Orzeczenie SN z 6 lutego 2002 r., III RN 201/00

Rozpoznanie

w dniu 6 lutego 2002 r.

Sprawa

sprawy ze skargi Jana D. na decyzję Izby Skarbowej w Sz. - Ośrodka Zamiejscowego w K. z dnia 15 kwietnia 1999 r. (...) w przedmiocie zaniechania poboru podatku

Od orzeczenia

na skutek rewizji nadzwyczajnej Ministra Sprawiedliwości (...) od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie z dnia 19 kwietnia 2000 r., SA/Sz 852/99 - oddala rewizję nadzwyczajną.

Teza

Organ podatkowy może zwolnić podatnika na jego wniosek z obowiązku pobrania zaliczek na podatek, gdy ich pobranie zagraża ważnym interesom podatnika, a w szczególności jego egzystencji /art. 22 par. 2 pkt 2 lit. "a" w związku z art. 3 pkt 3 lit. "a" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - Dz. U. nr 137 poz. 926 ze zm./.

Sentencja

Sąd Najwyższy Ryszarda Walczaka

Uzasadnienie

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 19 kwietnia 2000 r., po rozpoznaniu skargi Jana D. na decyzję Izby Skarbowej w Sz. - Ośrodka Zamiejscowego w K. z dnia 15 kwietnia 1999 r. utrzymującą w mocy decyzję organu skarbowego pierwszej instancji o odmowie zaniechania prze płatnika poboru zaliczek na podatek dochodowy, uchylił zaskarżoną decyzję.

Minister Sprawiedliwości w rozpatrywanej rewizji nadzwyczajnej zarzucił powyższemu wyrokowi rażące naruszenie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ w związku z art. 22 par. 2 pkt 2 lit. "a" i "b" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926/ i z tego powodu wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi.

Zakwestionowana przez Ministra Sprawiedliwości ocena prawna zawarta w zaskarżonym wyroku dotyczy interpretacji wskazanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że zwolnienie płatnika z obowiązku pobrania zaliczek na podatek może nastąpić na wniosek podatnika także na warunkach określonych w art. 22 par. 2 pkt 2 lit. "a" Ordynacji podatkowej, to znaczy: gdy pobranie zaliczki zagraża ważnym interesom podatnika, a w szczególności jego egzystencji. Natomiast zaskarżona do NSA decyzja wyrażała zasadniczo odmienny pogląd - że zwolnienie płatnika z obowiązku pobrania zaliczek na podatek może nastąpić wyłącznie na warunkach określonych w art. 22 par. 2 pkt 2 lit. "b" Ordynacji podatkowej, to jest "jeżeli podatnik uprawdopodobni, że pobrane zaliczki byłyby niewspółmiernie wysokie w stosunku do podatku należnego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy".

Minister Sprawiedliwości zajmując stanowisko wyrażone w decyzji Izby Skarbowej podniósł, że w art. 22 par. 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej uregulowane zostały odrębnie przesłanki zwolnienia płatnika z obowiązku pobrania podatku /lit "a"/ oraz zwolnienia płatnika z obowiązku pobrania zaliczek na podatek /lit. "b"/. Świadczy to, zdaniem Ministra Sprawiedliwości, o tym, że ustawodawca wyraźnie rozróżnił obie sytuacje, co nie pozwala na uznanie interpretacji "słownikowej", z art. 3 pkt 3 Ordynacji podatkowej, że regulacja dotycząca podatku odnosi się także do zaliczek na podatek.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje

Stosownie do art. 3 pkt 3 lit. "a" Ordynacji podatkowej ilekroć w tej ustawie jest mowa o podatkach - rozumie się przez to również zaliczki na podatek. Ustawodawca w ten sposób określił normy prawne w zakresie podatku i w zakresie zaliczek na podatek. To, że konkretny przepis w swym tekście bezpośrednio odnosi się do podatku oznacza, że obejmuje swą regulacją także zaliczki na podatek, skoro ich pominięcie wynika z przyjętego sposobu zredagowania ustawy.

Na tle wynikającej z art. 3 pkt 3 lit. "a" ustawy dyrektywy językowo-redakcyjnej stanowisko zaskarżonego wyroku nie nasuwa zastrzeżeń. Wyrażona przez Naczelny Sąd Administracyjny interpretacja art. 22 par. 2 pkt 2 lit. "a" Ordynacji podatkowej przedstawia się jako prosta i dokładna realizacja reguły interpretacyjnej określonej przez samego ustawodawcę.

Na tym tle nie jest przekonywający argument rewizji nadzwyczajnej, że w obrębie rozważanej jednostki redakcyjnej ustawy /art. 22 par. 2 pkt 2/ znajduje się uregulowanie przewidziane dla zaliczek na podatek, z czego - według rewidującego - miałaby wynikać, jakaś odrębność /specyficzność/ tej regulacji. To specjalne uregulowanie z art. 22 par. 2 pkt 2 lit. "b" przesłanki zwolnienia płatnika z obowiązku pobrania zaliczek na podatek odnosi się bowiem wyłącznie do określonej przesłanki, która istotnie jest przesłanką specyficzną nie mającą odniesienia do podatku. Tylko charakterowi prawnemu /cechom konstrukcyjnym/ zaliczek na podatek odpowiada określona w powyższym przepisie przesłanka uprawdopodobnienia przez podatnika "że pobrane zaliczki byłyby niewspółmiernie wysokie w stosunku do podatku należnego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy". Nie ma natomiast podstaw do przyjęcia, że zachodzi jakaś nieodpowiedniość do zaliczek na podatek regulacji normatywnej z art. 22 par. 2 pkt 2 lit. "a" Ordynacji podatkowej, w brzmieniu tego przepisu wymieniającej podatek. Ten ostatni przepis określa przesłankę zwolnienia płatnika z obowiązku pobrania podatku, "gdy pobranie podatku zagraża ważnym interesom podatnika, a w szczególności jego egzystencji". Rewidujący nie podał powodów, które wskazywałyby na specyficzną właściwość tej regulacji tylko dla zwolnienia płatnika z obowiązku pobrania podatku wyłączającą jej stosowanie do zaliczek na podatek, to jest w zakresie wynikającym z art. 3 pkt 3 lit. "a" ustawy.

Sąd Najwyższy uznał, że ważne interesy podatnika, o których mowa w art. 22 par. 2 pkt 2 lit. "a" są- ze strukturalnie podobnych przyczyn - przesłanką możliwości, na wniosek podatnika, zwolnienie płatnika nie tylko z obowiązku pobrania podatku, ale także zaliczek na podatek. W konsekwencji takiego zwolnienia stosownie do art. 22 par. 5 Ordynacji podatkowej w każdym z przypadków zwolnienia "na podstawie par. 2 pkt 2 organ podatkowy określa termin wpłacenia przez podatnika podatku lub zaliczki na podatek (...)"

Z powyższych przyczyn, stwierdzając że rewizja nadzwyczajna nie ma usprawiedliwionej podstawy Sąd Najwyższy orzekł stosownie do art. 393[12] odpowiednio zastosowanego.