Uzasadnienie
Urząd Skarbowy P. decyzją z dnia 6 marca 1991 r. nr US I-DP-1/730-W/8/91 orzekł na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./, że Przedsiębiorstwo Kompleksowej Automatyzacji "M." zaniżyło należny podatek dochodowy od osób prawnych za 1990 r. o kwotę 800.000.000 zł. W deklaracji podatku dochodowego za 1990 r. odliczono bowiem od dochodu darowiznę w wysokości 2.000.000.000 zł na rzecz Fundacji "Sami Sobie", powołanej w celu wspierania procesu prywatyzacji. W uzasadnieniu tej decyzji utrzymuje się, iż odliczeniu od dochodu podlegają jedynie darowizny na rzecz fundacji ustanowionej dla realizacji celów społecznie użytecznych. Fundacja natomiast "Sami Sobie" powołana została do realizacji celów gospodarczo użytecznych. Stanowisko to znajduje uzasadnienie w treści art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. nr 3 poz. 12 ze zm./. Stanowi on, iż odliczeniu od dochodu podlegają darowizny na cele społecznie użyteczne, w tym również na rzecz organizacji społecznych i fundacji. Ustawa zaś z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach /Dz.U. nr 21 poz. 97/ wymienia dwa rodzaje fundacji: społecznie i gospodarczo użyteczne.
W odwołaniu od tej decyzji Przedsiębiorstwo "M." utrzymuje, że działalność fundacji "Sami Sobie" wspomaga działalność gospodarczą nowo powstałych spółek, a nie dotyczy bezpośrednio przedsiębiorstwa i dlatego jest to działalność społecznie użyteczna. Wykorzystanie środków pieniężnych przekazanych fundacji jako darowizna przez pracowników Przedsiębiorstwa "M." jest możliwe jedynie w formie pożyczki lub darowizny. Decyzją z dnia 21 października 1991 r. Izba Skarbowa w Poznaniu utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji zwraca się uwagę, że działalność społecznie użyteczną charakteryzuje nadrzędność funkcji kulturalno-socjalnych nad ekonomicznymi. Nie jest to więc działalność zmierzająca do uzyskiwania dochodów albo tworzenia źródeł przychodów zarówno przez jej organizatorów, jak i osoby korzystające z tej działalności. Darowizna udzielona fundacji w celu gromadzenia środków finansowych na zakup akcji przez jej członków lub inne osoby nie może być dlatego uznana za dokonaną w celach społecznie użytecznych.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnicy Przedsiębiorstwa Kompleksowej Automatyzacji "M." w W. podnoszą, że szybka prywatyzacja należy do celów społecznie użytecznych - społecznie pożądanych i preferowanych. Statut fundacji wskazuje, że nie ogranicza ona działalności do grupy fundatorów lub donatorów, a skierowana jest do nieokreślonej indywidualnie grupy osób, co wskazuje jednoznacznie, że fundacja realizuje cele społecznie użyteczne. Skarżący utrzymują nadto, że każda darowizna przekazana na rzecz organizacji społecznej i fundacji jest uznawana za darowiznę społecznie użyteczną. Podobną wykładnię przeprowadził Departament Opodatkowania Osób Prawnych Ministerstwa Finansów w piśmie z dnia 31 maja 1990 r. nr SPb/721-61/90.
Izba Skarbowa w P. w odpowiedzi na skargę zwróciła uwagę na fragment treści uchwały rady pracowniczej Przedsiębiorstwa "M." z dnia 31 stycznia 1991 /nr 33/IV/91/: "Kwota ta jest wsparciem działań prywatyzacyjnych w przedsiębiorstwie". Wskazuje to, że darowizna była próbą przekazania dochodu przed opodatkowaniem na cel gospodarczy - prywatyzację. Zmierzała do sfinansowania tego celu częściowo - w 40 proc. przez budżet.
Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu wyrokiem z dnia 19 marca 1992 r. oddalił skargę. W uzasadnieniu wyroku podnosi się, iż Rada Pracownicza Przedsiębiorstwa "M." postanowiła o darowaniu z zysku w 1990 r. kwoty 2 miliardów zł na rzecz Fundacji Własności Prywatnej "Sami Sobie", jako wsparcia działań prywatyzacyjnych w tym przedsiębiorstwie. Kwota ta miała wrócić do pracowników tego przedsiębiorstwa, jako pomoc w nabyciu akcji prywatyzowanego przedsiębiorstwa.
W uzasadnieniu podkreśla się, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem i odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej - powszechności i równości opodatkowania. Nie mogą być one wprowadzane w oparciu o wykładnię rozszerzającą, systemową lub celowościową. Za cele społecznie użyteczne, powodujące zwolnienie od podatku dochodowego, należy uznać na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 5 cyt. ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych: działalność naukową, naukowo-techniczną, oświatową, kulturalną, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, dobroczynności, ochrony inwalidów oraz kultu religijnego. W uzasadnieniu wyroku utrzymuje się, iż przepis ten określa wyczerpująco cele społecznie użyteczne dla ulg w podatku dochodowym. Potwierdza to nowa redakcja przepisu dotyczącego ulg podatkowych z tytułu darowizn na cele społecznie użyteczne, wprowadzona ustawą z dnia 12 stycznia 1991 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania /Dz.U. nr 9 poz. 30/, która w art. 16 ust. 1 pkt 2 posłużyła się definicją przez wyliczenie.
Nie wszystkie darowizny na rzecz fundacji i organizacji społecznych korzystają z ulg, lecz tylko te, które mają cel społecznie użyteczny. Nie spełniają tego wymogu darowizny przedsiębiorstwa państwowego mające na celu umożliwienie nabycia akcji pracownikom w procesie jego prywatyzacji.
Nie jest też trafny zarzut skargi wydania w tej sprawie dwóch prawomocnych i sprzecznych ze sobą decyzji dotyczących tego samego przedmiotu. Dotyczą one bowiem różnych przedmiotów: pierwsza weryfikacji sprawozdania finansowego przedsiębiorstwa państwowego, została wydana w oparciu o art. 21 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o gospodarce finansowej przedsiębiorstw państwowych /Dz.U. 1990 nr 26 poz. 152/; druga zaś zobowiązania podatkowego i została wydana w oparciu o przepisy prawa podatkowego.
Minister Sprawiedliwości w rewizji nadzwyczajnej od tego wyroku z dnia 11 grudnia 1992 r. wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu - Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu do ponownego rozpoznania. Rewizja zarzuca zaskarżonemu wyrokowi rażące naruszenie art. 16 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz interesu Rzeczypospolitej Polskiej.
W rewizji wywodzi się, iż darowizna przeznaczona dla fundacji powinna być uważana w każdym przypadku jako przekazana na cel społecznie użyteczny. Wynika to z art. 16 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że od dochodu - przy obliczaniu podatku - odlicza się darowizny na cele społecznie użyteczne, w tym również na rzecz fundacji. Rewizja utrzymuje, że pojęcia "cel społecznie użyteczny" nie można ujmować z uwzględnieniem art. 9 ust. 1 pkt 5 tej ustawy. Nie stanowi on bowiem o "celu społecznie użytecznym", a jedynie wymienia dochody osób prawnych, które - jeśli odpowiadają ich celom statutowym - wolne są od podatku dochodowego. W rewizji wywodzi się, iż Fundacja Własności Prywatnej "Sami Sobie" powołana została do realizacji celów społecznie użytecznych, gdyż do nich należy w szczególności szybka prywatyzacja i rozwój gospodarki. Organy zaś kontrolujące fundację "Sami Sobie" nie orzekły o naruszeniu jej zasad statutowych. Zaskarżona decyzja dotycząca wymiaru podatku dochodowego nie da się też pogodzić z wcześniejszą decyzją weryfikującą bilans Przedsiębiorstwa "M." za 1990 r., w której nie zakwestionowano darowizny na rzecz fundacji "Sami Sobie". W końcu w podobnej sprawie ze skargi cukrowni "M.G." na decyzję Ministra Finansów w przedmiocie weryfikacji sprawozdania finansowego za 1990 r. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 września 1992 r. /III SA 1354/92/ uchylił zaskarżoną decyzję i odmiennie zinterpretował art. 16 ust. 1 pkt 3 cyt ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny wyraził w uzasadnieniu tego wyroku pogląd, że realizacja celów dotyczących rozwoju gospodarki jest działalnością społecznie użyteczną i pozostaje w związku z założeniami polityki społecznej Państwa.
Sąd Najwyższy rozważył, co następuje
Rewizja nadzwyczajna nie ma uzasadnionych podstaw. Wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 3 cyt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przeprowadzona w rewizji nadzwyczajnej nie jest trafna. Z treści tego przepisu, który stanowi, że "od dochodu - przy obliczaniu podatku odlicza się darowizny na cele społecznie użyteczne, w tym również na rzecz "fundacji", nie wynika, iż każda darowizna na rzecz fundacji jest darowizną "na cele społecznie użyteczne" - w rozumieniu tego przepisu, a jedynie, że nie tylko darowizna przeznaczona bezpośrednio na cele społecznie użyteczne, lecz także na fundacje, które te cele realizują, spełnia ten ustawowy wymóg - zwolnienia darowizny od podatku. Pogląd, iż każda fundacja realizuje cele społecznie użyteczne w rozumieniu cyt. przepisu, kłóci się z treścią art. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach /t.j. Dz.U. 1991 nr 46 poz. 203/, który rozróżnia fundacje ustanowione dla realizacji celów społecznie użytecznych i gospodarczo użytecznych. Przepis ten stanowi, iż fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska i zabytków. Wykładnia gramatyczna tego przepisu wykazuje, że jakkolwiek każda fundacja ustanowiona jest dla realizacji celów zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej, to nie każda fundacja realizuje cele społecznie użyteczne - w rozumieniu tego przepisu, gdyż może być ona powołana także dla realizacji celów gospodarczo użytecznych. Na podstawie zaś art. 16 ust. 1 pkt 3 cyt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegają odliczeniu od podstawy wymiaru podatku dochodowego tylko darowizny na cele społecznie użyteczne. Należy stąd wnosić, że nie odlicza się od podstawy wymiaru podatku dochodowego darowizn na rzecz fundacji, powołanych do realizacji celów gospodarczo użytecznych.
Fundacja Własności Prywatnej "Sami Sobie" została powołana dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej celów gospodarczo użytecznych, a mianowicie wspierania procesu prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych. Choć działalność ta odpowiada interesom Rzeczypospolitej, to wydatki na nią, a tym samym darowizny na rzecz tej fundacji, nie podlegają odliczeniu na podstawie art. 16 ust. 3 pkt 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - od podstawy wymiaru podatku dochodowego.
Z tych względów Sąd Najwyższy na podstawie art. 421 par. 1 i par. 2 Kpc orzekł jak w sentencji.