Uzasadnienie
Na podstawie art. 16 ust. 2 ustawy z dnia 9 września 1984 r. o Sądzie Najwyższym /t.j. Dz.U. 1989 nr 13 poz. 48/ w związku z art. 13 pkt 3 tej ustawy Pierwszy Prezes Sądu Najwyższego wniósł o rozpoznanie przez skład siedmiu sędziów Sądu Najwyższego następującego zagadnienia prawnego: "Czy spółki utworzone na podstawie ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów zagranicznych /Dz.U. nr 41 poz. 325 ze zm./, z dniem wejścia w życie ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym /Dz.U. nr 60 poz. 253 ze zm./, to jest z dniem 18.7.1991 r., mogły korzystać ze zwolnień od cła przywozowego tylko w zakresie wynikającym z treści art. 30 ust. 1 pkt 2 wyżej powołanej ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r., czy też w zakresie wynikającym z literalnego brzmienia art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym przy uwzględnieniu zwolnień stałych, wynikających ze znowelizowanej /również tą ostatnią ustawą/ ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne /Dz.U. nr 75 poz. 445 - Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312/?"
Podstawą złożenia wniosku o rozpoznanie przez powiększony skład Sądu Najwyższego powyższego zagadnienia prawnego, jak wynika z uzasadnienia wniosku, jest rozbieżność w orzecznictwie Sądu Najwyższego "co do mocy art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym". W ocenie Pierwszego Prezesa Sądu Najwyższego na istnienie rozbieżności w orzecznictwie Sądu Najwyższego w tej kwestii wskazuje to, że w sprawie wykładni powyższego przepisu sąd ten dwukrotnie wyraził swe poglądy, które mogły przyczynić się do rozbieżności w orzecznictwie sądowym i administracyjnym. W uchwale Sądu Najwyższego z dnia 29 lipca 1993 r., III AZP 7/93 /OSNCP 1994 nr 3 poz. 55/ stwierdzono, że spółce z udziałem zagranicznym, sprowadzającej z zagranicy środki przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, stanowiące uzupełnienie do pełnej wysokości wkładu w formie niepieniężnej wspólnika zagranicznego do kapitału zakładowego spółki, przysługuje zwolnienie od cła na podstawie art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym. W uzasadnieniu tej uchwały Sąd Najwyższy podniósł, że art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym stanowi wyjątek w rozumieniu art. 4 ust. 1 Prawa celnego, ponieważ określa przesłanki zwolnienia od cła inaczej niż przepis art. 14 ust. 1 pkt 39 tego prawa. Ze stałego zwolnienia od cła przywozowego na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 39 Prawa celnego korzystają środki trwałe wnoszone jako aport do spółki przez podmiot zagraniczny. Natomiast na podstawie art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym ze zwolnienia od cła przywozowego korzystają wyłącznie towary sprowadzane przez spółkę w zakresie jej przedmiotu działalności gospodarczej, ustalonego indywidualnie na podstawie dawniej wydanego zezwolenia na podjęcie działalności przez spółkę z udziałem zagranicznym. Sąd Najwyższy wskazał również, że uchylenie ustawy z 1988 r. i brak odwołania się do jej przepisów w art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym /jak czyni się to w art. 37 ust. 1 tej ustawy/ nie daje podstaw do określenia zakresu uprawnień spółki w obrocie towarowym z zagranicą na podstawie art. 30 ustawy z 1988 r.
Natomiast w wyroku SN z dnia 23 listopada 1994 r., III ARN 63/94 /OSNAPU 1995 nr 5 poz. 61/ wyrażono pogląd, że w świetle art. 37 ust. 5 ustawy z 1991 r. zakres zwolnień od cła przysługujących spółkom utworzonym na podstawie ustawy z 1988 r. jest taki sam, jak określony w art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy z 1988 r., a zatem katalog zwolnień celnych obejmuje środki przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej w podobnym sensie jak maszyny, urządzenia, wyposażenie, natomiast nie dotyczy w szczególności surowców do produkcji oraz półfabrykatów, wchodzących w skład towarów będących następnie przedmiotem sprzedaży. Z usytuowania powyższego przepisu wynika, że art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym, jako przepis przejściowy, rozstrzyga kwestie związane z korzystaniem przez spółki utworzone w trybie i na zasadach określonych w ustawie z dnia 23 grudnia 1988 r. z nabytego na podstawie tej ustawy prawa do zwolnień celnych, po wejściu w życie ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym. W ocenie Sądu Najwyższego ze wskazanego wyżej kontekstu systemowego wynika, że rzeczywisty cel art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym sprowadza się do ochrony nabytych przez spółki na podstawie ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. praw do zwolnień celnych oraz zapewnienia korzystania z tych zwolnień przez wskazany w tym przepisie okres, po wejściu w życie ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym. Istotą powołanego przepisu jest zatem utrzymanie w mocy uprawnień mających swą podstawę prawną w art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r.
Sąd Najwyższy wyraził również pogląd, że zawarte w końcowej części art. 37 ust. 5 ustawy sformułowanie "w zakresie przedmiotu działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu" nie ma samodzielnego znaczenia i powinno być odczytane w świetle wyżej określonego celu i istoty tego przepisu, jako przepisu przejściowego.
Wnosząc o rozpoznanie przez skład siedmiu sędziów Sądu Najwyższego przedstawionego na wstępie zagadnienia prawnego Pierwszy Prezes Sądu Najwyższego przychyla się do stanowiska, że brak wyraźnego odesłania w art. 37 ust. 5 do poprzednio obowiązujących przepisów prawa w przeciwieństwie do art. 37 ust. 1 tej ustawy, w którym wprost odsyła się do ustawy z 1988 r., przemawia za przyjęciem, że katalog zwolnień celnych przysługujących spółkom utworzonym na podstawie ustawy z 1988 r. jest katalogiem wynikającym ze znowelizowanego ustawą z 1991 r. art. 14 ust. 1 Prawa celnego oraz z przedmiotowego art. 37 ust. 5. Pierwszy Prezes Sądu Najwyższego stwierdza ponadto, że interpretacja przepisów prawa odbiegająca od ich literalnego brzmienia wymaga bardziej rozbudowanego uzasadnienia niż to, jakie znalazło się w powołanym wyżej wyroku Sądu Najwyższego.
Sąd Najwyższy w składzie powiększonym w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 23 listopada 1994 r., III ARN 63/94 /OSNAPU 1995 nr 5 poz. 61/, że ustalenie znaczenia art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym nie może być oparte wyłącznie na jego analizie językowej i gramatycznej. (...) W szczególności należy stwierdzić, że samo porównanie użytego w tym przepisie sformułowania "korzystają ze zwolnień od cła" z takimi sformułowaniami stosowanymi przy zwolnieniach od cła jak "zwalnia się od cła" lub "jest wolny od cła", nie może być uznane jako wystarczający argument na rzecz tezy, iż przepis ten zachował jedynie przywileje celne, z jakich dotychczas istniejące spółki z udziałem zagranicznym korzystały przed jego wejściem w życie. Gdyby bowiem przyjąć ten pogląd, wówczas końcowa część powołanego wyżej przepisu byłaby zbędna, (...). Tymczasem w tej części art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym wspomniane korzystanie ze zwolnień od cła, jak trafnie wskazał Sąd Najwyższy w uzasadnieniu powyższego wyroku, odnosi się do zakresu przedmiotu działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu na utworzenie spółki, co mogłoby wskazywać na konstytutywny charakter tego przepisu z punktu widzenia prawa spółki do zwrotu cła, skoro art. 30 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. obejmował tym zwolnieniem jedynie maszyny, urządzenia i wyposażenie oraz inne środki przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej "w zakresie przedmiotu działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu" korzystanie ze zwolnień od cła przywozowego dotyczyłoby bowiem wszystkich towarów związanych z taką działalnością, a nie tylko środków pracy przeznaczonych do jej prowadzenia. Poglądu tego nie sposób podzielić, bowiem wyraźną intencją ustawodawcy w tym względzie było jedynie potwierdzenie, że w nowym stanie prawnym treść zwolnienia celnego jest taka sama, jak uzyskanego na podstawie ustawy z 1988 r. Wskazanie w tym przepisie, że korzystanie ze zwolnienia od cła przywozowego trwa przez trzy lata od utworzenia spółki i w zakresie przedmiotu działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu odnosi się do sytuacji prawnej spółki wynikającej z art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy z 1988 r., przy czym nie było konieczne ponowne określenie zakresu przedmiotowego zwolnienia wynikającego z tego przepisu, lecz tylko wskazanie, że idzie tu o zakres działalności określony wówczas w zezwoleniu.
Sąd Najwyższy w składzie powiększonym w pełni podziela pogląd prawny wyrażony w uzasadnieniu wyroku SN z dnia 23 listopada 1994 r., że znaczenie art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym należy ustalić, uwzględniając wewnętrzną systematykę tej ustawy. Przepis powyższy został zamieszczony w części zatytułowanej "Przepisy przejściowe i końcowe". Zgodnie z przyjętą praktyką legislacyjną do istoty przepisów przejściowych należy regulowanie kwestii związanych z oddziaływaniem nowego prawa na stosunki prawne powstałe przed dniem jego wejścia w życie. Art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym, jako przepis przejściowy, rozstrzyga kwestie związane z korzystaniem przez spółki utworzone w trybie i na zasadach określonych w ustawie z dnia 23 grudnia 1988 r. z nabytego na podstawie tej ustawy prawa do zwolnień celnych po wejściu w życie ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym. Zgodnie z tym przepisem spółki, na których utworzenie zezwolenia zostały wydane na podstawie ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r., korzystają ze zwolnień od cła przywozowego w okresie 3 lat od utworzenia spółki w zakresie przedmiotu działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu. Ze wskazanego wyżej kontekstu systemowego wynika, że rzeczywisty cel art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym sprowadza się do ochrony nabytych przez spółki na podstawie ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. praw do zwolnień celnych oraz zapewnienia korzystania z tych zwolnień przez wskazany w tym przepisie okres, po wejściu w życie ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym. Istotą powołanego przepisu jest zatem utrzymanie w mocy uprawnień mających swą podstawę prawną w art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. W związku z powyższym należy stwierdzić, że zakres zwolnień od cła przewidziany w art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym jest taki sam, jaki określał art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r.
W świetle powyższych argumentów nie można uznać, że na mocy art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym zwolnione są od cła wszystkie towary sprowadzone przez spółkę w zakresie przedmiotu działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, a więc również niezbędne do prowadzenia tej działalności surowce, półprodukty czy artykuły przeznaczone do handlu. Sąd Najwyższy jest zdania, że zawarte w końcowej części art. 37 ust. 5 ustawy sformułowanie "w zakresie przedmiotu działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu" nie ma samodzielnego znaczenia i powinno być odczytane w świetle wyżej określonego celu i istoty tego przepisu, jako przepisu przejściowego. W związku z tym należy przyjąć, że z analizowanego sformułowania wynika jedynie to, że spółki utworzone na podstawie ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. mają prawo do zwolnień celnych tylko wówczas, gdy chodzi o działalność gospodarczą prowadzoną w granicach udzielonego zezwolenia i tylko w odniesieniu do towarów objętych zwolnieniami zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. W konsekwencji należy przyjąć, że art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym nie określa zatem w swej treści bezpośrednio zakresu przysługującego spółkom utworzonym na podstawie ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. prawa do zwolnień celnych od importowanych przez te spółki towarów, lecz milcząco odwołuje się do uchylonego art. 30 ust. 1 pkt 2 tej ustawy. Należy w związku z tym podkreślić, że jakkolwiek treść tego przepisu budziła wątpliwości interpretacyjne w orzecznictwie NSA, to jednak wątpliwości te zostały rozstrzygnięte na korzyść stanowiska, że katalog zwolnień celnych przewidzianych w tym przepisie obejmuje środki do prowadzenia działalności gospodarczej w podobnym sensie jak maszyny, urządzenia, wyposażenie, natomiast nie dotyczy w szczególności surowców do produkcji oraz półfabrykatów, wchodzących w skład towarów będących następnie przedmiotem sprzedaży.
Należy podkreślić, że wykładnia art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym dokonana przez Sąd Najwyższy w powołanej wyżej uchwale z dnia 29 lipca 1993 r. dotyczyła innego zagadnienia prawnego, niż będące przedmiotem rozstrzygnięcia wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 23 listopada 1994 r. Zagadnienie prawne rozważane przez SN w sprawie III AZP 7/93 dotyczyło bowiem kwestii, czy art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym jest podstawą do zwolnienia od cła przywozowego sprowadzonych z zagranicy środków przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, stanowiących uzupełnienie do pełnej wysokości wkładu w formie niepieniężnej wspólnika zagranicznego do kapitału zakładowego spółki, natomiast w wyroku z dnia 23 listopada 1994 r. przedmiotem rozstrzygnięcia SN było zagadnienie, czy określonemu w art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym zwolnieniu od cła podlegają tylko importowane przez spółkę maszyny, urządzenia i wyposażenie oraz inne środki przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu na utworzenie spółki, czy wszystkie sprowadzone z zagranicy towary "w zakresie przedmiotu działalności gospodarczej" określonej w tym zezwoleniu.
Wskazane zróżnicowanie treści zagadnień prawnych rozpatrywanych przez SN w obu wymienionych sprawach przesądziło o zróżnicowaniu kontekstu normatywnego, w jakim zagadnienia te były rozważane. Zajmując się kwestią zwolnienia od cła środków przeznaczonych do uzupełnienia do pełnej wysokości wkładu niepieniężnego wspólnika zagranicznego należało bowiem odnieść się do przepisu art. 14 ust. 1 pkt 39 Prawa celnego, który stanowi, że przywóz towarów z zagranicy w ramach ustanowionych norm jest wolny od cła i od wymaganego zgodnie z art. 7 pozwolenia, jeżeli przedmiotem przywozu są środki trwałe stanowiące przedmiot wkładu niepieniężnego podmiotu zagranicznego z zastrzeżeniem nieodstępowania przez okres 3 lat, licząc od dnia odprawy celnej. Natomiast w uzasadnieniu wyroku z dnia 23 listopada 1994 r. Sąd Najwyższy nie uczynił powyższego przepisu prawa celnego przedmiotem interpretacji, lecz zajął się głównie ustaleniem znaczenia treści art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym, również w kontekście poprzednio obowiązujących uregulowań prawnych odnoszących się do zwolnień od cła podmiotów z udziałem zagranicznym, w tym zwłaszcza przewidzianych w art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy z 1988 r. SN ponadto stwierdził /por. uzasadnienie wyroku z dnia 25 stycznia 1995 r., III ARN 79/94 - OSNAPU 1995 nr 12 poz. 141/, że "uchwała SN z dnia 29 lipca 1993 r. dotyczy wyjaśnienia innego stanu prawnego, a mianowicie zwolnienia od cła towaru będącego przedmiotem aportu wspólnika zagranicznego /art. 30 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r./".
W związku z powyższym powstaje problem, czy wykładnia art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym wymaga uwzględnienia treści art. 14 ust. 1 Prawa celnego, jak twierdzi się w uzasadnieniu wniosku Pierwszego Prezesa Sądu Najwyższego, czy art. 30 ustawy z 1988 r., co wynika z uzasadnienia wyroku SN z dnia 23 listopada 1994 r., czy też powinna być dokonywana wyłącznie w oparciu o literalne brzmienie tego przepisu ustawy z 1991 r., co przyjmuje Sąd Najwyższy w uzasadnieniu uchwały z dnia 29 lipca 1993 r. W tej kwestii należy w pełni podzielić argumentację prawną zawartą w uzasadnieniu wyroku Sądu Najwyższego z dnia 23 listopada 1994 r. przemawiającą na rzecz tezy, że art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym nie ma samodzielnego znaczenia, a jego treść jako przepisu przejściowego respektującego zasadę ochrony praw nabytych może być prawidłowo ustalona jedynie w drodze odesłania do treści nie obowiązującego już art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy z 1988 r. Celem art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym jest bowiem ochrona praw do zwolnień celnych nabytych przez spółki na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy z 1988 r., a zatem pierwszy z nich nie może rozszerzać katalogu zwolnień celnych poza granice wyznaczone drugim (...). Ustawodawca, (...) nieprzypadkowo pomieścił ten przepis w dziale "Przepisy przejściowe i końcowe", a ponadto nie przewidział, w stosunku do spółek z udziałem zagranicznym, w tej ustawie /w jej części "materialnej"/ żadnych innych zwolnień od cła mających powszechny charakter. Należy również podkreślić, że określone w art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym zwolnienie od cła ma charakter zwolnienia ograniczonego czasowo, co oznacza, że spółki mogły korzystać z tego zwolnienia aż do momentu jego wyczerpania, które nastąpiło z upływem trzech lat od dnia utworzenia spółki.
Należy ponadto wskazać, że zgodnie z art. 3 Prawa celnego obrót towarowy z zagranicą dozwolony jest każdemu na równych prawach. Powyższa zasada prawa celnego znajduje pełne odzwierciedlenie w przepisach ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r., w których odstąpiono od stosowania jakichkolwiek preferencji celnych przyznanych spółkom z udziałem zagranicznym w art. 30 ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. Jedynym przywilejem, ale przysługującym wyłącznie podmiotom zagranicznym, a nie spółkom z udziałem takiego podmiotu, pozostało zwolnienie od cła określone w art. 14 ust. 1 pkt 39 Prawa celnego wprowadzone na podstawie art. 32 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym.
W tej sytuacji ochronny charakter przepisu art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym jest jednoznaczny, również w kontekście art. 43 ust. 3 tej ustawy, według którego to przepisu Minister Przekształceń Własnościowych miał obowiązek, w terminie 6 miesięcy od dnia wejścia w życie tej ustawy, dostosować do jej przepisów warunki określone w zezwoleniach - wydanych na podstawie ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. - ale bez możliwości pogorszenia.
Odwołanie się do treści uregulowań prawnych zawartych w art. 30 ustawy z 1988 r. jest konieczne nie tylko z uwagi na wymogi wykładni art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym, lecz także dla bliższego zrozumienia istoty zwolnienia celnego przewidzianego w art. 14 ust. 1 pkt 39 Prawa celnego. Otóż przepis art. 30 ustawy z 1988 r. zwalniał od cła przywozowego i opłat o podobnych skutkach środki "stanowiące wkład niepieniężny wspólników do kapitału zakładowego spółki w postaci maszyn, urządzeń i wyposażenia oraz innych środków przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu /pkt 1/ oraz zakupione w okresie trzech lat od utworzenia spółki maszyny, urządzenia i wyposażenie oraz inne środki przeznaczone do prowadzenia określonej w zezwoleniu działalności gospodarczej /pkt 2/". Ustawowo określone przesłanki zwolnienia od cła były zatem dwojakiego rodzaju: określone w art. 30 ust. 1 pkt 1 dotyczyły środków stanowiących aport wspólnika zagranicznego, natomiast wymienione w pkt 2 tego przepisu odnosiły się do maszyn, urządzeń i wyposażenia oraz innych środków, przy czym warunkiem zwolnienia powyższych środków od cła w obu przypadkach było ich przeznaczenie do prowadzenia działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu. Uchylając ustawę z 1988 r. ustawodawca rozstrzygnął kwestię zwolnień od cła spółek z udziałem zagranicznym w ten sposób, że przewidziane w art. 30 ust. 1 pkt 1 ustawy z 1988 r. zwolnienie od cła przedmiotów stanowiących wkład niepieniężny wspólników zostało na mocy art. 32 ustawy z 1991 r. "przeniesione" do prawa celnego poprzez dodanie pkt 39 do art. 14 ust. 1 Prawa celnego. Oznacza to, że w odniesieniu do importowanych środków stanowiących przedmiot wkładu niepieniężnego podmiotu zagranicznego po dniu wejścia w życie ustawy z 1991 r. będzie miał zastosowanie powyższy przepis prawa celnego, natomiast zakres ochrony praw spółek z udziałem zagranicznym ogranicza się w świetle art. 37 ust. 5 ustawy o spółkach z udziałem zagranicznym tylko do zachowania zwolnień celnych od sprowadzanych przez spółkę z udziałem zagranicznym maszyn, urządzeń wyposażenia i temu podobnych środków przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu na utworzenie spółki, nabytych na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy z 1988 r.
Biorąc powyższe pod rozwagę, Sąd Najwyższy orzekł jak w sentencji uchwały.