Uzasadnienie
Naczelnik Dzielnicy w Warszawie, decyzją z dnia 26 marca 1982 r., wymierzył Lechowi G. podatek dochodowy za 1980 r. w wysokości 151.200 zł. Podstawą wymiaru tego podatku było ustalenie, że Lech G. w 1980 r. osiągnął 240.000 zł dochodu z tytułu wynajęcia pawilonu fotograficznego Przedsiębiorstwu Polonijno-Zagranicznemu. Lech G. w tym roku uzyskał także 225.000 zł dochodu z prowadzonego przez siebie zakładu fotograficznego.
Prezydent Miasta Stołecznego Warszawy decyzją nr Fn.VI.-1w/ZO/I/20/82 z dnia 30 grudnia 1982 r. powyższą decyzję utrzymał w mocy. W uzasadnieniu tej decyzji wskazał między innymi, że brak jest podstaw do uwzględnienia wniosku podatnika o zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu z umowy najmu kwoty 60.000 zł, którą podatnik uiścił w dniu 22 października 1979 r. w formie opłaty skarbowej, należnej z tytułu zawarcia tej umowy. Organ odwoławczy wyjaśnił, że opłata skarbowa od umowy jest niewątpliwie kosztem uzyskania przychodu, w tym konkretnym wypadku jednak nie podlega odliczeniu od uzyskanego przychodu, uiszczona bowiem została w 1979 r., a podatek dochodowy został wymierzony od dochodu osiągniętego w innym roku podatkowym /w 1980 r./.
Skarżący nie zgodził się z takim rozstrzygnięciem i w skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodu uiszczonej opłaty skarbowej w kwocie 60.000 zł. Skarżący uważał, że skoro uiszczenie opłaty skarbowej od zawartej umowy było konieczne, to wydatek ten - obojętnie w którym roku został poniesiony - powinien być odliczony od dochodu uzyskanego z tej umowy. Odmienne rozstrzygnięcie sprzeczne jest z zasadami współżycia społecznego i społeczno-gospodarczym przeznaczeniem prawa.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Jak wynika z odpowiedzi na skargę, odmawiając Lechowi G. potrącenia z przychodów kwoty 60.000 zł uiszczonej przez niego opłaty skarbowej, należnej od zawartej umowy najmu, organ podatkowy oparł się na literalnym brzmieniu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku dochodowym /Dz.U. nr 53 poz. 339 ze zm./. Uznał mianowicie, że opłata ta, mimo że stanowi koszt uzyskania przychodu, nie może być potrącona, gdyż została uiszczona w roku kalendarzowym poprzedzającym rok podatkowy.
Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska takiego nie może podzielić, nie można bowiem przy tłumaczeniu treści ustawy odrywać części jednego przepisu od jego całości i od innych przepisów regulujących dany problem prawny.
Ustawodawca w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym ustanowił zasadę, że wszelkie wydatki - z wyjątkiem wymienionych w art. 12 - poniesione w celu uzyskania przychodu, należy uznać za koszty uzyskania przychodu. Koszty te - w myśl art. 10 tej ustawy - należy przy ustalaniu dochodu w roku podatkowym odjąć od sumy przychodów. Ustawodawca nie pozostawił w tym zakresie żadnej dowolności. Przeciwnie, wprowadził obowiązek odliczenia kosztów uzyskania przychodu od sumy tego przychodu.
Realizacja tego obowiązku w praktyce nie nasuwa trudności, gdyż w zasadzie koszty uzyskania przychodu ponoszone są w okresie uzyskiwania samych przychodów. Trudności z realizacją mogą powstać wtedy, gdy podatnik poniósł koszty związane z uruchomieniem źródła przychodu w roku poprzedzającym rok uzyskania przychodów. Okoliczność ta jednak, zdaniem Sądu, nie powinna uniemożliwiać wykonania ustawowego obowiązku odliczenia tych kosztów od sumy przychodów z tego samego źródła. Pogląd odmienny musiałby prowadzić do wniosku, że ustawodawca ustanowił zasadę nie zawsze w praktyce wykonalną.
Skoro potrącenie kosztów uzyskania przychodu możliwe jest dopiero z chwilą uzyskania wpływów ze źródła przychodu, to obowiązek potrącenia zrealizować należy w tym właśnie okresie. W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny wyraża pogląd, że wydatki konieczne, związane z uruchomieniem źródła przychodu /z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 12 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku dochodowym - Dz.U. nr 53 poz. 339 ze zm./, należy potrącić w najbliższym roku podatkowym od przychodów przy ustalaniu podatku dochodowego.
Uiszczając w październiku 1979 r. opłatę skarbową od umowy mającej obowiązywać od dnia 1 stycznia 1980 r., która dopiero w 1980 r. uruchamiała dla niego źródło przychodu, Lech G. najprawdopodobniej nie obejmował swoją świadomością tego, że wydatek te n może nie być zaliczony do kosztów uzyskania przychodu. W przeciwnym wypadku bowiem miał możliwości uiszczenia tej opłaty dopiero w roku obowiązywania umowy. Mógł na przykład wnosić o odroczenie uiszczenia opłaty do czasu uzyskania wpływów ze źródła przychodu, mógł nawet umowę zawrzeć później. Wcześniejsza realizacja należności na rzecz Skarbu Państwa, nie może powodować dla niego ujemnych następstw przy ustalaniu podatku od dochodu, którego powstanie było uwarunkowane uiszczeniem tej należności.
Uznając, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa materialnego, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 207 par. 2 pkt 1 i art. 208 Kpa orzekł, jak w sentencji wyroku.