Uzasadnienie
1. Postanowieniem z dnia [...] września 2020 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej umorzył postępowanie zażaleniowe zainicjowane zażaleniem A.K. na postanowienie Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] stycznia 2020 r., nr [...] odmawiające zawieszenia prowadzonego przez ten organ postępowania w przedmiocie wymierzenia stronie kary pieniężnej.
Postanowienie to zapadło w następującym stanie sprawy. Organ I instancji postanowieniem z dnia [...] grudnia 2019 r. wszczął z urzędu wobec A.K. postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za delikt uregulowany w ustawie o grach hazardowych. Pismem z dnia [...] stycznia 2020 r. pełnomocnik złożył wniosek o zawieszenie tego postępowania do czasu rozstrzygnięcia przez sąd powszechny zagadnienia wstępnego dotyczącego ustalenia istnienia stosunku najmu.
Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2020 r. nr [...], Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego odmówił zawieszenia postępowania. Postanowienie to doręczono pełnomocnikowi strony w dniu 14 lutego 2020 r. Dnia 20 lutego 2020 r. (data nadania) pełnomocnik strony złożył zażalenie na to postanowienie.
Przed rozpatrzeniem tego zażalenia, w toku postępowania głównego, Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego decyzją z dnia [...] czerwca 2020 r. wymierzył A.K. karę pieniężną w kwocie 300.000,00 zł, jako posiadaczowi zależnemu lokalu, w którym znajdowały się niezarejestrowane automaty do gier.
Umarzając postępowanie zażaleniowe Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że skoro postępowanie toczące się przed organem pierwszej instancji zostało zakończone, to nie jest możliwe jego zawieszenie przed tym organem, bez względu na to czy istnieją przesłanki jego zawieszenia, czy nie. W związku z powyższym, na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325), postępowanie zainicjowane zażaleniem strony należało umorzyć jako bezprzedmiotowe (z uwagi na brak przedmiotu postępowania).
- 2. W skardze do tutejszego sądu, wniesionej z zachowaniem terminu, pełnomocnik skarżącej zarzucił postanowieniu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej naruszenie art. 236 w zw. z art. 233 § 1 pkt 3, art. 239, art. 121 § 1, art. 122, art. 127 i art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej przez umorzenie postępowania zażaleniowego wszczętego zażaleniem strony, pomimo tego, że:
- - w dniu [...] marca 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zawiadomił skarżącą o możliwości wypowiedzenia się o materiale dowodowym zebranym w sprawie, z którego to prawa skarżąca skorzystała,
- - w dniu [...] czerwca 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wydał ostateczną decyzję w sprawie w sytuacji, kiedy postępowanie zainicjowane zażaleniem wniesionym przez skarżącą powinno zostać zakończone przed wydaniem ostatecznej decyzji w sprawie dotyczącej wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych wbrew przepisom ustawy o grach hazardowych, zaś postępowanie organu rozpatrującego zażalenie skarżącej, co stoi w sprzeczności z zasadą prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, z zasadą podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, z zasadą dwuinstancyjności postępowania podatkowego, a także z zasadą szybkości postępowania podatkowego.
W oparciu o te zarzuty pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącej kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi wskazane zarzuty zostały rozwinięte.
- 3. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w postanowieniu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
4. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej p.p.s.a.).
Sprawa została rozpatrzona na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do art. 119 pkt 3 p.p.s.a.
5. Jak wynika z akt sprawy pełnomocnik skarżącej domagał się zawieszenia postępowania prowadzonego przed Naczelnikiem Urzędu Celno-Skarbowego, który, po rozpoznaniu wniosku skarżącej postanowieniem z dnia [...] stycznia 2020 r., odmówił zawieszenia tego postępowania na podstawie art. 216 § 2 w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Przed rozpatrzeniem przez organ odwoławczy zażalenia, wniesionego na to postanowienie w dniu 24 czerwca 2020 r., organ I instancji wydał decyzję merytoryczną kończącą postępowanie, którą to nałożył na stronę karę pieniężną, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 3 i ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 847).
Zdaniem sądu w takiej sytuacji organ odwoławczy rozpoznający zażalenie skarżącego na postanowienie incydentalne, a dotyczące odmowy zawieszenia postępowania prowadzonego przez organ I instancji zasadnie przyjął, że postępowanie zażaleniowe stało się bezprzedmiotowe, gdyż postępowanie pierwszoinstancyjne zostało zakończone przez wydanie decyzji merytorycznej, kończącej to postępowanie w rozumieniu art. 207 § 1 Ordynacji podatkowej. W doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się bowiem, że obligatoryjną podstawę umorzenia postępowania wpadkowego wyznacza pojęcie jego bezprzedmiotowości, przy czym chodzi tu o bezprzedmiotowość postępowania incydentalnego, nie zaś postępowania głównego (por. J. Borkowski w: B. Adamiak, J. Łaszczyca, Umorzenie postępowania incydentalnego w: Postępowanie administracyjne w ogólnym postępowaniu administracyjnym, SIP Lex oraz wyroki NSA z dnia 7 lutego 2019 r., I GSK 1024/16 i I GSK 1106/16 oraz 12 października 2010 r., I FSK 826/10; CBOSA).
Na wskazany skutek nie ma wpływu to, że decyzja merytoryczna organu I instancji, wydana po odmowie zawieszenia postępowania podatkowego, była nieostateczna w dniu wydania zaskarżonego postanowienia przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Istotne bowiem jest to, że w dniu wydania tego postanowienia w trybie art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej postępowanie główne prowadzone przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego, było już zakończone. Tym samym brak było podstaw do kontynuowania postępowania zażaleniowego. Pogląd taki przyjmowany jest w orzecznictwie (por. wyroki NSA z dnia 7 lutego 2019 r., I GSK 1024/16 oraz 11 października 2019 r., II FSK 3604/17 i II FSK 3605/17; CBOSA).
6. Odnosząc się do zarzutów strony skarżącej wskazać należy, że kwestia zawieszenia lub odmowy zawieszenia postępowania podatkowego ma charakter incydentalny i nie przesądza, ani tym bardziej nie zastępuje merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Pomimo odmowy zawieszenia postępowania przed organem I instancji strona może w pełnym zakresie dochodzić swoich praw w ramach prowadzonego postępowania odwoławczego i tam też formułować zarzuty dotyczące również kwestii podnoszonych we wniosku o zawieszenie postępowania. Nadto umorzenie postępowania dotyczącego wniosku złożonego przed organem I instancji nie ogranicza prawa strony do złożenia takiego wniosku w zakresie postępowania odwoławczego, które przecież jest pełnym i merytorycznym etapem rozpatrywania sprawy.
Z kolei kwestia zachowania terminów procesowych do rozpatrzenia zażalenia i ewentualnej bezczynności organu lub przewlekłości postępowania nie była przedmiotem kontroli sądowej, bo tylko w odrębnym trybie, przewidzianym art. 3 § 2 pkt 8 i art. 53 § 2b p.p.s.a. można kwestionować nieprawidłowości związane z terminowym prowadzeniem postępowania i szybkością załatwienia sprawy.
7. Nie stwierdzając zatem w kontrolowanej sprawie, również z urzędu, naruszeń prawa prowadzących do konieczności uchylenia albo stwierdzenia nieważności zaskarżonego Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę jako bezzasadną oddalił.