Orzeczenie SN z 12 lipca 2000 r., III RN 5/00

Sprawa

sprawy ze skargi Mariana i Anny Sz. na decyzję Izby Skarbowej w P. z dnia 27 sierpnia 1998 r., (...) w przedmiocie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r.

Od orzeczenia

na skutek rewizji nadzwyczajnej Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie (...) od postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodka Zamiejscowego w Poznaniu z dnia 16 czerwca 1999 r. I SA/Po 2405/98 - uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę NSA OZ w Poznaniu do ponownego rozpoznania.

Teza

Uzasadnienie wyroku powinno zawierać wskazanie podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, a więc wskazywać na fakty, które sąd uznał za udowodnione i dowody, na których oparł swe rozstrzygnięcie oraz na przyczyny, z powodu których odmówił wiarygodności lub mocy dowodowej innym dowodom oraz wyjaśnienie podstawy prawnej wyroku, z równoczesnym przytoczeniem przepisów prawa.

Sentencja

Sąd Najwyższy

Uzasadnienie

Urząd Skarbowy Sz. decyzją z dnia 20 lutego 1998 r. określił podatnikom - Annie i Marianowi Sz. podatek dochodowy od osób fizycznych za 1994 r. w kwocie 38.090,40 zł. W uzasadnieniu tej decyzji podano, że wyniki kontroli u podatniczki - Anny Sz., która prowadziła działalność gospodarczą, wykazały, iż prowadziła ona księgę podatkową przychodów i rozchodów z naruszeniem obowiązujących przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1992 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz.U. nr 99 poz. 496 ze zm. - powoływanego nadal jako: rozporządzenie/. W rezultacie, Urząd Skarbowy obliczył podstawę opodatkowania oraz wydał decyzję określającą należny podatek. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnicy zarzucili, że Urząd Skarbowy nie uzasadnił w niej odmowy uwzględnienia zgłoszonych przez nich zastrzeżeń do wyników kontroli oraz że jakkolwiek organ podatkowy nie orzekł o utracie mocy dowodowej księgi podatkowej na podstawie art. 193 par. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm. - powoływanej nadal jako: Ordynacja podatkowa/, to jednak dokonał w tym wypadku ustalenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. Izba Skarbowa w P. decyzją z dnia 27 sierpnia 1998 r. utrzymała w mocy powyższą decyzję Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu swej decyzji Izba Skarbowa podniosła w szczególności, że przyjęty przez Urząd Skarbowy sposób ustalenia podstawy opodatkowania znajduje uzasadnienie w dyspozycji art. 23 par. 3 Ordynacji podatkowej, a przepisy działu VII Ordynacji podatkowej uniemożliwiają ujawnienie podmiotu gospodarczego, u którego dokonano kontroli porównawczej, w celu ustalenia wysokości marży, jaka powinna być naliczana przez podatniczkę. Decyzję tę zaskarżyli podatnicy do Naczelnego Sądu Administracyjnego, podnosząc w skardze następujące zarzuty: po pierwsze - naruszenia przez organy podatkowe zasad postępowania podatkowego określonych w art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 123 par. 1 i art. 125 par. 1 oraz art. 192 Ordynacji podatkowej, między innymi wobec nie zapewnienia stronie czynnego udziału w niektórych stadiach postępowania i możliwości wypowiedzenia się co wszystkich dowodów; po drugie - art. 187 par. 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, w szczególności poprzez rozstrzyganie niejasności i wątpliwości na niekorzyść strony; po trzecie - art. 193 Ordynacji podatkowej, bowiem wbrew dyspozycji tego przepisu, ustalenia podstawy opodatkowania dokonano w rzeczywistości w drodze oszacowania; po czwarte - wobec naruszenia dyspozycji art. 23 par. 3 Ordynacji podatkowej; po piąte - wobec przewlekłości postępowania podatkowego.

Naczelny Sąd Administracyjny (...) wyrokiem z dnia 16 czerwca 1999 r. /I SA/Po 2405/98/ oddalił skargę podatników na powyższą decyzję Izby Skarbowej. W uzasadnieniu tego wyroku Sąd stwierdził jedynie, że: "Nie można podzielić stanowiska skarżących jakoby bezpodstawnie zakwestionowano zapisy w księdze podatkowej, a następnie zapisy te przyjęte zostały do obliczenia marż i upustów cenowych. Zgodnie z brzmieniem art. 23 par. 3 Ordynacji podatkowej odstąpienie od oszacowania podstawy opodatkowania, jeśli dane wynikające z ksiąg zostaną uzupełnione innymi dowodami pozwalającymi na ustalenie podstawy opodatkowania. W tym przypadku wartość przychodu oparta została na wysokości faktycznie stosowanej marży, którą przyjęto z dowodów zakupu i sprzedaży towarów handlowych. Podane przez skarżących wskaźniki zysku brutto i stosowanych marż nie były zgodne z zapisami w księdze podatkowej. Faktycznie pobraną marżę ustaliły organy podatkowe na podstawie rachunków zakupu i sprzedaży dla reprezentowanej grupy towarów, tj. 1/3 całego asortymentu towarów. Uwzględniono także warunki niestabilnego rynku i zróżnicowania marż poprzez upusty cenowe, mimo że skarżący nie posiadali dowodów stosowania upustów". Ponadto, ustosunkowując się do zarzutu skargi dotyczącego przewlekłości postępowania podatkowego, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał na dyspozycję art. 54 par. 1 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że: "a zatem skarżący nie mogą skutecznie podnosić zarzutu przewlekłości postępowania po stronie organów podatkowych".

Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie pismem z dnia 14 stycznia 2000 r. (...) wniósł rewizję nadzwyczajną od powyższego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodka Zamiejscowego w Poznaniu, zarzucając rażące naruszenie art. 328 par. 2 i art. 391 Kpc oraz art. 8 i art. 11 Kpa w związku z art. 59 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm. - powoływanej nadal jako: ustawa o NSA/ oraz art. 27 ust. 1 ustawy o NSA, a w konsekwencji na podstawie art. 57 ust. 2 ustawy o NSA wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu - Ośrodkowi Zamiejscowemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu rewizji nadzwyczajnej podniesiono, że: "uzasadnienie wyroku powinno zawierać wskazanie podstawy faktycznej rozstrzygnięcia oraz wyjaśnienie podstawy prawnej wyroku. (...) Kwestionowany wyrok nie spełnia powyższych wymogów. W nader zwięzłych motywach Sąd nie ustosunkował się do wszystkich obszernie umotywowanych zarzutów skargi. Część merytoryczna uzasadnienia wyroku bowiem jest w istocie rzeczy ogólnym powtórzeniem ustaleń faktycznych dokonanych w postępowaniu podatkowym, które kwestionują skarżący".

Sąd Najwyższy zważył, co następuje

Rewizja nadzwyczajna jest zasadna.

Stosownie do art. 328 par. 2 Kpc, uzasadnienie wyroku: po pierwsze - powinno zawierać wskazanie podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, a więc wskazywać na fakty, które sąd uznał za udowodnione i dowody, na których oparł swe rozstrzygnięcie oraz na przyczyny, z powodu których odmówił wiarygodności lub mocy dowodowej innym dowodom; a po wtóre - powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej wyroku, z równoczesnym przytoczeniem przepisów prawa. Tymczasem, jak słusznie zarzucono w rewizji nadzwyczajnej, uzasadnienie zaskarżonego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego nie czyni zadość tym wymaganiom. Zdaje się to wskazywać na to, że Sąd podejmując rozstrzygnięcie nie rozważył wszystkich zarzutów podniesionych w skardze, a to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy /art. 328 par. 2 w związku z art. 393[1] pkt 2 Kpc/.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd Najwyższy na podstawie art. 236 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. /Dz.U. nr 78 poz. 483/ oraz art. 393[13] par. 1 Kpc w związku art. 10 ustawy z dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Kodeksu postępowania cywilnego (...) /Dz.U. nr 43 poz. 189 ze zm./ orzekł jak w sentencji.