Uzasadnienie
Decyzją z 24 lipca 2023 r. znak 428000-COP3.48.130.2022.23.AJ, Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. (ZUCS), nałożył na B. Spółka z o.o. (dalej: Strona, Spółka lub Skarżąca) karę pieniężną w wysokości 10.000 zł.
Podstawą nałożenia powyższej kary był art. 22 ust. 2a w związku z art. 10a ust. 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 104, dalej: ustawa SENT). Zgodnie z treścią przywołanego przepisu, karę taką nakłada się na przewoźnika, który nie zapewnił przekazywania aktualnych danych globalizacyjnych środka transportu w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem
Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z 30 października 2023 r. nr 3201-IOA.4823.14.2023 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika ZUCS.
W uzasadnieniu powyższej decyzji organ odwoławczy wskazał, że Strona przesłała do rejestru prowadzonego przez Szefa KAS zgłoszenie przewozu towaru. Zgłoszenie zostało dokonane w trybie art. 7 ustawy SENT. Jako przewoźnik została wskazana firma B. Spółka z o.o. Zgłoszenie zostało zarejestrowane w rejestrze pod numerem [...] Figurowało w nim urządzenie GPS o numerze [...] Zgłoszenie zawierało też wezwanie do przedstawienia Naczelnikowi ZUCS środka transportu wraz z towarem w celu przeprowadzenia kontroli. Podstawą jej przeprowadzenia był art. 13 ustawy SENT.
Strona wykonała wezwanie zawarte w zgłoszeniu przewozu, bowiem kierujący przedstawił środek transportu wraz z towarem do kontroli. Funkcjonariusze ZUCS w S. przeprowadzili kontrolę 13 czerwca 2022 r., w godzinach 01:00 - 03:00, w punkcie kontrolnym przy autostradzie A6 w K. (kierunek wywóz z kraju).
W toku kontroli funkcjonariusze stwierdzili naruszenie obowiązku zapewnienia przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem. W czasie kontroli, o godzinie 02:37, kierujący pojazdem zaktualizował zgłoszenie przewozu poprzez wpisanie w zgłoszeniu urządzenia GPS o numerze [...] W następstwie powyższego środek transportu był już dalej widoczny w systemie SENT-GEO.
Po opisaniu przebiegu postępowania przed organem pierwszej instancji, organ odwoławczy wskazał, że w toku postępowania Strona przedstawiała wyjaśniania w których wskazywała, że nastąpiła usterka techniczna po stronie operatora GPS. Numer lokalizatora [...] został zmieniony na [...], jednak ta zmiana nie była widoczna w dostępnej Stronie aplikacji (nie została odświeżona), a firma nie została o tym fakcie poinformowana. Przy rejestracji zgłoszenia SENT Strona podała numer widoczny wówczas w aplikacji. Jak wskazywano, w wyniku dodania usługi eToll/SENT GEO zmienił się numer urządzenia (nie nastąpiła fizyczna wymiana), jednak o tym Strona dowiedziała się przy okazji kontroli, gdyż system nie wyświetlał jeszcze nowego numeru.
Spółka wskazywała ponadto, że po wcześniejszej kontroli w dniu 25 marca 2022 r. Strona zgłosiła do operatora GPS, że numer urządzenia był nieaktywny, a usunięcie usterki nastąpiło po kilkunastu dniach. Przy tworzeniu zgłoszenia SENT w dniu 10 czerwca 2022 r. nadal był widoczny poprzedni numer lokalizatora [...] Dopiero w dniu kontroli (13 czerwca 2022 r.), po zalogowaniu się do systemu, okazało się, iż numer lokalizatora był już zmieniony na prawidłowy [...] Spółka podkreślała, że w trakcie kontroli kontrolujący nie stwierdzili innych nieprawidłowości, wszystkie dane w zgłoszeniu SENT zawarte zostały w sposób prawidłowy, a wykonanie obowiązku stawienia się do kontroli w miejscu dawnego przejścia granicznego K. na autostradzie A6 zagwarantowało wywóz towarów z kraju do Niemiec, jedynego możliwego kierunku jazdy po zakończeniu kontroli.
W ocenie organu odwoławczego w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszania przez Stronę art. 10a ust. 1 ustawy SENT bowiem nie zapewniono przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem. Tym samym zaistniała podstawa do nałożenia na Spółkę kary pieniężnej na podstawie art. 22 ust. 2a ustawy SENT.
Wyjaśniono, że przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia zasad systemu monitorowania drogowego przewozu towarów wrażliwych. Nie ma znaczenia dla nałożenia kary, popełnienie uchybienia w sposób oczywiście omyłkowy i bez zawinienia. Przepisy ustawy zostały tak ukształtowane, że przewidują sankcje pieniężne za obiektywnie stwierdzony fakt ich naruszenia. Kary pieniężne nakładane w trybie administracyjnym, decyzją właściwego organu, są niezależne od winy odpowiedzialnego podmiotu a nałożenie kary jest obligatoryjne.
Organ ocenił też czy zaistniały przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej o których mowa w art. 22 ust. 3 ustawy SENT (tj. ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego).
W powyższym zakresie stwierdzono w szczególności, że odpady zostały objęte systemem monitorowania na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 stycznia 2022 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi. Potrzebę objęcia odpadów systemem monitorowania zgłosiło Ministerstwo Klimatu i Środowiska oraz Główny Inspektor Ochrony Środowiska. Potrzeba ta wynikała ze zidentyfikowanych sposobów dokonywania nadużyć w zakresie obrotu odpadami.
W ocenie organu w interesie publicznym leży, aby szeroko rozumiane gospodarowanie odpadami przebiegało w sposób właściwy i odpowiednio kontrolowany, bez uszczerbku dla środowiska naturalnego, jak i finansów publicznych. W interesie publicznym leży, aby nie dochodziło do takich sytuacji, o jakich co jakiś czas informują media, w audycjach telewizyjnych czy radiowych, że odpady pozostawiane są bez nadzoru, zagrażają środowisku naturalnemu oraz życiu łudzi i zwierząt, dochodzi np. do pożarów wysypisk śmieci. Osiągnięcie tych celów jest zapewnione poprzez monitorowanie przewozów określonych towarów. Ustawa nakłada na podmioty gospodarcze, wchodzące w skład tzw. "łańcucha dostaw", dodatkowe obowiązki, które do osiągnięcia tych celów są w pełni uzasadnione i proporcjonalne. Ich niewykonanie obarczone zostało sankcją w postaci kary pieniężnej w określonej wysokości. Przewidziany w ustawie SENT system kar jest czytelny, przejrzysty i łatwy do stosowania (nieprawidłowość skutkuje karą administracyjną w określonej wysokości).
Wysokość kar została tak ustalona, aby niedopełnienie obowiązków (w zakresie dokonania zgłoszenia, jego uzupełnienia bądź aktualizacji) było dla podmiotów "nieopłacalne", a nakładane kary miały również działanie odstraszające i prewencyjne. Dotkliwość ustanowionych przepisami ustawy SENT kar jest na tyle odczuwalna, że rzetelnie działające podmioty wyeliminują nieprawidłowości, aby w przyszłości nie ponosić negatywnych skutków swoich błędów czy zaniedbań.
Jak ocenił organ odwoławczy, przedstawione przez Spółkę informacje o okolicznościach wykonywanego przewozu nie dają podstawy do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Zebrany sprawie materiał dowodowy nie pozwala na przyjęcie, że miała miejsce usterka techniczna w dosłownym rozumieniu tego sformułowania, która uniemożliwiała przesyłanie danych geolokalizacyjnych do rejestru prowadzonego przez Szefa KAS. Z informacji przekazanych przez operatora, firmę S. Spółka z o.o., jasno wynika, że miała miejsce zmiana ID urządzenia, która nastąpiła 2 listopada 2021 r., a więc ponad pół roku przed kontrolą. Powodem nieprzesyłania danych geolokalizacyjnych nie była awaria / usterka techniczna, ale wpisanie w zgłoszeniu przewozu numeru identyfikacyjnego urządzenia GPS, który na chwilę wykonywanego przewozu nie był przypisany do pojazdu, którym przewóz ten wykonywano.
Organ nadmienił też, że kontrola, która miała miejsce 13 czerwca 2022 r., była drugą kontrolą tego samego środka transportu wykonującego przewóz objęty zgłoszeniem SENT, w którym Spółka wskazała nieprzypisany do pojazdu (nieprawidłowy / niefunkcjonujący / nieaktualny) identyfikator urządzenia GPS.
Pierwsza kontrola miała miejsce 25 maja 2022 r., w związku z przewozem towarów wrażliwych realizowanym na podstawie zgłoszenia przewozu [...] Podczas tej kontroli funkcjonariusze ZUCS stwierdzili takie same naruszenie. Ustalili, że wskazane w zgłoszeniu przewozu urządzenie GPS [...] nie przesyła wymaganych danych geolokalizacyjnych do rejestru SENT. Mimo, że Skarżąca posiadała tę wiedzę, szesnaście dni później, w aktualnie rozpatrywanym przewozie Spółka wskazała ten sam, nieprzypisany do pojazdu (nieprawidłowy / niefunkcjonujący / nieaktualny) identyfikator urządzenia GPS. Przy czym Spółka nie przekazała żadnych dokumentów, które potwierdzałyby, że w okresie między 25 maja 2022 r. a 10 czerwca 2022 r. prowadziła czynności lub korespondencję wyjaśniającą problem operatorem usługi GPS. Takie czynności nalazło podjąć najpóźniej podczas rejestracji drugiego przewozu, gdy na koncie u operatora w dalszym ciągu figurował identyfikator urządzenia GPS, z którym przy poprzednim przewozie wystąpił problem.
Gdyby okazało się, że z tym urządzeniem w dalszym ciągu występuje problem, należało wstrzymać się w wykonywaniem przewozu do czasu jego rozwiązania, wykonać przewóz innym środkiem transportu bądź wykonać przewóz z wykorzystaniem aplikacji mobilnej (zainstalowanej na urządzeniu przenośnym - telefonie, laptopie, które posiadał kierowca w pojeździe).
Organ wskazał, iż Spółka miała możliwość, sprawdzenia we własnym zakresie danych geolokalizacyjnych środka transportu na platformie PUESC, który umożliwia przewoźnikowi odczytanie danych geolokalizacyjnych. Opisano też szczegółowo przebieg takiej weryfikacji dostępnej przewoźnikowi.
Zdaniem organu nie leży w interesie publicznym odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej na przewoźnika, który ma wiedzę, że podczas wykonywania pierwszego przewozu popełnił naruszenie a mimo tego w kolejnym zgłoszeniu przewozu wskazuje ten sam identyfikator urządzenia GPS - bez upewnienia się (mimo posiadania takiej możliwości), czy urządzenie to prawidłowo funkcjonuje.
Organ odwoławczy stwierdził też, że odstąpienia od nałożenia kary nie uzasadniając dostępne informacje o sytuacji finansowej przewoźnika, którą określono jako dobrą. Również aktualna i zmienna sytuacja finansowa nie może być przyczyną odstąpienia od nałożenia takiej kary. W takich przypadkach kara nie spełniałaby swojej dyscyplinującej i prewencyjnej roli. Podkreślono, że w interesie publicznym, co do zasady jest, aby uprawnione organy stosowały ustawę SENT, przy uwzględnieniu jej prewencyjnego celu. Oznacza to, że nakładane kary pieniężne mają zapobiegać popełnianiu w przyszłości, przez podmioty uczestniczące w obrocie towarami wrażliwymi, takich samych, bądź podobnych naruszeń.
W ocenie organu odwoławczego nieprzesyłanie danych geolokalizacyjnych w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem jest naruszeniem, które należy zakwalifikować jako poważne. Jest to sytuacja, której nie można zaliczyć do uchybień formalnych o nieistotnym znaczeniu, gdyż brak pełnych informacji o całej trasie przewozu może potencjalnie stanowić zagrożenie interesów Skarbu Państwa oraz ogółu obywateli RP. Nie leży w interesie publicznym odstąpienie od nałożenia na Państwa kary pieniężnej za popełnienie takiego poważnego naruszenia.
Końcowo wskazano, że nałożenie kary pieniężnej, w stwierdzonym stanie faktycznym, jest zasadne i konieczne. Jej nałożenie powinno mieć charakter prewencyjny i dyscyplinujący, aby w przyszłości Spółka wykonywała swoje obowiązki w prawidłowy sposób.
Pismem z 8 listopada 2024 r. Spółka wniosła skargę na powyższą decyzję organu odwoławczego zarzucając:
- a) istotne naruszenie przepisów art 180 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 3 ust 11 oraz art. 12a ust 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (dalej: ustawa SENT) poprzez oparcie zasadniczego rozstrzygnięcia decyzji na okolicznościach niepopartych dowodem materialnym, tj. niewykazanie, że przewóz makulatury objęty jest zwiększonym ryzykiem w rozumieniu wskazanych regulacji;
- b) naruszenie art. 121 § 1 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez przeniesienie odpowiedzialności za istnienie błędów funkcjonalnych i technicznych urządzeń stosowanych do nadzoru lokalizacyjnego środka transportu, dostarczonych przez podmiot dostarczający usługi ZSL (zewnętrzne systemy lokalizacji) na podmiot wykonujący przewóz drogowy; będący wyłącznie użytkownikiem systemu.
- c) błędną wykładnię art. 24 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 3 ustawy SENT poprzez:
- - pominięcie w ocenie pojęcia "ważnego interesu publicznego" zasad: proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwowych, co w konsekwencji doprowadziło do braku uznania, że zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej;
- - pominięcie w ocenie pojęcia "ważnego interesu publicznego" rzeczywistej intencji ustawodawcy, co doprowadziło do nieodstąpienia od nałożenia kary pomimo nieuszczuplenia Skarbu Państwa w zakresie podatku akcyzowego, opłaty paliwowej i podatku od towarów i usług;
- d) błędną wykładnię art. 2 i 31 ust. 3 Konstytucji z pominięciem dyrektyw wykładni celowościowej i funkcjonalnej przepisów ustawy SENT, co skutkowało nałożeniem kary pieniężnej, której wysokość jest niewspółmierna do naruszeń skarżącej, podczas gdy nie doszło do żadnych uszczupleń należności publicznoprawnych;
- e) naruszenie art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 ze zm.; dalej "Prawo przedsiębiorców") poprzez jego niezastosowanie w sprawie i nałożenie kary za czyn nieistotny z punktu widzenia bezpieczeństwa podatkowo - prawnego należności podatkowych, co stoi w sprzeczności z zasadą proporcjonalności wyrażoną również w art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej i wynikającej z orzecznictwa TSUE, zgodnie z którą, spośród możliwych do zastosowania środków działania przez administrację podatkową należy dokonywać wyboru tych, które są skuteczne, a zarazem najmniej uciążliwe dla podatników, a w każdym razie są uciążliwe nie bardziej niż jest to niezbędne do osiągnięcia wskazanych celów, do których środki te zmierzają.
Wskazując na powyższe Skarżąca wniosła o uchylenie skarżonej decyzji oraz o ponowne rozpatrzenie sprawy w oparciu o obowiązujące przepisy prawa.
W uzasadnieniu skargi podniesiono w szczególności, iż wadliwy wpis w formularzu zgłoszeniowym SENT odnośnie numeru urządzenia lokalizacyjnego nie wynikał z działania/zaniechania przewoźnika bądź innej osoby przez niego upoważnionej, lecz z przyczyn niezależnych, tj. problemów technicznych po stronie dostawcy usług lokalizacyjnych. W ramach współpracy z tym podmiotem strona otrzymała na piśmie jednoznaczną instrukcję, iż w pojeździe [...] zainstalowano nadajnik zarejestrowany w PUESC pod symbolem / kodem nr [...] Strona postępowania już wcześniej zgłaszała operatorowi ZSL problemy z nadajnikiem, co zostało jednoznacznie udokumentowane w postępowaniu prowadzonym pod sygnaturą [...] Operator ZSL udostępnił przewoźnikowi możliwość logowania się do dedykowanej strony internetowej pozwalającej na kontrolę i nadzór nad zainstalowanymi w pojazdach nadajnikami.
W dniu 10 czerwca 2022, kiedy to zgłoszenie SENT[...] było sporządzane i wysyłane do organu, w systemie operatora ZSL zawarta była jednoznaczna informacja, że w pojeździe [...] zainstalowano nadajnik nr [...] W okresie pomiędzy wysłaniem zgłoszenia SENT a wspomnianą kontrolą drogową dostawca usług ZSL, tj. przedsiębiorstwo S. sp. z o.o. dokonało w systemie zmiany numeru lokalizatora na [...], o czym jednak nie poinformowano przewoźnika. Ponieważ 24-godzinny nadzór nad procesem lokalizacji z przyczyn organizacyjnych i technicznych nie jest możliwy uznano, iż numer lokalizatora zgłoszony do systemu SENT jest prawidłowy, ponieważ pomiędzy jego wysyłką a momentem kontroli nie zaistniały jakiekolwiek okoliczności, które mogłyby wskazywać, iż faktycznie doszło do zmiany numeru lokalizatora. Urządzenie zainstalowane w pojeździe nie uległo bowiem wymianie, zaś ze strony operatora przewoźnik nie otrzymał żadnej informacji (mailowej, telefonicznej) wskazującej na fakt zmiany numeru lokalizatora w systemie PUESC/SENT bez fizycznej zmiany urządzenia.
Wskazano ponadto, że tożsama sytuacja miała miejsce w czasie przewozu skontrolowanego przez ZUCS w dniu 25 maja 2022 r., czyli 18 dni przed kontrolą opisywaną w skarżonej decyzji. W tym jednak przypadku organ uznał, iż faktycznie brak przekazywania sygnału lokalizacyjnego wynikał wyłącznie z problemów technicznych leżących po stronie dostawcy usług ZSL w konsekwencji stosowną decyzją organ odstąpił od nałożenia kary pieniężnej na przewoźnika.
Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie rzeczy doszło do bezzasadnego wydania dwóch całkowicie odmiennych decyzji na podstawie niemal bliźniaczego stanu faktycznego. W konsekwencji przewozu drogowego z dnia 25 maja 2022 r. organ uznał bowiem, że przewoźnik nie może ponosić winy za wadliwie działanie dostawcy usług ZSL, zaś w konsekwencji ustaleń poczynionych podczas przewozu z dnia 13 czerwca 2022 uznano, że za działanie dostawy usług geolokalizacyjnych przewoźnik odpowiedzialność tą ponosi.
Organ w treści skarżonej decyzji nie rozstrzygnął przyczyn wydania w tym samym stanie faktycznymi dwóch różnych decyzji administracyjnych, co narusza zasady określone w art. 121 -122 Ordynacji podatkowej. W trakcie kontroli drogowej z dnia 25 maja 2022 r. funkcjonariusze ZUCS nie potrafili wskazać, z jakich przyczyn sygnał z kontrolowanego środka transportu nie został zarejestrowany w urzędowym systemie nadzoru. Z tego względu pojazd mógł kontynuować podróż a sprawa została pozostawiona do wyjaśnienia. Do momentu kolejnej kontroli drogowej z dnia 13 czerwca 2022 r. ZUCS nie wszczął wobec przewoźnika postępowania wobec powyższego strona mogła pozostawać w przeświadczeniu, iż problem komunikacyjny z dnia 25 maja 2022 r. miał charakter przejściowy.
Zgodnie z treścią korespondencji pomiędzy przewoźnikiem a dostawcą usług lokalizacji ZSL (firma S.) przewoźnik zgłaszał swoje wątpliwości odnośnie prawidłowości ustalenia numeru lokalizatora, jednak był zapewniany, że urządzenie funkcjonuje w sposób prawidłowy. Dopiero w momencie drugiej kontroli drogowej z dnia 13 czerwca 2022 r. funkcjonariusze ZUCS ustalili, iż przyczyną uchybienia jest na pewno błędny numer lokalizatora i zasugerowali niezwłoczny kontakt z dostawcą usług ZSL. Dostawca usług lokalizacji dopiero w czasie drugiej kontroli dokonał ponownej analizy numeracji usług lokalizacji, wskutek czego właśnie w tym momencie zweryfikowano przyczynę błędu.
Zatem w sposób ewidentny przewoźnik został wprowadzony w błąd przez dostawcę usług lokalizacji poprzez przekazanie nieprawidłowego numeru lokalizatora. Co ważne, w zaprojektowanym przez KAS systemie monitorowania SENT przewoźnik musi w całości polegać na danych dostarczanych przez dostawcę lokalizacji i nie ma możliwości (narzędzi) samodzielnego zweryfikowania poprawności dostarczanych danych.
Powyższe oznacza, że przewoźnik uczynił wszystko, co można było od niego obiektywnie wymagać w oparciu o obowiązki określone w przepisach ustawy SENT, aby przewóz zrealizowany był zgodnie z nałożonymi przez prawodawcę obowiązkami.
Jak wywiedziono, sugerowanie przez organ w treści skarżonej decyzji możliwości dotyczące korzystania z różnych narzędzi nadzoru (oferowanych na stronach internetowych KAS) w czasie przewozu nie opiera się na wymogach ustawowych w zakresie obowiązków przewoźnika, a nosi cechę "doradztwa" w zakresie sposobu wykonywania przewozów SENT poprzez przedsięwzięcie przez przewoźnika czynności wykraczających poza wymogi ustawowe. Niedopracowanie wymogów ustawowych nie może stanowi pola do "dointerpretowywania" prawa przez organ administracji, ponieważ stanowi to nadmierną ingerencję organu w prawa i obowiązki podmiotu, co stanowi naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej.
W ocenie Strony fakt przewozu towaru stanowiącego makulaturę bez spełnienia jednego, nieistotnego z punktu widzenia bezpieczeństwa podatkowego obowiązku wynikającego z ustawy SENT nie skutkował automatycznie koniecznością i przymusem nałożenia przez organ kary na stronę postępowania. Uwzględniając bowiem szczególny charakter przewozu (ładunek o skrajnie niskiej wartości podatkowej, nie stanowiący przedmiotu naruszeń "vatowskich"), organ miał niemal nieograniczone uprawnienia do skorzystania z przepisów egzoneracyjnych w aspekcie art. 24 ust. 3 ustawy SENT.
Podkreślono, że celem ustawy SENT jest ochrona legalnego handlu towarami uznanymi przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwienie walki z "szarą strefą" oraz ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT i akcyza), a także zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Celem tym nie jest zaś zwiększanie dochodów budżetu państwa z tytułu kar nakładanych na podmioty działające w sposób legalny, dopuszczających się uchybień formalnych czy też oczywistych omyłek, związanych między innymi z wątpliwościami dotyczącymi wykładni i stosowania przepisów ustawy o SENT. Z powyższego wynika, że celem wprowadzenia ustawy SENT, i nałożonych na jej mocy obowiązków na przedsiębiorców, była ochrona legalnego handlu towarami uznanymi przez krajowego prawodawcę za wrażliwe, ułatwienie walki z szarą strefą oraz ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT i akcyza), a także zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Ustawodawca nie zamierzał więc zwiększyć dochodów budżetu państwa przez nakładanie kar na podmioty działające w sposób legalny, które dopuściły się uchybień formalnych czy też oczywistych omyłek.
Wskazano też, że na gruncie niniejszej sprawy oznacza to, że organ powinien wziąć pod uwagę, że niecelowe niezapewnienie działającego lokalizatora w trakcie przewozu makulatury (o wartości netto ok. 4000 zł) nie miało jakiegokolwiek wpływu na "bezpieczeństwo podatkowe" wykonanego przewozu drogowego. W konsekwencji nałożona zatem kara pieniężna w wysokości 10.000 zł nie spełnia jakichkolwiek funkcji, tj. restytucyjnej ani prewencyjnej, a jedynie funkcję represyjną, nieadekwatną do wagi popełnionego czynu.
Spółka końcowo wskazała, że przewoźnik przestrzegając wszystkich warunków wskazanych w zgłoszeniu SENT, zachowując pełną zgodność danych w okazanej dokumentacji ze stanem faktycznym, zgodność czasową przejazdu na podstawie danych z tachografu cyfrowego oraz zgłoszenia SENT nie miał jakichkolwiek zamiarów ani interesu w naruszeniu przepisów ustawy SENT. Jak wskazał organ, do zgłoszenia zadeklarowano ZSL nr [...], który to numer przekazał przewoźnikowi dostawca usług lokalizacyjnych. Podczas dokonywania zgłoszenia do systemu SENT i dokonania wpisu lokalizatora, system ten nie wysłał informacji zwrotnej, jakoby numer lokalizatora był nieprawidłowy ergo uznano, że zgłoszenie zostało dokonane kompletnie i prawidłowo. Podkreślono, iż system informatyczny związany z nadzorem nad systemem SENT został tak zaprojektowany, że nie dokonuje on jakiejkolwiek analizy prawidłowości wprowadzonych przez przewoźnika danych.
W rubryce przeznaczonej do wpisu numeru rejestratora można zatem zawrzeć dowolną konfigurację liter i cyfr, a system SENT umożliwi wpisanie tych danych. To oznacza z kolei, że system jest w sposób oczywisty niedopracowany i nieodporny na jakiekolwiek omyłki, nawet omyłki pisarskie mające charakter oczywistych.
W odpowiedzi na skargę organ administracji wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje
Na wstępie należy wyjaśnić, że stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2492), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259), dalej: p.p.s.a. Zgodnie z powyższym przepisem sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, przepisów postępowania, bądź też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego.
Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie uczyniono decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Z. Urzędu Celno-Skarbowego nakładającą na przewoźnika karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za niezapewnienie przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu, na całej trasie przewozu towaru objętego zgłoszeniem SENT.
Materialnoprawną podstawę wydanych decyzji stanowiły przepisy ustawy SENT która w art. 10a ust. 1 stanowi, iż przewoźnik, w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem, jest obowiązany zapewnić przekazywanie aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem.
Stosownie do art. 22 ust. 2a ustawy SENT w przypadku niewywiązywania się z obowiązku, o którym mowa w art. 10a ust. 1, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł.
W myśl zaś art. 22 ust. 3 ustawy SENT, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 -2a. z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.
W sprawie jest bezspornym, iż Skarżąca w trybie art. 7 ustawy SENT zgłosiła przewóz odpadów wskazując w zgłoszeniu, że będzie możliwe jego monitorowanie w zakresie przesyłu danych geolokalizacyjnych w oparciu o urządzenie GPS o numerze [...] Nie jest też sporne, iż przewoźnik zastosował się do wezwania organu administracji i przedstawił pojazd do kontroli przy autostradzie A6 w [...] (kierunek wywóz z kraju). W toku powyższej kontroli ustalono, iż w dotychczasowym toku przewozu środek transportu nie był widoczny w systemie SENT-GEO. Sytuacja powyższa ulegał zmianie już w czasie trwającej kontroli w następstwie skorygowania przez przewoźnika zgłoszenia polegającym na wpisaniu w zgłoszeniu urządzenia GPS o numerze [...] Po powyższej korekcie środek transportu był już widoczny w systemie SENT-GEO. Nie jest też przedmiotem sporu okoliczność, iż w toku wcześniejszej kontroli tego samego środka transportu, mającej miejsce kilkanaście dni wcześniej, stwierdzono analogiczne uchybienie w postaci wykonywania przewozu z nieprzypisanym do pojazdu identyfikatorem urządzenia GPS.
Skarżąca stoi na stanowisku, iż w związku z powyższym organy odstąpiły od przyjętej praktyki rozpatrywania spraw i nie wyjaśniły tego odstępstwa. Przy czym zdaniem Skarżącej brak przesyłania do systemu SENT-GEO danych geolokaziacyjnych jest następstwem usterki technicznej po stronie operatora GPS.
Wbrew twierdzeniu Skarżącej sytuacja, w której ujawniono opisaną wyżej nieprawidłowość w tym samym pojeździe po raz pierwszy nie daje się zakwalifikować jako "bliźniaczy stan faktyczny" z sytuacją, gdy do stwierdzenia braku przesyłania danych geolokalizacyjnych w toku całego przewozu dochodzi powtórnie, po kolejnych kilkunastu dniach. Organy trafnie w tym zakresie dostrzegły, że wiedząc o zaistniałym problemie przewoźnik miał możliwość jego rozwiązania czy to przez poprzez uzyskanie i zweryfikowanie prawidłowych danych od dostawcy usługi, na którą przedsiębiorca się zdecydował, czy też poprzez samodzielne zgłoszenie innego dostępnego mu urządzenia. Słusznie zatem organy wyjaśniły, iż bez pewności o usunięciu problemu, o którym przewoźnik miał wiedzę co najmniej od daty pierwszej kontroli, w toku której stwierdzono nieprawidłowość, należało wstrzymać się w wykonywaniem przewozu bądź wykonać przewóz z wykorzystaniem aplikacji mobilnej (zainstalowanej na urządzeniu przenośnym - telefonie, laptopie, które posiadał kierowca w pojeździe).
Przedsiębiorca mając wiedzę o wadliwości działania urządzenia GPS i nie podejmując się weryfikacji poprawności jego działania przed kolejnym przewozem - co jak wyjaśnił organ w decyzji nie jest działaniem skomplikowanym i może być dokonane przez platformę PUSESC - godził się tym, iż dane globalizacyjne w dalszym ciągu nie są przekazywane. Powyższe w żaden sposób nie daje się zaś zakwalifikować jako oczekuje tego Skarżąca jako "usterka techniczna po stronie operatora GPS", która zwalniałaby ją z odpowiedzialności związaną z brakiem realizacji obowiązku ustawowego w postaci zapewnienia, w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem, przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem. Wręcz przeciwnie, świadczy to o bagatelizowaniu opisanego obowiązku nie dającym się pogodzić z profesjonalnym i legalnym prowadzeniem działalności w zakresie transportu odpadów.
Organy trafnie dostrzegły, iż ze zgromadzonej w sprawie dokumentacji wynika, że zmiana ID urządzenia nastąpiła 2 listopada 2021 r., a więc kilka miesięcy przed rozpatrywaną kontrolą. Okoliczność, że Skarżąca zdecydowała się korzystać z danych znajdujących się w aplikacji innego podmiotu a dotyczących numeru urządzenia, z którego korzysta, w sytuacji, gdy działanie to wcześniej okazało się wadliwe, nie daje też podstaw do uznania za uprawnione twierdzeń Strony o uczynieniu "wszystkiego, co można było od niego obiektywnie wymagać w oparciu o obowiązki określone w przepisach ustawy SENT, aby przewóz zrealizowany był zgodnie z nałożonymi przez prawodawcę obowiązkami". W tym zakresie okoliczność, iż ustawodawca nie uregulował w przepisach jakie działania powinien podejmować przewoźnik w razie zaistnienie nieprawidłowości w toku poprzednich przewozów oznacza, że pozostawiono przedsiębiorcy możliwość wyboru sposobu rozwiązania problemu.
Ustawa stanowiąc, że przewoźnik, w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem, jest obowiązany zapewnić przekazywanie aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego tym zgłoszeniem pozostawia przewoźnikowi możliwość wyboru w jaki sposób zrealizuje swój obowiązek dot. przekazywania danych geolokalizacyjnych i wbrew tezie Skargi z ustawy nie wynika obowiązek funkcjonariuszy dokonujących kontroli przewozu ustalanie z jakich powodów przewoźnik wskazał do monitorowania przewozu numer urządzenia z tym urządzeniem niepowiązanego. Przy czym wbrew twierdzeniom skargi w przedłożona przez Spółkę korespondencja z dostawcą usługi w nie potwierdza, że przewoźnik został wprowadzony w błąd przez jej dostawcę.
W zakresie pozostałych zarzutów należy się też zgodzić z organem odwoławczym, iż wbrew wywodom skargi nieprzesyłanie danych geolokalizacyjnych w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem w przypadku przewozu odpadów jest poważnym naruszeniem. Jest to sytuacja, której nie można zaliczyć do uchybień formalnych o nieistotnym znaczeniu, gdyż brak pełnych informacji o całej trasie przewozu może potencjalnie stanowić zagrożenie interesu publicznego. Trafnie dostrzeżono, że odpady zostały objęte systemem monitorowania na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 stycznia 2022 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi. Potrzebę objęcia odpadów systemem monitorowania zgłosiło Ministerstwo Klimatu i Środowiska oraz Główny Inspektor Ochrony Środowiska.
Potrzeba ta wynikała ze zidentyfikowanych sposobów dokonywania nadużyć w zakresie obrotu odpadami. Ratio legis ustawy o SENT zasadniczo sprowadza się do zwiększenia skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Celem zapewnienia bardziej skutecznego funkcjonowania i lepszego monitorowania (kontroli) przewozu towarów uznanych za "wrażliwe" prawodawca przyjął obowiązek rejestracji i kontroli przewozu niektórych towarów, dostrzegając konieczność powiązania przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu tego typu towarów. Wprawdzie zgodzić się należy z poglądem, że celem nakładania kar za naruszenia w powyższym zakresie nie powinno być zwiększenie w ten sposób dochodów budżetu państwa, to jednak nie można pominąć, że funkcją ustawy o SENT jest prewencja, w której to, groźba wysokiej kary za naruszenie norm monitorowana przewozu towarów wrażliwych ma odstraszać podmioty podlegające ustawie SENT od lekceważenia rygorów zgłaszania przewozu towarów "wrażliwych".
O tym, że tego typu prewencyjne rozwiązanie jest celowe przekonuje stwierdzona w niniejszym postępowaniu okoliczność, iż nieprawidłowość za którą nałożono karę nie jest pierwszą tego rodzaju nieprawidłowością, której dopuścił się przewoźnik w okresie poprzedzającym wydanie decyzji. Jak bowiem ustalił organ - i co w istocie Skarżąca sama potwierdza - było to już kolejne uchybienie tego samego rodzaju. Stąd kara, jakkolwiek niewątpliwie dolegliwa, jawi się jako celowa dla zapobieżenia dalszym naruszeniom w tym zakresie, celem umożliwienia w przyszłości organom celno-skarbowym odpowiedniego, gdyż dokonywanego w oparciu o aktualne dane globalizacyjne, monitoringu przewozu odpadów przez przewoźnika.
Nie sposób też uznać iżby wywodzona w skardze niewielka wartość przewożonego towaru miała uzasadniać odstąpienie od nałożenia kary, albowiem nie naruszono "bezpieczeństwa podatkowego". Nie można tracić z pola widzenia, że w badanej sprawie przewóz dotyczył odpadów, a więc powoływanie się na pierwotne uzasadnienie wprowadzenia przepisów ustawy SENT, w sytuacji, gdy w późniejszym czasie przewidziano objęcie monitoringiem również odpadów, nie jest trafne. Aktualnie prawodawca zdecydował się na rozszerzenie systemu monitowania przewozów o odpady, co jak wynika z uzasadnienia wprowadzonych zmian ma nie tyle ograniczyć zagrożenia o charakterze fiskalnym, lecz zagwarantować bezpieczeństwo środowiska naturalnego. W tym miejscu należy zauważyć, iż odpady o znikomej - lub nawet zerowej wartości rynkowej - mogą wywołać kosztowne lub nawet nieodwracalne straty w środowisku.
Tym samym wartość odpadów w istocie pozostaje w realiach badanej sprawy bez istotnego znaczenia. Nie było przy tym rolą organów administracji celno-skarbowej dokonywanie oceny zasadności działania ustawodawcy w zakresie objęcia monitoringiem takich odpadów jak objęte badanym przewozem. Przy czym, skoro zgodnie z ustawą o odpadach, prowadzenie zarówno zbierania odpadów, jak i ich przetwarzanie wymaga uprzedniego uzyskania zezwolenia, powiązanie z takimi obowiązkami monitorowania przewozu odpadów przez terytorium kraju jawi się jako działanie konsekwentne, zapewniające spójność stworzonego systemu.
Należało zatem uznać, iż nałożona kara, wbrew tezie skargi, nie służy celom fiskalnym, lecz w pierwszej kolejności ma na celu przymuszenie przewoźnika do respektowania obowiązków ustanowionych ustawą SENT i w konsekwencji zagwarantowania bezpieczeństwa w obrocie odpadami. Tym samym, nałożenie kary znajduje stosowne uzasadnienie jako służące zaspokojeniu interesu publicznemu rozumianemu jako zabezpieczenie wykonywania obowiązków, które leżą w interesie ogółu społeczeństwa.
Wysokość kary została określona przez prawodawcę w sposób jednoznaczny i to ustawodawca na etapie określenia wysokości należnych kar dokonał ich miarkowania dla poszczególnych możliwych naruszeń. Inna jest bowiem kara w przypadku niezgłoszenia przewozu, inna zaś w przypadku takiego naruszenia jak stwierdzone w badanej sprawie.
Jeśli chodzi natomiast o akcentowaną przez Spółkę okoliczność, iż w trakcie kontroli kontrolujący nie stwierdzili innych nieprawidłowości to jest ona bezsporna. Jednak ma ona o tyle znacznie dla sprawy, że stwierdzenie innych nieprawidłowości takich jak niedokonanie zgłoszenia przez przewoźnika czy stwierdzenie, że towar nie odpowiada co do rodzaju, ilości, masy lub objętości towarowi wskazanemu przez przewoźnika w zgłoszeniu mogłoby stanowić podstawę nałożenia innych (wyższych) kar.
W ocenie Sądu trafnym jest też ustalenie organu, iż przedstawione przez Skarżącą dane i informacje o jego przedsiębiorstwie nie dawały podstawy odstąpienia od nałożenia kary z uwagi na ważny interes przewoźnika.
Stwierdziwszy powyższe, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.