Orzeczenie SN z 29 marca 2000 r., III RN 135/99

Rozpoznanie

w dniu 29 marca 2000 r.

Sprawa

sprawy ze skargi Andrzeja C. na decyzję Izby Skarbowej we W. z dnia 15 października 1997 r., (...) w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r.

Od orzeczenia

na skutek rewizji nadzwyczajnej Ministra Sprawiedliwości (...) od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodka Zamiejscowego we Wrocławiu z dnia 15 grudnia 1998 r. I SA/Wr 2205/97 - uchyla zaskarżony wyrok i sprawę przekazuje NSA OZ we Wrocławiu do ponownego rozpoznania.

Teza

Przy ocenie rzetelności prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów organy podatkowe obowiązane są do dokładnego rozważenia podnoszonych przez podatnika wyjaśnień dotyczących przyczyn niezgodności wpisu ze stanem rzeczywistym.

Sentencja

Sąd Najwyższy z udziałem Prokuratora Prokuratury Krajowej Waldemara Grudzieckiego

Uzasadnienie

Minister Sprawiedliwości w sprawie ze skargi Andrzeja C. na decyzję Izby Skarbowej we W. z dnia 15 października 1997 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. wniósł rewizję nadzwyczajną od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (...) z dnia 15 grudnia 1998 r., I SA/Wr 2205/97. Zaskarżonym wyrokiem uchylono decyzje organów podatkowych obu instancji i zasądzono koszty postępowania na rzecz skarżącego. Zdaniem organów podatkowych skarżący nie mógł uznać za koszty uzyskania przychodu wydatków, które były nienależycie udokumentowane. Podstawą obliczeń były bowiem faktury wystawione przez nieistniejący podmiot gospodarczy /"P. -E." s.c. Eksport-Import, N., B., P., ul. P. 14/8/.

Uchylając zaskarżone decyzje Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w podatku dochodowym przedmiotem opodatkowania jest przychód pomniejszony o koszty jego uzyskania. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm. - obecnie t.j. Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176/ kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Podniesiono w uzasadnieniu tego wyroku, że według par. 11 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz.U. nr 148 poz. 720/ podstawą zapisów w księdze są prawidłowe i rzetelne dowody. Naczelny Sąd Administracyjny zgodził się z poglądem organów podatkowych, że aby uznać poniesiony wydatek za koszty uzyskania przychodu, to podatnik winien faktycznie ponieść wydatek, wykazać jego związek z uzyskanym przychodem oraz przedstawić dowód poniesienia wydatku, odpowiadający wymaganiom przewidzianym w powołanych przepisach rozporządzenia z dnia 14 grudnia 1995 r. Dowody księgowe, na podstawie których podatnik odliczył koszty uzyskania przychodu, były wystawione przez nieistniejący podmiot /s.c. "P.-E."/ były zatem wadliwe. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego decyzje organów podatkowych należało jednakże uchylić, ponieważ nie zostało rozważone, czy nie można uznać zakwestionowanych dowodów księgowych za dowody pochodzące od osoby fizycznej.

W rewizji nadzwyczajnej zarzucono rażące naruszenia art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, par. 11 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. oraz art. 80 Kpa. Zdaniem Ministra Sprawiedliwości organy podatkowe podjęły próby ustalenia, kto był rzeczywistym wystawcą faktur, jednakże podatnik nie był w stanie podać żadnych informacji mogących przyczynić się do tego ustalenia. Według jego twierdzeń wszystkie zamówienia składał telefonicznie /przy czym nie podał organom podatkowym numeru telefonu komórkowego, z którego korzystał/, towar w postaci sprzętu do odbioru telewizji satelitarnej odbierał przy wyznaczonej stacji benzynowej, a zapłata następowała gotówką.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje

Rewizja nadzwyczajna jest uzasadniona.

Podstawą do odliczenia od przychodu kosztów jego uzyskania jest należyte prowadzenie księgi przychodów i rozchodów, opartej na prawidłowych i rzetelnych dowodach /art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz par. 11 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 rozporządzenia z dnia 14 grudnia 1995 r./. W niniejszej sprawie podatnik wpisywał do księgi wydatki - traktując je jako koszty uzyskania dokumentowane fakturami wystawionymi przez nieistniejący podmiot gospodarczy. Obiektywnie były to więc zapisy niewłaściwe. Jednakże - jak trafnie przyjęto w orzecznictwie Sądu Najwyższego - sama obiektywna niewłaściwość wpisu lub jego brak nie przesądzają o nierzetelności prowadzenia księgi przychodów i rozchodów /tak na przykład wyrok z dnia 3 marca 1994 r., III ARN 9/94 - OSNAPU 1994 nr 4 poz. 54 lub wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r., III ARN 13/96 - OSNAPU 1997 nr 3 poz. 29/. Wymaga bowiem wyjaśnienia, jakie przyczyny spowodowały te nieprawidłowości. Jeżeli więc podatnik twierdził, iż niewłaściwe wpisy w księdze przychodów i rozchodów zostały spowodowane okolicznościami /przyczynami/ od niego niezależnymi, to rzeczą organów podatkowych jest dokładne i staranne rozważenie twierdzeń podatnika /art. 80 Kpa/. Sąd Najwyższy podziela w tym zakresie pogląd wyrażony w uzasadnieniu wyroku tego Sądu z dnia 20 czerwca 1996 r., III ARN 13/96 /OSNAPU 1997 nr 3 poz. 29/. To jednak podatnik musi wykazać - a przynajmniej uprawdopodobnić - istnienie okoliczności uniemożliwiających mu i dokonanie odpowiednich wpisów w księdze przychodów i rozchodów. W niniejszej sprawie podatnik nie podał, z wystarczającym uzasadnieniem, żadnej okoliczności wskazującej na legalne nabycie przez niego towarów, których cena stanowiłaby koszty uzyskania przychodu. Nie podał on numeru telefonu komórkowego, z którego zamawiał towary, w związku z czym organ nie mógł ustalić dostawcy na podstawie odczytu wydruku przeprowadzonych rozmów. Zapłata następowała zawsze gotówką - mimo że niektóre kwoty z uwagi na ich wysokość powinny być przekazywane za pośrednictwem banku. Organ podatkowy nie mógł zatem ustalić sprzedawcy na podstawie numeru jego rachunku bankowego. Miejsce odbioru towaru - obok umówionej stacji benzynowej - także uniemożliwiało ustalenie, kto był sprzedawcą towaru. Uznać zatem trzeba, że organy podatkowe podejmując próby ustalenia sprzedawcy na podstawie powyższych okoliczności dołożyły odpowiednich starań w tym zakresie.

Z tych względów na podstawie art. 393 Kpc w związku z art. 10 ustawy z dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Kodeksu postępowania cywilnego (...) /Dz.U. nr 43 poz. 189 ze zm./ orzeczono jak w sentencji.