z pandemią, od dnia 23 maja 2020 r. bieg terminów uległ wznowieniu. Skarżący zaznaczył, że burmistrz przez pięć miesięcy aprobował rozstrzygnięcie organu odwoławczego, zatem wystąpienie o stwierdzenie nieważności decyzji ma jedynie pozorować dokonywanie czynności w postępowaniu.
Skarżący podkreślił też, że nie został zawiadomiony o przedłużeniu trwania postępowania do 20 lipca 2020 r. Istota sprawy dotyczy lat 2013-2015, a z rozstrzygnięciem mogą wiązać się poważne skutki finansowe. Tymczasem upływ lat powoduje zacieranie się pewnych okoliczności w pamięci, co w sposób znaczny utrudnia skarżącemu rzetelne bronienie swoich racji. Co do lat 2013-2014 nastąpiło przedawnienie orzekania o odpowiedzialności subsydiarnej, a z końcem 2020 r. najprawdopodobniej przedawni się możliwość orzekania o odpowiedzialności likwidatora za "zaległości" powstałe w 2015 r. Tak więc zaniechania Burmistrz Miasta godzą też w dyscyplinę finansów publicznych.
Burmistrz Miasta, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od skarżącego kosztów postępowania.
Organ opisał przebieg postępowania w sprawie wskazując, że po wydaniu przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzji z dnia [...] r. otrzymał akta postępowania w dniu 11 marca 2020 r. Na podstawie art. 1 pkt 14 z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz innych ustaw (Dz.U. nr 568) dodany został przepis art. 15 zzs do ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji. Przepis ten wszedł w życie od dnia 31 marca 2020 r. Zgodnie z treścią art. 15 zzs ustawy, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19, bieg terminów procesowych i sądowych, m.in. w postępowaniach i kontrolach przeprowadzonych na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres.
W świetle ust. 10 pkt 1 tego przepisu, w okresie tym przepisów o bezczynności organu oraz o obowiązku organu i podmiotu, prowadzących odpowiednio postępowanie lub kontrolę, do powiadomienia strony lub uczestnika postępowania o niezałatwieniu sprawy w terminie nie stosuje się, a zaprzestanie czynności przez sąd, organ lub podmiot, prowadzące odpowiednio postępowanie lub kontrolę w okresie, o którym mowa w ust. 1, nie może być podstawą wywodzenia środków prawnych dotyczących bezczynności, przewlekłości lub naruszenia prawa strony do rozpoznania sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki.
W związku z wprowadzonym stanem zagrożenia epidemicznego, okres zawieszenia terminu załatwienia sprawy rozpoczął się w dniu 14 marca 2020 r. Termin ten zaczął swój bieg na nowo w związku z kolejną zmianą regulacji (art. 46 pkt 20 w zw. z art. 68 ustawy z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-COV-2, Dz.U. nr 875, którym uchylono art. 15 zzs w powyższym brzmieniu), z dniem 23 maja 2020r. Dopiero z tym dniem organ mógł podejmować dalsze czynności, w tym wystąpić z wnioskiem o weryfikację decyzji Kolegium, co nastąpiło w dniu 22 czerwca 2020 r. Dlatego też ponaglenie skarżącego, wniesione w dniu 5 czerwca 2020 r., zostało uznane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze za nieuzasadnione.
Organ wskazał, że w dniu 25 czerwca 2020 r. poinformowano skarżącego o przedłużeniu terminu załatwienia sprawy do 20 lipca 2020 r. ze względu m.in. na złożony wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji SKO, jak i ze względu na skomplikowany charakter sprawy. W ocenie organu, nie mógł on podejmować skutecznie czynności do czasu podjęcia przez SKO decyzji w przedmiocie wniosku o stwierdzenie nieważności, bowiem wydanie decyzji stwierdzającej nieważność warunkowałoby dalsze postępowanie w przedmiocie postępowania dotyczącego odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 2013-2015. Dopiero w dniu 11 września 2020 r., kiedy organ dostał odpowiedź odmowną w kwestii wszczęcia z urzędu postępowania nieważnościowego, można było podejmować działania w sprawie.
Niezależnie od powyższego organ podkreślił, że w urzędzie miasta w okresie wprowadzenia stanu zagrożenia epidemicznego część pracowników pracowała zdalnie, brakowało też wielu pracowników którzy przebywali na zwolnieniu lekarskim lub na opiece nad małymi dziećmi, co utrudniało pracę urzędu. Wskazywał też na skomplikowany i zawiły charakter sprawy, której dotyczy skarga.
Odnosząc się natomiast do wniosku o nałożenie grzywny oraz przyznania na rzecz skarżącego połowy kwoty, o której mowa w art. 154 p.p.s.a., organ uznał te żądania za bezpodstawne. Wskazywał, że skarga, w której strona żąda wymierzenia grzywny, jest odrębną od skargi, w wyniku rozpoznania której został wydany wyrok uwzględniający skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, niewykonany następnie przez organ.
W piśmie z dnia 7 stycznia 2021 r. (k. 31 akt sprawy), organ powiadomił, że w dniu [...] r. wydana została przez Burmistrza Miasta decyzja w sprawie odpowiedzialności członka zarządu spółki za jej zobowiązania podatkowe. Doręczono ją stronie w dniu 8 grudnia 2020 r.
Na żądanie Sądu, kopia wskazanej decyzji oraz dowodu jej doręczenia została nadesłana przez organ i stanowi materiał dowodowy niniejszej sprawy.
Z uwagi na zagrożenie pandemiczne, na podstawie zarządzenia Przewodniczącej Wydziału, wydanego w oparciu o przepis art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842), sprawę skierowano do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje
Skarga jest w ocenie Sądu częściowo zasadna.
Stosownie do art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a., sprawowana przez sądy administracyjne kontrola administracji publicznej obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a. Zgodnie z art. 52 § 1 i § 2 p.p.s.a. warunkiem dopuszczalności złożenia skargi jest wyczerpanie środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak: zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie.
W przypadku wniesienia do sądu administracyjnego skargi na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, formalnym warunkiem jej dopuszczalności jest wcześniejsze złożenie ponaglenia w trybie art. 141 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm.; dalej: O.p.). Warunek ten w niniejszej sprawie został przez skarżącego dopełniony. Pismem z dnia 5 czerwca 2020 r. złożył on bowiem ponaglenie do organu wyższego stopnia (organu nadrzędnego) – Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...], które postanowieniem z dnia [...] r. uznało je za nieuzasadnione.
Skarżący, wnosząc w trybie art. 141 O.p. ponaglenie na działanie Burmistrza Miasta otworzył drogę do sądowej kontroli prowadzonego postępowania podatkowego w sprawie jego odpowiedzialności jako członka zarządu spółki Centrum Handlu Detalicznego za zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2013 – 2015.
W badanej sprawie w skardze zarzucono wystąpienie zarówno bezczynności, jak i przewlekłości w prowadzonym przez Burmistrza Miasta postępowaniu podatkowym. Wskazano też, że zarówno bezczynność, jak i przewlekłość miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa.
Podkreślenia wymaga fakt, że w niniejszej sprawie skarżący zarzuca organowi bezczynność i przewlekłość w okresie, jaki nastąpił po uchyleniu przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] decyzją z dnia [...] r. decyzji Burmistrza Miata z dnia [...] r. w sprawie odpowiedzialności członka zarządu spółki za jej zobowiązania podatkowe. Decyzja ta została doręczona organowi I instancji w dniu 13 stycznia 2020 r., ale – jak wskazało SKO w odpowiedzi na ponaglenie – akta sprawy zwrócono dopiero w dniu 11 marca 2020 r. W tym też momencie organ mógł obiektywnie rozpocząć podejmowanie czynności, zmierzających do załatwienia sprawy.
W dniu 14 marca 2020 r. (a zatem po 3 dniach od zwrotu akt) nastąpiło jednak zawieszenie terminów rozpoznania spraw administracyjnych z uwagi na stan pandemii, na podstawie art. 15 zzs ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. (Dz. U. Z 2020 poz. 568). Termin ten zaczął biec z dniem 24 maja 2020 r., zgodnie z art. 68 ust. 6 i 7 ustawy z dnia 14 maja 2020 r. (Dz. U. Z 2020 poz. 875).
Analiza akt przedstawionych przez organ wskazuje, że w okresie po 24 maja 2020 r. (tj. w dniu 26 czerwca 2020 r.) organ wystosował do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] pismo (datowane na 22 czerwca 2020 r.), w którym zasugerował wszczęcie z urzędu postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji tego organu z dnia [...] r. Zawiadomieniem z dnia 25 czerwca 2020 r. (data doręczenia: 8 lipca 2020 r.) poinformowano stronę o niezałatwieniu sprawy w terminie i przedłużeniu terminu jej rozpoznania do dnia 20 lipca 2020 r. z uwagi na skierowane do SKO pismo z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji oraz skomplikowany charakter sprawy. W dniu [...] r. nie doszło jednak do wydania decyzji. Pismem z dnia 7 września 2020 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze poinformowało Burmistrza Miasta (data doręczenia: 11 września 2020 r.) o braku podstaw do wszczęcia z urzędu postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji własnej z [...] r. Zawiadomieniem z 17 września 2020 r., po raz kolejny organ powiadomił skarżącego o nierozpoznaniu jego sprawy w terminie i przedłużeniu tego terminu do dnia 16 października 2020 r.
W piśmie procesowym z dnia 7 stycznia 2021 r. organ powiadomił Sąd o wydaniu w dniu [...] r. decyzji w sprawie odpowiedzialności subsydiarnej skarżącego za zobowiązania podatkowe spółki. Decyzja ta została doręczona skarżącemu w dniu 8 grudnia 2020 r.
W tych warunkach, wymagającą wyjaśnienia w pierwszym rzędzie kwestią jest zakreślenie ram czasowych, w jakich ocenie Sądu podlega zarzucana w skardze bezczynność organu albo przewlekłe prowadzenie postępowania.
Zgodnie z treścią art. 149 § 1 p.p.s.a., sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4 albo na przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 4a:
- 1) zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności;
- 2) zobowiązuje organ do stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa;
- 3) stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania.
Uwzględnienie skargi na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach wymienionych w komentowanym przepisie polega więc na zobowiązaniu organu administracji publicznej do wydania w określonym terminie aktu lub interpretacji (pkt 1) lub stwierdzenia albo uznania uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa (pkt 2). Przepis w pkt 3 jako odrębną postać uwzględnienia skargi na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przewiduje stwierdzenie, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłości postępowania. Wymieniony przepis przyznaje sądowi administracyjnemu kompetencję do stwierdzenia, że wystąpiła bezczynność lub przewlekłość, jeżeli z uwagi na zakończenie postępowania nie ma już potrzeby wydawania aktu lub dokonania czynności. Ta forma rozstrzygnięcia dotyczy sytuacji, gdy po wniesieniu skargi organ załatwi sprawę. W tym przypadku sąd, rozstrzygając sprawę, uwzględni stan istniejący w chwili wniesienia skargi.
Z art. 149 § 1 pkt 1–3 p.p.s.a. wynika zatem kluczowa dla sprawy okoliczność, a mianowicie, że sąd będzie mógł oddalić skargę na bezczynność lub przewlekłość postępowania jedynie w przypadku stwierdzenia, że na dzień wniesienia skargi organ nie pozostawał w bezczynności lub przewlekłości. Innymi słowy, sąd rozpatrując skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, rozstrzyga według stanu sprawy na dzień zaskarżenia, a nie na dzień orzekania.
W przedmiotowej sprawie oznacza to, że Sąd ograniczył badanie postępowania organu od daty zwrotu akt z kontroli instancyjnej, tj. od 11 marca 2020 r. do dnia złożenia skargi przez podatnika, tj. do 10 września 2020 r. (według wskazania organu w tej dacie skarga wpłynęła do urzędu). Co do zasady nie mają zatem znaczenia dla oceny przedmiotowej sprawy czynności podejmowane przez organ po tym dniu, chociaż okoliczność wydania przez organ I instancji decyzji bez wątpliwości wpływa na możliwość uwzględnienia wniosków zawartych w skardze (o czym szczegółowo mowa poniżej).
Bezczynność organu i przewlekłe prowadzenie przez organ postępowania podatkowego są odrębnymi instytucjami, w zdefiniowaniu których pomaga judykatura i doktryna. W piśmiennictwie zwraca się uwagę na to, że celem rozszerzenia kognicji sądów administracyjnych o badanie przewlekłości postępowania/bezczynności przed organem administracji publicznej w sprawach indywidualnych było zdyscyplinowanie organów administracji w celu nadawania sprawnego biegu sprawom, a więc zrealizowania interesu publicznego (sprawnego funkcjonowania aparatu administracji publicznej), przy jednoczesnym polepszeniu sytuacji prawnej obywatela - przyznanie dodatkowego instrumentu prawnego służącego osiągnięciu jego interesu prawnego (por. P. Kornacki, Intertemporalne aspekty orzekania sądu administracyjnego w przedmiocie skargi na przewlekłość postępowania przed organem administracji publicznej, Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego rok VII nr 5 (38)/2011 r., s. 48).
Z bezczynnością mamy do czynienia wówczas, gdy organ podatkowy nie załatwia sprawy w terminie wynikającym z przepisów prawa (art. 139 Ordynacji podatkowej), bądź w terminie przez siebie wyznaczonym (art. 140 Ordynacji podatkowej). W przypadku skargi na bezczynność organu, przedmiotem kontroli sądowej nie jest określony akt lub czynność organu administracji, lecz ich brak w sytuacji, gdy organ miał obowiązek podjąć działanie w danej formie w określonym przez prawo terminie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 147/16).
Tym samym, bezczynność organu zachodzi, gdy w prawnie ustalonym terminie organ administracji publicznej nie podejmuje żadnych czynności lub wprawdzie prowadzi postępowanie w sprawie, ale mimo istnienia ustawowego obowiązku, nie kończy go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub innego aktu lub też nie podejmuje przewidzianej prawem czynności.
Natomiast przez pojęcie przewlekłego prowadzenia postępowania należy rozumieć sytuację prowadzenia postępowania w sposób nieefektywny poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywanie czynności pozornych powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny, ale podejmuje czynności dowodowe lub inne czynności ponad potrzebę wynikającą z istoty sprawy (por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2012, str. 44; J. Drachal J. Jagielski, R. Stankiewicz, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, Warszawa 2011, str. 69-70). Organ podejmuje zatem działania, ale robi to opieszale lub skuteczność podejmowanych czynności jest wątpliwa.
Ponadto o przewlekłości może świadczyć i to, że podejmowane przez organ czynności procesowe nie charakteryzują się koncentracją niezbędną w świetle art. 125 Ordynacji podatkowej, czy też organ nie dochowuje należytej staranności w takim zorganizowaniu postępowania administracyjnego, aby zakończyło się ono w rozsądnym terminie. Dotyczy to takiej np. sytuacji, gdy organ podejmuje czynności w niewłaściwej procedurze, nie zmierzając wprost i skutecznie do finalnego załatwienia sprawy (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2018 r., sygn. akt II OSK 349/18, z 28 października 2016 r. sygn. akt I FSK 277/15).
Jak więc widać, pojęcia przewlekłości postępowania i bezczynności organu mają różny zakres znaczeniowy. Przewlekłość w prowadzeniu postępowania wystąpi wówczas, gdy organ nie załatwia sprawy w terminie, nie pozostając jednocześnie w bezczynności, a podejmowane przez ten organ czynności procesowe nie charakteryzują się koncentracją niezbędną w świetle zasady szybkości postępowania, względnie mają charakter czynności pozornych, nieistotnych dla merytorycznego załatwienia sprawy. Przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ zaistnieje zatem wówczas, gdy będzie mu można skutecznie przedstawić zarzut niedochowania należytej staranności w takim zorganizowaniu postępowania administracyjnego, by zakończyło się ono w rozsądnym terminie, względnie zarzut prowadzenia czynności pozbawionych dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia.
Bezpośredni związek z zasadą szybkości postępowania podatkowego ma art. 139 O.p., który wyznacza organom podatkowym terminy na załatwienie spraw, nawet tych szczególnie skomplikowanych i w ten sposób stanowi środek dyscyplinujący organy podatkowe, prowadzące dane postępowanie. Stosownie do art. 139 O.p. załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej – nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej (§ 1). Niezwłocznie powinny być załatwiane sprawy, które mogą być rozpatrzone na podstawie dowodów przedstawianych przez stronę łącznie z żądaniem wszczęcia postępowania lub na podstawie faktów powszechnie znanych i dowodów znanych z urzędu organowi prowadzącemu postępowanie (§ 3). Do terminów określonych w § 1-3 nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu (§ 4).
W razie, gdy organ nie załatwia sprawy we właściwym terminie (tj. w terminie określonym w art. 139 O.p.), to w myśl art. 140 § 1 O.p., ma obowiązek zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Oczywiście art. 140 O.p. powinien być odczytywany w powiązaniu z art. 121 O.p. Ten ostatni przepis stanowi zaś, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (§ 1), a organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (§ 2).
Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla (m.in. wyrok z dnia 1 września 2020 r., sygn. akt I FSK 845/20), iż kompetencja do wskazania nowego terminu załatwienia sprawy, o której stanowi art. 140 Ordynacji podatkowej, może być realizowana tylko i wyłącznie na warunkach i zasadach określonych tym przepisem. Istocie tej kompetencji, determinowanej art. 120 i art. 125 ustawy Ordynacja podatkowa, sprzeciwia się jej nadużywanie wyrażające się w braku podstaw do jej wykonywania lub częstotliwości sięgania po nią, bez wskazania jasnych, racjonalnych i przekonujących argumentów.
W związku z tym, w każdym przypadku wskazywania przyczyny niezałatwienia sprawy, a w szczególności w przypadku wielokrotnego przedłużania terminów załatwienia sprawy obowiązkiem organu jest wskazanie na konkretne okoliczności i przesłanki, konkretne czynności dowodowe, które powinny być przeprowadzone w postępowaniu. Takie rozumienie powyższego przepisu (poprzez wskazanie konkretnych okoliczności) z jednej strony usprawiedliwia niezałatwienie przez organ sprawy w terminie, a z drugiej strony, co równie istotne, powinno powodować, iż dla strony postępowania czytelne są przesłanki warunkujące konieczność przedłużenia terminu załatwienia sprawy.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, należało w ocenie Sądu przyjąć, że Burmistrz Miasta we wskazanym powyżej okresie referencyjnym (od 24 maja do 10 września 2020 r.) działała w sposób przewlekły. Nie sposób jej natomiast w okresie objętym skargą przypisać stanu bezczynności.
Rozważania należy rozpocząć od stwierdzenia, że – jak zasadnie podkreślił to organ - w okresie biegu terminu do załatwienia sprawy zaistniała szczególna sytuacja faktyczna i prawna związana z tym, że na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej od dnia 14 marca 2020 r. wprowadzono stan zagrożenia epidemicznego, na podstawie rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 13 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemicznego (Dz. U. z 2020r. poz. 433, ze zm.), a następnie dnia 20 marca 2020 r. ogłoszono stan epidemii, na podstawie rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 20 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii (Dz. U. z 2020 r. poz. 491, ze zm.). W sprawie należało także uwzględnić regulację art. 15 zzs ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, ze zm.; dalej: ustawa COVID-19).
Stosownie do art. 15 zzs ust. 1 pkt 1 ustawy COVID-19, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID, nie rozpoczyna się bieg terminów procesowych i sądowych w postępowaniach administracyjnych, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres. Z kolei w art. 15 zzs ust. 10 ustawy COVID-19 postanowiono, że: pkt 1: w okresie, o którym mowa w ust. 1 przepisów o bezczynności organów oraz o obowiązku organu i podmiotu, prowadzących odpowiednio postępowanie lub kontrolę, do powiadamiania strony lub uczestnika postępowania o niezałatwieniu sprawy w terminie nie stosuje się; pkt 2: organom lub podmiotom prowadzącym odpowiednio postępowanie lub kontrolę nie wymierza się kar, grzywien ani nie zasądza się od nich sum pieniężnych na rzecz skarżących za niewydanie rozstrzygnięć w terminach określonych przepisami prawa.
Natomiast zaprzestanie czynności przez sąd, organ lub podmiot, prowadzący odpowiednio postępowanie lub kontrolę w okresie, o którym mowa w ust. 1, nie może być podstawą wywodzenia środków prawnych dotyczących bezczynności, przewlekłości lub naruszenia prawa strony do rozpoznania sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki (art. 15 zzs ust. 11 ustawy COVID-19). Wprawdzie przytoczony przepis został wprowadzony do ustawy COVID-19 w dniu 31 marca 2020 r., niemniej skoro ustawodawca wskazał w nim wprost, że normuje on bieg terminów nie tylko w stanie epidemii, lecz także w stanie zagrożenia epidemicznego, uznać należy, że jego skutki obejmują również sytuacje występujące w okresie od 14 marca 2020 r. do 31 marca 2020 r.
Zatem termin procesowy wskazany w art. 139 § 1 O.p. uległ z dniem 14 marca 2020 r. zawieszeniu. Należy też odnotować, że art. 15 zzs ustawy COVID-19 został uchylony z dniem 16 maja 2020 r. przez art. 46 pkt 20 ustawy z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. z 2020 r. poz. 875) i na mocy art. 68 ust. 6 ww. ustawy z dnia 14 maja 2020 r., po upływie 7 dni od dnia wejścia w życie tej ustawy rozpoczął się bieg terminów procesowych i sądowych, który nie rozpoczął się na podstawie art. 15 zzs ustawy COVID-19. Skoro ustawa z dnia 14 maja 2020 r. weszła w życie w dniu 16 maja 2020 r., to terminy procesowe i sądowe w sprawach sądowoadministracyjnych rozpoczęły swój bieg z dniem 24 maja 2020 r.
Zdaniem Sądu, regulacja art. 15 zzs ustawy COVID-19 była wyjątkiem wprowadzonym na czas szczególny, do którego nie można odnosić bezwzględnie zasad postępowania administracyjnego dotyczących czasu jego trwania. W sytuacji, kiedy należy chronić dobro ogólne (zdrowie, życie jednostek) nie można wymagać od organów normalnego funkcjonowania i prowadzenia postępowania z zachowaniem terminów ustawowych. Stąd szereg dalszych, wyjątkowych unormowań zawartych w art. 15 zzs: w ust. 6 (brak rozpraw), w ust. 8 (brak uwzględnienia milczącego załatwienia sprawy), czy w ust. 9 (działanie organu z urzędu). Ratio legis ustawy COVID-19, podyktowane było niezależnymi od organów administracji okolicznościami, związanymi z istotnym ograniczeniem ich funkcjonowania, spowodowanym właśnie stanem zagrożenia epidemicznego i epidemii. Oznacza to, że powołane regulacje mają zastosowanie tylko w odniesieniu do okresu, w którym obowiązuje jeden z tych stanów.
Inaczej rzecz ujmując, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub epidemii, organy administracji nie pozostają w bezczynności czy przewlekłości, w związku z czym nie można wyciągać w stosunku do nich negatywnych konsekwencji w postaci wymierzania kar i grzywien, ani zasądzać od nich sum pieniężnych na rzecz skarżących za niewydanie rozstrzygnięć w terminach określonych przepisami prawa, jednak tylko w odniesieniu do bezczynności/przewlekłości powstałych w takich okresach stanu zagrożenia epidemicznego lub epidemii.
Rację ma zatem organ, że realnie termin do załatwienia niniejszej sprawy rozpoczął się 24 maja 2020 r., nie zaś 11 marca 2020 r., kiedy to otrzymał akta sprawy po kontroli instancyjnej. Do tego też momentu w żadnym razie nie można mówić o stanie bezczynności lub przewlekłości w postępowaniu i o odpowiedzialności organu za ten stan. Data 24 maja 2020 r. wyznacza początek okresu podlegającego kontroli w ramach kognicji Sądu w sprawie objętej skargą M. W.. Jego argumentacja, dotycząca braku obiektywnych przeciwwskazań do załatwienia sprawy przed 24 maja 2020 r. są pozbawione racji.
W sprawie, po wniesieniu skargi a przed orzekaniem przez Sąd, doszło do istotnej zmiany okoliczności, a mianowicie organ wydał w dniu [...] r. decyzję. Decyzja ta została doręczona M. W. w dniu 8 grudnia 2020 r. Okoliczność ta, jakkolwiek zaszła po okresie objętym skargą, w oczywisty sposób wpływa na rozstrzygnięcie.
Zgodnie z treścią art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a., sąd umarza postępowanie, gdy z innych przyczyn stało się ono bezprzedmiotowe. Jak wskazuje się w judykaturze, jeżeli do daty orzekania przez sąd organ administracji publicznej, którego dotyczyła skarga na bezczynność, wyda akt lub podejmie czynność, których domagała się strona, to – mimo pozostawania w zwłoce – przestaje tkwić w bezczynności. Postępowanie sądowoadministracyjne w sprawie jego bezczynności staje się bezprzedmiotowe z tego powodu. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie organ nie pozostawał w bezczynności już w momencie wniesienia skargi i w okresie nią objętym. Podejmował w tym czasie działania, które – bez względu na ich racjonalność i efektywność – mieściły się w realiach procesowych (wystąpienie do SKO z "wnioskiem" o wszczęcie z urzędu postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności; zawiadomienia o przedłużeniu terminu załatwienia sprawy).
Podkreślić trzeba, że zawiadomieniem z dnia 25 czerwca 2020 r. przedłużono termin załatwienia sprawy do 20 lipca 2020 r., zaś następne zawiadomienie w trybie art. 140 O.p. zostało wydane dopiero 17 września 2020 r., co mogłoby świadczyć o bezczynności organu w okresie pomiędzy 21 lipca i 16 września 2020 r., bowiem wówczas nie wydano też żadnych rozstrzygnięć. Jednak w związku z wezwaniem organu nadrzędnego z 9 czerwca 2020 r., akta sprawy zostały przekazane w tym okresie celem rozpoznania przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze ponaglenia złożonego przez skarżącego. Postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w tym przedmiocie zapadło w dniu [...] r. (wtedy też wraz z odpisem postanowienia zwrócono akta organowi). W dniu 7 września 2020 r. Kolegium odpowiedziało natomiast na pismo Burmistrza Miasta w przedmiocie wszczęcia z urzędu postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji.
Jak wynika z adnotacji pod tym pismem, w tej dacie organ ten także dysponował aktami sprawy. Sytuacja taka, zdaniem Sądu, sama z siebie nie usprawiedliwia jednak braku działania organu we wskazanym okresie. Organ, w ramach właściwego planowania czynności i wymaganej staranności w realizacji zasady szybkości postępowania, winien skompletować akta zastępcze lub w sytuacji przedłużającego się działania SKO wypożyczyć akta główne i kontynuować postępowanie. Jest to tym istotniejsze, że przedstawienie akt organowi nadrzędnemu nie wiązało się w tym wypadku z kontrolą instancyjną rozstrzygnięcia determinującego dalszy tok sprawy, ale wręcz przeciwnie – Burmistrz Miasta miała już wówczas świadomość, że skarżący podnosi w sprawie zarzut zwłoki w rozpoznaniu sprawy. Okoliczność ta wraz z pełnym przekonaniem Sądu, że wystąpienie organu I instancji do SKO z sugestią o istnieniu podstawy do stwierdzenia nieważności jego decyzji, nie stanowiły podstawy do wstrzymywania się z rozpoznaniem sprawy powoduje, że w ocenie Sądu, organ we wskazanym okresie dopuścił się przewlekłości w rozpoznaniu sprawy, ale nie pozostawał w bezczynności. Wykonywał czynności procesowe i faktyczne (nie był więc bezczynny), które jednak trudno uznać za zmierzające do zakończenia postępowania.
W tych warunkach, w świetle art. 149 § 1 pkt 1-3 p.p.s.a., Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę na bezczynność organu (pkt 1 żądania skargi) wobec stwierdzenia, że na dzień jej wniesienia organ nie pozostawał w tym stanie (por. M. Jagielska, J. Jagielski, R. Stankiewicz, M. Grzywacz w: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, C.H. Beck, wyd. 5, 2017r., Komentarz do art. 149, uwaga II.1; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2017r., sygn. akt II OSK 853/17, z dnia 3 lipca 2018 r., sygn. akt II OSK 3036/17, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 marca 2016 r., sygn. akt IV SAB/Wa 41/16). Na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. umorzył natomiast postępowanie w zakresie zobowiązania organu do wydania decyzji o odpowiedzialności subsydiarnej skarżącego za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (pkt 3 żądania skargi), bowiem w dacie orzekania decyzja ta znajdowała się już w obrocie prawnym, a wydana została po dacie złożenia skargi na bezczynność/przewlekłość.
W tych warunkach, zawarty w skardze wniosek o zobowiązanie organu do merytorycznego zakończenia sprawy jest oczywiście bezprzedmiotowy. Należy bowiem zgodzić się z poglądem, że ewentualne zobowiązanie organu do wydania aktu jest możliwe jedynie wówczas, gdy organ nie zakończył toczącej się przed nim sprawy. Nie można zobowiązać organu do dokonania czynności, która została w momencie orzekania już dokonana, choćby nawet organ naruszył przy tym terminy określone w Ordynacji podatkowej, przewidziane dla załatwienia sprawy.
Jak już wskazano – w ocenie Sądu – w sprawie zaistniał stan przewlekłości postępowania w okresie od 24 maja 2020 r. do daty wniesienia skargi, tj. do 10 września 2020 r. Należy zauważyć, że we wskazanym okresie organ nie podjął żadnej czynności, która bezpośrednio zmierzałaby do załatwienia sprawy. Określa ją przy tym w odpowiedzi na skargę jako skomplikowaną, podczas gdy – jak wynika z treści wydanej w dniu [...] r. decyzji, ale też specyfiki odpowiedzialności opartej na przepisie art. 116 § 1 O.p. (subsydiarna i solidarna ze spółką, wobec której orzeczono już o zobowiązaniu podatkowym), nie był obciążony potrzebą gromadzenia dużej ilości dowodów i ich analizą. Zaistniały w sprawie problem prawny także nie wymagał szczególnego zaangażowania organu, który z założenia winien znać przepisy stosowanego prawa oraz ich wykładnię (kształtowaną m.in. poprzez orzecznictwo sądowe, które ostatecznie wykorzystał w decyzji).
Uzasadnieniem dla odwlekania zakończenia postępowania bez wątpliwości nie było również wystąpienie przez Burmistrz Miasta w dniu 26 czerwca 2020 r. (tj. w dniu, kiedy organ winien już, zgodnie z art. 139 § 1 O.p. wydać decyzję w sprawie) do Samorządowego Kolegium Odwoławczego z sugestią rozważenia wszczęcia z urzędu postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji tego organu z dnia [...] r. Abstrahując od stwierdzonej przez SKO w piśmie z dnia 7 września 2020 r. niezasadności merytorycznej tego wystąpienia wskazać należy, że wystąpienie to nie stanowiło usprawiedliwienia dla bierności organu w okresie od 26 czerwca 2020 r. do 7 września 2020 r. i w żadnym razie nie uzasadniało wydanego w trybie art. 140 O.p. zawiadomienia z 25 czerwca 2020 r. o przedłużeniu terminu załatwienia sprawy do dnia 20 lipca 2020 r. (k. 21 akt administracyjnych). W zakresie kompetencji organu I instancji nie leży co do zasady kontestowanie rozstrzygnięcia organu wyższego rzędu – jest on związany oceną i wskazaniami organu odwoławczego co do dalszego postępowania.
Brak jest też podstaw do usprawiedliwienia wskazanej zwłoki zasadą ekonomii procesowej, czy też zasadą trwałości decyzji, bowiem organ winien kierować się w szczególności imperatywem załatwienia sprawy.
Nawiązując natomiast do podnoszonej w odpowiedzi na skargę argumentacji wskazać należy, że w orzecznictwie dominuje pogląd, podzielany przez Sąd, że organizacyjne problemy organu nie mogą rodzić negatywnych skutków dla strony i wpływać na ograniczenie jej prawa do rozpoznania sprawy bez zbędnej zwłoki (wyroki NSA: z dnia 17 lipca 2018 r., sygn. akt I OSK 2542/16; z dnia 21 kwietnia 2017 r. sygn. akt II OSK 521/16; z dnia 1 sierpnia 2017 r. sygn. akt II OSK 2614/16, z dnia 17 marca 2020 r., sygn. akt II OSK 3820/19). Ma to znaczenie w sprawie, zważywszy na duży stopień ogólności w stwierdzeniu organu, że okres pandemii zdezorganizował pracę urzędu. Nie wiadomo bowiem, jak rozkładała się czasowo wskazywana absencja pracowników organu, z kolei system pracy zdalnej – przy jej należytym zorganizowaniu – nie stanowi komplikacji uniemożliwiającej wywiązanie się z obowiązku terminowego działania.
W ocenie Sądu, stwierdzona przewlekłość postępowania nie miała jednak miejsca – jak sugeruje to skarżący - z rażącym naruszeniem prawa. Ustawodawca nie definiuje pojęcia rażącego naruszenia prawa, o którym mowa w art. 149 § 1a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Rażące naruszenie prawa jest postacią kwalifikowaną naruszenia prawa i jako takie powinno być interpretowane ściśle. Sąd stwierdza zatem rażące naruszenie prawa, gdy wystąpią szczególne okoliczności uzasadniające przyjęcie takiego stanowiska. Zgodnie ze słownikowym znaczeniem tego sformułowania, za działanie "rażące" należałoby uznać działanie bezspornie ponad miarę, niewątpliwe, wyraźne oraz oczywiste. Ocena, czy mamy do czynienia z naruszeniem rażącym, powinna być przy tym dokonywana w powiązaniu z okolicznościami danej sprawy, rozpatrywanej indywidualnie, wyznaczonej przez wiele elementów zmiennych. Nie jest bowiem możliwe przesądzenie z góry o tym, że dana kategoria naruszeń przybiera postać kwalifikowaną (wyrok WSA we Wrocławiu z 10 kwietnia 2014 r., sygn. akt II SAB/Wr 14/14).
W orzecznictwie przyjmuje się, że rażącym naruszeniem prawa będzie stan, w którym bez potrzeby odwoływania się do szczegółowej oceny okoliczności sprawy można stwierdzić, że naruszono prawo w sposób oczywisty w kontekście okoliczności sprawy, w której do naruszenia prawa doszło (por. wyrok NSA z dnia 17 grudnia 2014 r., sygn. akt I OSK 2075/14). W przypadku przekroczenia przez organ ustawowego terminu załatwienia sprawy, o tym czy przewlekłość organu miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa nie decyduje tylko sam przedmiot sprawy, ale wszystkie okoliczności z tym związane, w tym także czas trwania stanu przewlekłości. Przewlekłość o charakterze rażącego naruszenia prawa ma miejsce wówczas, gdy w sposób jednoznaczny i znaczący doszło do przekroczenia terminów określonych przepisami prawa na dokonanie danej czynności.
Ponadto, w przypadku rażącego naruszenia prawa chodzi o wadliwość o szczególnie dużym ciężarze gatunkowym, takim jak oczywiście lekceważący stosunek organu do złożonego wniosku strony, duże natężenie braku woli organu w załatwieniu sprawy, działanie organu wbrew określonym standardom, bez jakiegokolwiek usprawiedliwienia dla takiej taktyki. "Dla uznania rażącego naruszenia prawa nie jest wystarczające samo przekroczenie przez organ administracji ustawowych obowiązków, czyli także terminów załatwienia sprawy. Wspomniane przekroczenie musi być znaczne i niezaprzeczalne. Rażące opóźnienie w podejmowanych przez organ administracji czynnościach ma być pozbawione jakiegokolwiek racjonalnego uzasadnienia" (tak: wyrok WSA w Poznaniu z dnia 1 lipca 2020 r., sygn. akt IV SAB/Po 68/20).
W ocenie Sądu, sytuacja taka – wbrew twierdzeniu skarżącego - nie wystąpiła w niniejszej sprawie (pkt 2 żądania skargi). Jak już wskazano, w rzeczywistym opóźnieniu w wydaniu decyzji organ znajdował się w nierozległym okresie, tj. od 25 czerwca 2020 r., kiedy powinien był obiektywnie wydać decyzję (lub przy założeniu szczególnego stopnia skomplikowania sprawy – od 25 lipca 2020 r.) do dnia wniesienia skargi, czyli 10 września 2020 r., a zatem w okresie niespełna 2,5 miesiąca. Nie wskazuje to na szczególną uporczywość organu w niepodejmowaniu decyzji, którą uznać można byłoby za rażącą przewlekłość.
Na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd oddalił skargę w pozostałym zakresie, tj. co do przyznania skarżącemu sumy pieniężnej czy też nałożenia na organ grzywny (pkt 4 i 5 żądania skargi). W skardze strona nie uzasadniła w żaden sposób tych żądań. Nie stwierdziła, że z uwagi na postępowanie organu poniosła jakąkolwiek stratę, w tym majątkową, czy też doznała szkody z uwagi na opóźnienie w wydaniu decyzji. Tymczasem, "Wniosek o przyznanie sumy pieniężnej winien zawierać uzasadnienie, w którym skarżący powinien nawiązać do uszczerbku wywołanego bezczynnością lub przewlekłością postępowania" (tak: wyrok NSA z dnia 14 sierpnia 2020 r. sygn. akt I OSK 3271/19). W niniejszej sprawie skarżący wskazał raczej na te okoliczności, które spowodują zmniejszenie zakresu jego odpowiedzialności subsydiarnej, z uwagi na upływ terminu przedawnienia. Argument zacierania się w pamięci wskutek znacznego upływu czasu istotnych faktów nie jest natomiast takim, który uzasadnia zastosowanie omawianych sankcji.
Należy przy tym zauważyć, że "Środki wskazane w art. 149 § 2 p.p.s.a. są środkami dyscyplinująco-represyjnymi o charakterze dodatkowym, które powinny być stosowane z rozwagą, a więc w szczególnie drastycznych przypadkach zwłoki organu w załatwieniu sprawy. Odnosić je należy do sytuacji, gdy oceniając całokształt działań organu, można dojść do przekonania, że działania te noszą znamiona celowego unikania podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie, a przy tym istnieje uzasadniona obawa, że bez tej dodatkowej sankcji organ nadal nie będzie respektować obowiązków wynikających z przepisów prawa" (tak: wyrok NSA z dnia 28 lipca 2020 r. sygn. akt II GSK 127/20). W niniejszej sprawie okoliczności te nie miały miejsca, zaś organ wydał decyzję, choć już po wniesieniu przez stronę skargi. W realiach rozpoznawanej sprawy, Sąd uznał zatem (w ramach swej dyskrecjonalnej władzy), że zastosowanie omawianych środków nie jest uzasadnione z punktu widzenia ochrony interesu strony skarżącej (wyrok NSA z dnia 3 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 162/20).
Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd na podstawie art. 149 § 1, art. 149 § 1a i § 2 oraz na podstawie art. 151 p.p.s.a. i art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. orzekł jak w wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na wniosek skarżącego na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a. Na zasądzoną od organu kwotę składa się wartość uiszczonego przez stronę wpisu od skargi (100 zł).