Uzasadnienie
1. Decyzją z dnia z dnia [...] stycznia 2023 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po rozpoznaniu odwołania L spółki z o.o. S.K.A. (skarżąca) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z [...] października 2022 r., nr [...] nakładającą na skarżącą karę pieniężną w kwocie 20.000,00 zł za niewywiązywanie się z obowiązku przedstawienia środka transportu wraz z towarem, objętego zgłoszeniem przewozu [...], w celu przeprowadzenia kontroli w wyznaczonym miejscu, tj. [...].
W podstawie prawnej tej decyzji wskazano art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) oraz art. 22 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 12a, art. 26 ust. 1, ust. 2, ust. 4a i ust. 5 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz.1857 ze zm., aktualny tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 104; dalej ustawa SENT).
1.1. W jej uzasadnieniu organ opisał przebieg postępowania, z którego wynikało że dnia [...] lutego 2022 r. o godzinie 3:30 w systemie PUESC w rejestrze przewozu towarów wrażliwych SENT, użytkownik: W SA zarejestrował zgłoszenie [...], na przewóz towarów o nazwie: produkty naftowe: benzyna bezołowiowa 95A, olej napędowy EKODIESEL ULTRA BIO, kod CN 2710, w ilości 30.000 l. Rejestrujący to zgłoszenie otrzymał z numerem referencyjnym [...], wezwanie do zgłoszenia środka transportu wraz z towarem do kontroli w miejscu: [...], celem przeprowadzenia kontroli na podstawie przepisów ustawy SENT.
Jak podał organ skarżąca jako przewoźnik była zobowiązana telefonicznie powiadomić Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego o planowanym dostarczeniu towaru i przedstawić środek transportu w dacie zakończenia przewozu, we wskazanym w wezwaniu miejscu dostarczenia towaru. Pomimo, że skarżąca otrzymała wezwanie, to nie zgłosiła do kontroli środka transportu o numerach rejestracyjnych [...], wraz z przewożonym towarem, jeszcze przed zakończeniem przewozu.
1.2. Z tych względów Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego postanowieniem z dnia [...] czerwca 2022 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za stwierdzone naruszenie. W toku postępowania organ zgromadził dokumenty dotyczące sytuacji gospodarczej spółki i stanu jej rozliczeń z fiskusem i ZUS-em. Następnie po zawiadomieniu spółki o zgromadzeniu materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Celno- Skarbowego decyzją z [...] października 2022 r. nałożył na spółkę karę pieniężną w wysokości 20.000 zł za niewywiązanie się z obowiązku przedstawienia środka transportu wraz z towarem, objętego zgłoszeniem przewozu [...], w celu przeprowadzenia kontroli w wyznaczonym miejscu, tj. [...].
2. W odwołaniu wniesionym w terminie skarżąca spółka podała, że o miejscu i terminie kontroli (miejsce rozładunku, ul. [...]) została poinformowana przez użytkownika, który zarejestrował SENT w systemie. Dyspozytor firmy skontaktował się z przedstawicielami odpowiedniego UCS pełniącymi dyżur pod wskazanym numerem telefonu, a jedynym odstępstwem od obowiązującej procedury był fakt, iż kierowca - pomimo posiadanej wiedzy oraz otrzymanych informacji dodatkowych - dokonał rozładunku towaru. Kierowca skontaktował się z organami kontrolującymi zestaw pojazdów realizujących przedmiotową dostawę, kierowca oraz wszystkie dokumenty poświadczające jej realizację (wraz z ilościami oraz podpisami klienta) cały czas były w wymaganej lokalizacji w oczekiwaniu na pojawienie się osób kontrolujących.
Skarżąca nie zgodziła się z twierdzeniem organu, że nie przedstawiła środka transportu do kontroli, gdyż pojazd znajdował się w miejscu zgodnym z lokalizacją wpisaną do dokumentu [...], co było możliwe do zweryfikowania poprzez system SENTGEO. Odjazd nastąpił dopiero po otrzymaniu informacji telefonicznej, że przedstawiciele organu nie pojawią się celem przeprowadzenia kontroli.
W odwołaniu zawarto też wniosek o odstąpienie od wymierzenia kary i jej umorzenie.
3. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję Dyrektor Izby Administracji Skarbowej szeroko opisał podstawy regulacji zawarte w ustawie SENT wskazując, że przedmiotowy przewóz jej podlega (co nie jest sporne). Dalej podał, że zgodnie z art. 12a ust. 1 ustawy SENT, jeśli w wyniku analizy danych w rejestrze stwierdzono, że przewóz towarów wskazany w zgłoszeniu wiąże się ze zwiększonym ryzykiem, odpowiednio podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnik otrzymują wezwanie do przedstawienia środka transportu w czasie i miejscu, o których mowa odpowiednio w ust. 3 albo 4, przesłane wraz z numerem referencyjnym albo potwierdzeniem aktualizacji danych w rejestrze. W myśl art. 12a ust. 3 tej ustawy, w przypadku przewozu towarów po drodze publicznej przewoźnik jest obowiązany przedstawić środek transportu w dacie zakończenia przewozu towaru, w miejscu dostarczenia towaru lub w oddziale celnym urzędu celno-skarbowego zlokalizowanym najbliżej miejsca zakończenia przewozu na terytorium kraju w celu przeprowadzenia kontroli. Przewoźnik powiadamia telefonicznie organ Krajowej Administracji Skarbowej wskazany w wezwaniu o planowanym dostarczeniu towaru do miejsca, o którym mowa odpowiednio w ust. 3 i 4 tego artykułu (ust.5).
W przypadku, gdy przewoźnik nie wykona obowiązku, o którym mowa w art. 12a ust. 3 ustawy SENT na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 20.000,00 zł (art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy SENT). Zgodnie z art. 26 ust. 2 tej ustawy karę pieniężną nakłada naczelnik urzędu celno- skarbowego właściwy dla miejsca kontroli przewozu towarów.
3.1. Zdaniem organu odwoławczego spółka miała wiedzę dotyczącą obowiązku stawiennictwa do kontroli w miejscu wskazanym w wezwaniu w celu przeprowadzenia kontroli i tego obowiązku nie dopełniła. Fakt ten potwierdzono w złożonym odwołaniu.
W toku prowadzonego postępowania wyjaśniającego Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego ustalił, że kierujący pojazdem skontaktował się telefonicznie ze Służbą Dyżurną, ale już po rozładunku towaru, twierdząc, że "nie wiedział wcześniej o dyrektywie zawartej w zgłoszeniu [...]".
Wezwanie do kontroli wysyłane jest wraz z numerem referencyjnym albo potwierdzeniem aktualizacji danych w rejestrze. Może być ono wysłane bezpośrednio przewoźnikowi. Może być też wysłane podmiotowi wysyłającemu lub podmiotowi odbierającemu. Wówczas są one zobowiązane przekazać je przewoźnikowi wraz z numerem referencyjnym albo potwierdzeniem aktualizacji danych w rejestrze.
W przypadku, gdy przewoźnik otrzyma wezwanie do kontroli jest zobowiązany skontaktować się telefonicznie z UCS wskazanym w wezwaniu i powiadomić o planowanej dacie i godzinie dostarczenia towaru do miejsca dostarczenia towaru lub miejsc zakończenia przewozu. Na powyższą ocenę stanu faktycznego nie ma też żadnego wpływu podnoszony przez spółkę fakt dostarczenia towaru, zgodnie z przeznaczeniem. Potwierdzenie odbycia transportu i dostarczenia towaru do miejsca przeznaczenia, potwierdza jedynie fakt, że transport się odbył, a to, że transport się odbył nie potwierdza tego, czy ten sam towar, który został zgłoszony w zgłoszeniu SENT został rozładowany w miejscu docelowym.
Mając na uwadze powyższe organ stwierdził, że wobec nie wykonania przez przewoźnika obowiązku, o którym mowa w art. 12a ust. 3 ustawy SENT w oparciu o zebrany materiał dowodowy zasadnie nałożono na spółkę karę pieniężną w wysokości 20.000,00 zł - zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 tej ustawy.
3.2. Uzasadniając wymierzenie kary organ opisał cele i funkcje ustawy SENT podkreślając, że istota monitorowania przewozu towarów wrażliwych, opiera się na prawidłowej rejestracji przewozów w systemie SENT. Uzupełnienie wszystkich danych w systemie, daje właściwym organom pełną możliwość dokonywania zdalnych analiz, monitorowania oraz przeprowadzania skutecznych kontroli, które nie ograniczają się wyłącznie do sprawdzania pojazdów na drodze krajowej. Precyzyjne zarejestrowanie wszystkich danych w systemie umożliwia prawidłową identyfikację podmiotów i rodzaju wykonywanego przewozu.
Podkreślił, że nieuchronność, katalog i wysokość kar mają przede wszystkim oddziaływać prewencyjne na podmioty, dokonujące przewozu towarów. Sankcjami zostali objęci wszyscy uczestnicy dokonywanego przewozu, tzw. uczestnicy łańcucha dostaw podlegającego systemowi monitorowania przewozu, a wysokość kar została uzależniona od ich roli i obowiązków na nich nałożonych. System kar z uwagi na sposób ich wymierzania jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty (nieprawidłowość = kara administracyjna albo grzywna w określonej wysokości). Kara jest wysoka, tak by niedopełnienie obowiązku rejestracji, uzupełniania i aktualizacji wpisów było dla podmiotów nieopłacalne. Ustawa w żaden sposób nie przewiduje stopniowania kar w zależności do stopnia zawinienia.
3.3. Rozważając możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, organ podkreślił, że jest ona oparta na tzw. uznaniu administracyjnym reprezentowanym przez pojęcia "ważnego interesu przewoźnika" oraz "interesu publicznego". Tego drugiego organ w sprawie nie znalazł, odwołując się do celów i funkcji ustawy SENT. Uchybienie nie może być rozpatrywane w kategorii uchybień formalnych. Nieprzedstawienie środka transportu wraz z towarem do kontroli w wyznaczonym miejscu uniemożliwiło kontrolę tego konkretnego przewozu i tym samym uniemożliwiło dokonanie sprawdzenia przewożonego towaru z przedstawionymi w zgłoszeniu SENT dokumentami. Nieprzedstawienie przewożonego towaru do kontroli spowodowało, że cel ustawy, polegający na zapewnieniu bardziej skutecznego funkcjonowania i lepszego monitorowania przewozu towarów wskazanych w ustawie, nie został w przedmiotowej sprawie osiągnięty.
Odnosząc się do interesu przewoźnika na podstawie danych przekazanych przez ZUS i Urząd Skarbowy organ dokonał analizy sprawy pod kątem ewentualnego odstąpienia od nałożenia kary. Stwierdził, podając szczegółowe dane, że sytuacja finansowa firmy jest dobra. Podał, że przez ostatnie 3 lata spółka otrzymała pomoc publiczną brutto w kwocie 2.696.918,22 zł (co stanowi kwotę 597.944,87 Euro).
Organ przeanalizował też częstotliwość przewozów międzynarodowych towarów wrażliwych spółki. Z zarejestrowanych zgłoszeń w systemie SENT od 1 kwietnia 2017 r. (dnia uruchomienia systemu SENT) do 13 października 2022 r. wynika, że 184.636 razy przewoziła ona towary podlegające rejestracji. Z tytułu nienależytego przestrzegania przepisów ustawy SENT zarejestrowanych jest 17 postępowań prowadzonych w związku z naruszeniem przepisów tej stawy.
- 3.4. Podsumowując organ odwoławczy stwierdził, że analiza materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie wykazała, iż zarówno prowadzone postępowanie, jak i wydana przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego decyzja z [...] października 2022 r. są zgodne z prawem. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w sposób wyczerpujący zbadał wszystkie okoliczności związane ze sprawą, aby w ten sposób ustalić jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa, wynikającego z zasady wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej.
- 4. W skardze wniesionej do tutejszego sądu z zachowanie terminu skarżąca spółka zarzuciła decyzji naruszenie:
- 1) przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy to jest:
- - art. 121 i art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 2 Konstytucji przez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych, zasadę prawdy obiektywnej poprzez pominięcie ratio legis przepisów ustawy SENT oraz niewyjaśnienie okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy, niewystarczające, ustalenie stanu faktycznego, nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, w tym w zakresie uiszczenia należności publicznoprawnych od towaru będącego przedmiotem zgłoszenia;
- - art. 210 § 1 pkt 6 ustawy Ordynacja podatkowa przez brak należytego uzasadnienia faktycznego decyzji, a w szczególności brak wyjaśnienia, dlaczego Organ uznał, że nie zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny;
- 2) przepisów prawa materialnego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy to jest:
- - art. 22 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 12a ustawy SENT poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy nałożenie kary na spółkę było nieuprawnione ponieważ formalnie wypełniona została dyspozycja przepisu nakazującego przedstawienie pojazdu do kontroli;
- - art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT przez ich niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, podczas gdy było to uzasadnione z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny; w tym błędną wykładnią i pominięcie w ustalaniu pojęcia ważnego interesu publicznego zasad proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwowych, co w konsekwencji nie pozwoliło organom odstąpić od nałożenia kary;
- - pominięcie rzeczywistej intencji ustawodawcy i nieodstąpienie od nałożenia kary pomimo braku uszczuplenia Skarbu Państwa w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług;
- - art. 31 ust. 3 Konstytucji oraz art. 5 TUE zasady proporcjonalności, przez wydanie decyzji naruszającej zasadę proporcjonalności - przejawiającym się niewspółmiernością zastosowanych środków (kary) względem celu jaki ma osiągnąć ustawa SENT i nie uwzględnieniem innych mniej uciążliwych dla strony rozwiązań przewidzianych przez tę ustawę.
Z uwagi na powyższe naruszenia wniesiono o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie od organu na rzecz spółki zwrotu kosztów postępowania.
W uzasadnieniu skargi zarzuty te zostały rozwinięte.
- 5. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
6. Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 2492 ze zm.) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.; dalej p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, stosując środki określone w ustawie. Kontrola sądu polega na zbadaniu, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie doszło do rażącego naruszenia prawa dającego podstawę do stwierdzenia jego nieważności, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy oraz naruszenia przepisów postępowania administracyjnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Sąd nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi ani powołaną podstawą prawną, zgodnie z dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd nie rozstrzyga sprawy administracyjnej merytorycznie, lecz ocenia zgodność aktu z prawem.
7. Celem systemu monitorowania drogowego przewozu towarów, regulowanego ustawą SENT, jest zapobieganie i zwalczanie nielegalnego obrotu paliwami płynnymi, alkoholem całkowicie skażonym oraz suszem tytoniowym. Z tych też względów transport tychże towarów podlega szczególnemu nadzorowi i daleko idącej formalizacji. Z obowiązkami nałożonymi na uczestników tego obrotu (podmioty wysyłające, podmioty odbierające, przewoźnicy i kierujący) "sprzężony" jest system sankcji administracyjnoprawnych nakładanych w przypadku naruszenia przepisów ustawy. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy SENT w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju przepisy ustawy SENT przed rozpoczęciem przewozu towaru, nakładają na podmiot wysyłający obowiązek przesłania do rejestru zgłoszenia, uzyskania numeru referencyjnego i przekazania tego numeru przewoźnikowi.
Obowiązkiem przewoźnika jest przed rozpoczęciem przewozu towaru uzupełnić zgłoszenie o dane dotyczące tego przewoźnika i transportu.
8. W sprawie nie ma wątpliwości i nie było również kwestionowane, że kontrolowany przewóz podlega przepisom ustawy SENT. Nie ma również sporu co do tego, że wykonywany transport mieścił się w pojęciu przewozu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy SENT, zgodnie z którym jest nim przemieszczenie towaru na lub przez terytorium kraju środkiem transportu po drodze publicznej, z uwzględnieniem postojów wymaganych podczas tego przemieszczania, przeładunku oraz rozładunku.
Niewykonanie obowiązku przedstawienia środka transportu wraz z towarem do kontroli stanowi istotne naruszenie przepisów ustawy SENT, które w zasadzie uniemożliwia realizację zamierzonych przez ustawodawcę celów. Tutejszy sąd wyraził już stanowisko, że takiego uchybienia nie można zatem uznać za nieistotne, czy mające mniejszą wagę (por. wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 29 listopada 2022 r., II SA/Go 563/22). Chodzi jednak o taki stan, w którym nie ma wątpliwości co do tego, że przewoźnik uchylił się od kontroli. Wyciągnięcie tak stanowczych konsekwencji prawych wymaga pewności ustaleń, których w sprawie zabrakło.
W decyzji organ argumentuje tak, jakby kwestia ta była jasna. Tymczasem w świetle twierdzeń strony to, czy przedmiotowy transport został czy nie został przedstawiony do kontroli jest sporne. Nawet z treści decyzji organu wynika, że transport znajdował się w miejscu i czasie przeznaczonym do kontroli, tam gdzie miała być ona przeprowadzona. Organ podnosi tu, że nie został powiadomiony telefonicznie, stosownie do przepisu art. 12a ust.
- 5. Z twierdzeń spółki wynika jednak, że takie telefoniczne powiadomienia (rozmowa) miały miejsce tyle, że kierowca dokonał wcześniej rozładunku towaru.
W sytuacji rozbieżności twierdzeń istotne jest to, co znajduje się w materiale dowodowym sprawy. W aktach administracyjnych nie ma jednak wydruku (kopii) tego dokumentu, który organ nazywa "wezwaniem do przedstawienia środka transportu wraz z towarem do kontroli". Akta administracyjne zaczynają się od pisma innego organu (Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego) z dnia [...] marca 2022 r. dotyczącego zgłoszeń, "w stosunku do których istnieje prawdopodobieństwo niewykonania obowiązku, o którym mowa w art.12a". Dalej jest notatka funkcjonariusza patrolu interwencyjnego z dnia [...] lutego 2022 r. o tym, że patrol otrzymał zadanie przeprowadzenia kontroli we [...], które zostało odwołane. Notatka ta nie wskazuje przyczyny. Z maila (do użytku wewnętrznego) z dnia [...] marca 2022 r. wynika, że kierowca skontaktował się ze "służbą dyżurną" już po rozładunku. Stan faktyczny nie jest zatem jasny, tym bardziej w sytuacji, w której w aktach nie ma kluczowego dokumentu, czyli wezwania do przedstawienia środka transportu do kontroli.
W świetle zasad i obowiązków wynikających z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy ordynacja podatkowa w sprawie brak jest oceny materiału dowodowego i wskazania, na podstawie których dowodów organ przyjął dane twierdzenia za prawdziwe i jak dokładnie przedstawiał się stan faktyczny sprawy. Nie zostało to również omówione w uzasadnieniu decyzji (art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa).
9. Rozważanie tego, czy skarżąca zasługuje na odstąpienie od kary (a zatem i kontrolowanie w tej części zaskarżonej decyzji) jest przedwczesne, bowiem nie wiadomo, czy kara powinna być w ogóle nałożona. Sąd podziela tu pogląd prezentowany już w wielu orzeczeniach sądów administracyjnych obu instancji (w tym tutejszego), że przy ocenie, czy za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej przemawia interes publiczny, należy uwzględnić czy podmiot odpowiedzialny za naruszenie prowadził działalność zgodną z prawem i czy w związku z tym naruszeniem doszło do uchybienia w zapłacie należnych podatków. Nie leży bowiem w interesie publicznym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień jeżeli uchybienia te nie tylko nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa, w postaci możliwości uszczuplenia dochodów podatkowych, ale nawet nie stwarzały ryzyka takiego uszczuplenia (por. wyroki NSA z 21 listopada 2019 r., II GSK 1133/19; 18 maja 2020 r., II GSK 220/20; 2 lipca 2020 r., II GSK 406/20 i 27 listopada 2020 r., II GSK 790/20, CBOSA).
W jednym z najnowszych orzeczeń NSA z dnia 14 lutego 2023 r., II GSK 1000/22 podkreśla się, że nie leży w interesie publicznym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień. Stosowanie odstąpienia od nałożenia kary na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy o SENT powinno mieć jednak charakter wyjątkowy. Wnikliwego rozważenia wymaga zatem, czy z uwagi na zakres działalności przewoźnika, jego wywiązywanie się z obowiązków przestrzegania prawa w prowadzonej działalności, stwierdzone uchybienie ma charakter incydentalny, nie nosi znamion działania celowego, czy też nie jest przejawem lekceważącego stosunku przewoźnika do wypełniania nałożonych ustawą obowiązków. Takie pojmowanie art. 22 ust. 3 ustawy o SENT wyznacza nie tylko zakres ustaleń faktycznych, jakich należy dokonać, ale tym samym wskazuje, jakie okoliczności indywidualnego przypadku muszą być przedmiotem rozważań, aby prawidłowo ocenić, czy wystąpiły przesłanki do zastosowania lub odmowy zastosowania przewidzianego w tym przepisie odstąpienia od nałożenia kary.
Istotne jest tu ustalenie, czy uchybienie miało charakter incydentalny, czy też powtarzalny i jest przejawem lekceważącego stosunku przewoźnika do wypełniania nałożonych ustawą obowiązków. Nie ulega wątpliwości, że profesjonalny przewoźnik musi znać zakres swoich obowiązków, wynikających z ustawy o SENT i ponosi odpowiedzialność za zatrudnionych przez siebie pracowników. Jednakże w sytuacji gdy stwierdzone uchybienie, nawet mimo swej wagi, było naruszeniem jednokrotnym i niezamierzonym to rozważenia wymaga, czy nałożenie kary w znacznej wysokości (20 000 zł) jest niezbędne do ochrony interesu publicznego i czy zachodzi proporcja między efektem jaki wywołać ma sankcja, a jej dolegliwością - ocenioną w zestawieniu z sytuacją finansową przewoźnika.
10. Stan faktyczny sprawy może wskazywać na to, że jeśli nawet doszło w sprawie do uchybienia nie jest ono porównywalne do sytuacji, w której przewoźnik uchylił się od kontroli. W sprawie, co podnosiła strona, a czego organ nie zakwestionował, nie doszło do żadnego uszczuplenia, bo dokumenty stanowiące podstawę naliczenia obciążeń publicznoprawnych zostały wystawione i wypełnione prawidłowo. Nawet w najbardziej niekorzystnym scenariuszu (jeśli zgłoszenie telefoniczne zostało dokonane w czasie lub po rozładunku) środek transportowy był na miejscu dostarczenia towaru (kontroli), co bez trudu organ mógł ustalić na podstawie lokalizatora, który jest esencją regulacji SENT. Trudno sądowi przyjąć, że praktyka stosowania ustawy, której cele i funkcje organ w sposób tak zaangażowany tłumaczy polega na tym, że kontrolowani są tylko ci przewoźnicy, którzy się telefonicznie zgłoszą do kontroli (z akt sprawy wynika, że z tej przyczyny kontrola została odwołana). Jeśli bowiem tak jest, to może się okazać, że kara administracyjna jest dla przewoźnika korzystniejsza, niż rozładunek niekontrolowanego towaru.
W sprawie nie ma jednak takiego zarzutu ani twierdzenia, że towar był nie taki, jak zadeklarowano w zgłoszeniu SENT (być może z tej przyczyny, że wysyłającym był P i rozładunek odbył się na jego stacji paliw).
Z ustaleń organu wynika też, że skarżąca spółka 184.636 razy przewoziła towary podlegające rejestracji. Z tytułu nienależytego przestrzegania przepisów ustawy SENT zarejestrowanych jest 17 postępowań (organ nie podaje jednak ile z nich jest ostatecznie/prawomocnie zakończonych ukaraniem spółki). Nawet taka liczba stanowi ułamek promila, co jest wynikiem doskonałym i świadczącym o rzetelności przewoźnika i realizacji przez niego wymogów ustawy SENT. Jest to zatem istotny argument na rzecz zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, jeśli w ponowionym postępowaniu organ ustali bez wątpliwości, że spółka naruszyła przepisy art. 12a ustawy SENT.
11. Z tych względów, stwierdziwszy naruszenie przepisów prawa procesowego to jest art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy ordynacja podatkowa mogące mieć wpływ na wynik sprawy oraz prawa materialnego to jest art. 26 ust. 3 ustawy o SENT mające wpływ na wynik sprawy sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. Rozpoznając sprawę ponownie organ będzie związany dokonaną przez sąd oceną prawną (art. 153 p.p.s.a.).
O kosztach postępowania sądowego należnych stronie skarżącej, której skarga i jej zarzuty okazały się uzasadnione, orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., art. 205 § 2 p.p.s.a. i art. 209 p.p.s.a., biorąc pod uwagę uiszczony wpis od skargi, opłatę od pełnomocnictwa oraz koszty zastępstwa ustalone w odniesieniu do wartości przedmiotu zaskarżenia objętego skargą.