Orzeczenie SN z 4 listopada 1998 r., III RN 77/98

Sprawa

sprawy ze skargi Elbrewery Company Ltd Spółki z o.o. (...) na decyzję Izby Skarbowej (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia 1994 r. do czerwca 1995 r.

Od orzeczenia

na skutek rewizji nadzwyczajnej Ministra Sprawiedliwości (...) od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku z dnia 16 stycznia 1998 r. I SA/Gd 1598/96 oddala rewizję nadzwyczajną.

Teza

Przepis art. 20 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ jest przepisem szczególnym a nawet wyjątkowym i dotyczy określonej sytuacji faktycznej, gdy podatnik dokonuje jednocześnie sprzedaży towarów opodatkowanych i zwolnionych od podatku.

Niedopuszczalna jest zatem interpretacja przepisu art. 19 ust. 1 ustawy, która polegałaby na ograniczeniu jasno wyrażonej w nim regulacji poprzez tworzenie nie wyrażonej w ustawie normy prawnej w drodze analogii do przepisu szczególnego a nawet wyjątkowego jakim jest przepis art. 20 ustawy.

Sentencja

Sąd Najwyższy

Uzasadnienie

Sąd Najwyższy uznał, że zarzuty rewizji nadzwyczajnej nie są usprawiedliwione z następujących przyczyn.

Ostatnio przytoczony zarzut naruszenia art. 7 Kpa przez niewyjaśnienie tego czy nabyte przez Spółkę z o.o. przedmiotowe urządzenie do rozlewu piwa nie miały charakteru środków trwałych co mogłoby mieć znaczenie ze względu na regulację ograniczającą zakres art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ zawartą w art. 25 ust. 1 pkt 3 tej ustawy - nie odnosi się do wyroku NSA a może dotyczyć poprzedzającego postępowanie przed sądem, postępowania administracyjnego. Przyjmując, że Minister Sprawiedliwości słusznie wskazuje na potrzebę wyjaśnienia określonych okoliczności faktycznych jako podstawy ewentualnego zastosowania wskazanego przepisu - to ustalenie tych okoliczności z pewnością nie należało do Sądu Administracyjnego. Sąd ten bowiem stosownie do art. 1 i art. 21 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym nie zastępuje organów administracji w rozstrzyganiu spraw należących do ich właściwości lecz sprawuje kontrolę pod względem zgodności z prawem. Co więcej zaskarżony przez Ministra Sprawiedliwości wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego poprzez uchylenie decyzji administracyjnej wydanej bez wyjaśnienia przedmiotowej kwestii prawnej stworzył taką możliwość przy ponownym rozpoznawaniu sprawy przez właściwe organy skarbowe. Nie będzie stanowiło przeszkody dla wyjaśnienia powyższej kwestii w postępowaniu administracyjnym to, że Sąd w wyroku nie wyraził w tym przedmiocie oceny prawnej /art. 30 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym/, gdyż wyniknęło to z zakresu podstawy faktycznej zaskarżonej do Sądu decyzji administracyjnej.

Wbrew zarzutom rewizji nadzwyczajnej Sąd Najwyższy uznał, że wyrażona w zaskarżonym wyroku interpretacja przepisów art. 19 ust. 1 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie nasuwa zastrzeżeń. W pierwszym z tych przepisów została wyrażona zasada według której podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Nie ma w tej regulacji żadnych dodatkowych warunków. Niedopuszczalna jest zatem interpretacja która polegałaby na ograniczeniu jasno wyrażonej regulacji poprzez tworzenie nie wyrażonej w ustawie normy prawnej w drodze analogii do określonego przepisu o charakterze przepisu szczególnego a nawet wyjątkowego jakim jest art. 20 ustawy o podatku od towarów i usług. W przepisie tym bowiem uregulowana została określona sytuacja faktyczna /ust. 1 / gdy podatnik dokonuje jednocześnie sprzedaży towarów opodatkowanych i zwolnionych od podatku. Konsekwencje prawne takiego stanu faktycznego określone zostały w zdaniu drugim art. 20 ust. 1 oraz między innymi w art. 20 ust.

2. Jak to słusznie ocenił skład orzekający NSA brak jest podstawy prawnej do przenoszenia tych konsekwencji na grunt przepisu ogólnego. Przy okazji należy zwrócić uwagę na pewną niekonsekwencję argumentacji przedstawionej w rewizji nadzwyczajnej wyrażającej się w tym, że Minister Sprawiedliwości słusznie przyjmuje, iż: "Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług określony jest przez art. 19 ustawy i wyłączenia określone w art. 25". Przyjmując ten pogląd należy w konsekwencji uważać, że wszystkie wyjątki od zasady określonej w art. 19 ust. 1 powołanej ustawy są w tej ustawie wyraźnie określone, jak to ma miejsce we wskazanym art. 25, który zawiera enumeratywne ustalenie wypadków w których: "Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika (...)" oraz w art. 20 ust. 2, który odnosi się do podatnika dokonującego jednocześnie sprzedaży towarów opodatkowanych i zwolnionych od podatków.

Sąd Najwyższy z powyższych przyczyn (...) orzekł jak w sentencji wyroku.